臺北高等行政法院判決
93年度訴字第00695號
94
原 告 甲○○○
訴訟代理人 丁○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和（局長）
訴訟代理人 丙○○
乙○○
上列當事人間因申請抵繳遺產稅事件，原告不服財政部中華民國
92年12月26日台財訴字第0920067581號訴願決定，提起行政訴訟
。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告之父蔡旭崖於民國（下同）88年12月23日死亡，其繼 承人（即原告）未依遺產及贈與稅法第23條規定辦理遺產稅 申報，案經被告依查得資料核定遺產總額新臺幣（下同） 18,756,649元、遺產淨額10,356,649元、應納稅額 1,435,728元，並依同法第44條規定，按應納稅額 1,435,728元加處1倍之罰鍰1,435,728元。嗣原告申請以 其繼承坐落臺北縣三重市○○段462號等16筆土地 （明細 見原處分卷所附抵繳遺產稅不動產明細表）（以下稱系爭土 地）抵繳前揭遺產稅及罰鍰，因系爭抵繳之土地皆為公同共 有，得否辦理繼承暨移轉國有登記，滋生疑義，經被告函詢 臺北縣三重地政事務所，以系爭土地欲申請抵繳，仍應依土 地法第34條之1第1項規定或按民法第828條第2項規定辦理， 被告乃以91年9月19日財北國稅徵字第0910061897號及92年1 月29日財北國稅徵字第0920211081號函，請原告依限檢具系 爭抵繳土地公同共有人之同意書憑辦，因原告逾期未回覆， 遂以92年9月16日財北國稅徵字第0920212819號函否准所請 。原告對上開函復不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政 訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷，並命被告作成准予抵繳之處 分。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
㈠原告主張之理由：
⒈原告自出嫁後，從不過問娘家任何事項，更不知原告之父 留有遺產。原告之父遺產中坐落臺北縣三重市○○段第 480、657及680號等3筆土地，現值為6,684,840元已足抵 繳遺產稅及罰鍰，剩餘部分原告同意捐贈給政府，並申請 臺北縣三重市公所同意便能符合土地法第34條之1第1項規 定。惟該所派員會同現場勘查確認該批土地無誤後，該所 卻又要原告按民法第828條第2項規定，應得公同共有人全 體同意，原告並不認識其他共有人，故不能拿到全體共有 人之同意書。
⒉原告不知有財產，所以不知要拋棄繼承，且原告確實無能 力繳納該批遺產稅，原告尚有其他兄姊等繼承人，為何遺 產稅單寄予原告，是否被告處理有欠公平。
㈡被告主張之理由：
⒈按「遺產稅或贈與稅應納稅額在30萬元以上，納稅義務人 確有困難，不能一次繳納現金時，得於前項規定納稅期限 內，向該管稽徵機關申請，分12期以內繳納；每期間隔以 不超過2個月為限，並准以課徵標的物或其他易於變價或 保管之實物一次抵繳。」為遺產及贈與稅法第30條第2項 所明定。次按「共有土地或建築改良物，其處分、變更及 設定地上權、永佃權、地役權或典權，應以共有人過半數 及其應有部分合計過半數之同意行之。但其應有部分合計 逾三分之二者，其人數不予計算。」為土地法第34條之1 第1項所明定。又按「公同共有人之權利、義務，依其公 同關係所由規定之法律或契約定之。除前項之法律或契約 另有規定外，公同共有物之處分，及其他之權利行使，應 得公同共有人全體之同意。」復為民法第828條所明定。 ⒉蔡旭崖遺產稅案經核定應納本稅及罰鍰均為1,435,728元 ，繳納期限為91年8月25日，原告於91年8月8日申請以繼 承土地全數抵繳遺產稅及罰鍰，並同意溢抵部分全數捐贈 政府，茲因系爭土地為訴外人蔡美麗、葉娟娟、三重市（ 管理機關：臺北縣三重市公所）及被繼承人蔡旭崖公同共 有，得否辦理繼承暨移轉國有登記，滋生疑義，被告遂於 91 年8月21日以財北國稅徵字第0910051730號函詢臺北縣 三重地政事務所，該土地得否辦理繼承暨移轉國有登記。 案經臺北縣三重地政事務所以91年9月3日北縣重地登字第
0910013496號函復略以「按公同共有土地或建築改良物權 利之行使，得依土地法第34條之1第5項規定準用同條第1 項至第4項之規定者，限於公同共有土地或建築改良物之 處分、變更、及設定地上權、永佃權、地役權或典權為限 。除此以外，則應依民法第828條第2項規定定之；‧‧‧ ，是以，本案如欲申請抵繳，應合於土地法第34條之1第1 項之規定，否則，仍請依民法相關規定辦理。」，被告乃 於91年9月19日以財北國稅徵字第0910061897號函請原告 依臺北縣三重地政事務所前函所述，於91年9月30日前依 土地法第34條之1第1項規定，或民法第828條第2項規定得 全體公同共有人同意，取具公同共有人之同意書憑辦。惟 原告逾期未回覆，經被告於92年1月29日以財北國稅徵字 第0920211081號函催辦後仍未回覆，被告遂於92年9月16 日以財北國稅徵字第0920212819號函駁回抵繳，尚無不合 。
⒊系爭土地中，臺北縣三重市○○段469、480、657、680號 土地為訴外人蔡美麗、蔡旭崖、三重市（管理機關臺北縣 三重市公所）等3人公同共有，三重市公所以土地所有權 人之管理機關身分，主張依民法第828條規定，應得公同 共有人全體之同意，原告既無法徵得其他土地共有人同意 依土地法第34條之1規定辦理抵繳，被告否准所請，並無 違誤，亦非本案審究範疇。
⒋原告主張本案尚有其餘繼承人，被告逕將被繼承人蔡旭崖 遺產稅繳款書及違章案件罰鍰繳款書寄予原告，顯失公平 等語，按臺灣士林地方法院民事庭89年5月10日士院仁民 安89繼字第70號函所載，蔡黃錦（被繼承人配偶）、蔡詩 明及蔡詩郎（被繼承人之子）均拋棄繼承，有卷附資料可 稽，且被告亦於91年7月8日以財北國稅徵字第0910214294 號函通知原告如對核課內容有疑義，自得依稅捐稽徵法第 35條規定，於繳款書送達後，繳納期間屆滿翌日起算30日 內，申請復查或依同法第17條規定於繳納期間內，申請查 對更正，亦得依行政程序法第46條規定申請閱覽等，原告 均未依法申請復查或更正，而告確定，原告復執前辭，核 與本案無涉。
理 由
一、按「遺產稅或贈與稅應納稅額在30萬元以上，納稅義務人確 有困難，不能一次繳納現金時，得於前項規定納稅期限內， 向該管稽徵機關申請，分12期以內繳納；每期間隔以不超過 2個月為限，並准以課徵標的物或其他易於變價或保管之實 物一次抵繳。」為遺產及贈與稅法第30條第2項所明定。次
按「（第1項）共有土地或建築改良物，其處分、變更及設 定地上權、永佃權、地役權或典權，應以共有人過半數及其 應有部分合計過半數之同意行之。但其應有部分合計逾3分 之2者，其人數不予計算。（第2項）共有人依前項規定為處 分、變更或設定負擔時，應事先以書面通知他共有人；其不 能以書面通知者，應公告之。（第3項）第1項共有人，對於 他共有人應得之對價或補償，負連帶清償責任。於為權利變 更登記時，並應提出他共有人已為受領或為其提存之證明。 其因而取得不動產物權者，應代他共有人申請登記。（第4 項）共有人出賣其應有部分時，他共有人得以同一價格共同 或單獨優先承購。（第5項）前4項規定，於公同共有準用之 。」為土地法第34條之1第1項至第5項所明定。該規定係對 共有土地或建築改良物之處分、變更及設定地上權、永佃權 、地役權或典權，特別於民法第828條所為之規定。申請以 遺產中屬於共有之土地或建築改良物抵繳遺產稅及罰鍰，為 對共有土地或建築改良物之處分，自應適用上開土地法第34 條之1第1項至第5項之規定。
二、本件原告之父蔡旭崖於88年12月23日死亡，其繼承人（即 原告）未依遺產及贈與稅法第23條規定辦理遺產稅申報， 案經被告依查得資料核定遺產總額18,756,649元、遺產淨 額10,356,649元、應納稅額1,435,728元，並依同法第44 條規定，按應納稅額1,435,728元加處1倍之罰鍰 1,435,728 元，嗣原告於91年6月26日及8月8日具文被告 ，申請以其繼承之系爭土地抵繳前揭遺產稅及罰鍰。經查 系爭土地中之臺北縣三重市○○段469、480、657、680號 土地為被繼承人即原告之父蔡旭崖與訴外人蔡美麗及三重 市（管理機關臺北縣三重市公所）3人公同共有，其餘為 被繼承人蔡旭崖與訴外人蔡美麗及葉絹絹3人公同公有， 此有土地登記簿謄本附原處分卷可稽。原告自承其持分為 3分之1（應係公同共有之潛在應有部分），未逾3分之2，自 應得其他公同共有人同意，以符共有人過半數及潛在應有部 分合計過半數，或潛在應有部分合計逾3分之2之法律要件， 始得以系爭土地抵繳遺產稅及罰鍰。然原告申請時並未提出 其他公同共有人同意資料，經被告以91年9月19日財北國稅 徵字第0910061897號函請原告於91年9月30日前，依土地法 第34條之1第1項規定或按民法第828條第2項規定，檢具系爭 抵繳土地公同共有人之同意書憑辦，原告逾期未回覆，被告 再以92年1月29日財北國稅徵字第0920211081號函限原告於 92 年3月10日前依上揭通知函辦理，原告逾期仍未回覆，此 有上開函文在原處分卷為證。是原告並未得到其他公同共有
人同意，被告因而否准其抵繳遺產稅及罰鍰之申請，揆諸首 揭說明，核無不合。
三、司法院釋字第562號解釋係認不動產之應有部分如屬公同 共有者，其讓與得依土地法第34條之1第5項準用第1項之規 定，而本件爭執點並非關於不動產之應有部分屬於公同共有 之讓與，與該號解釋無關；又本件訴訟係關於原告申請以系 爭土地抵繳遺產稅及罰鍰應否准許之問題，與被繼承人蔡旭 崖之遺產稅僅向原告發單課徵是否合法無關，該部分如原告 有爭執，應另行依法爭訟，均併予敘明。
四、從而，原處分否准原告以系爭土地抵繳遺產稅及罰鍰之申 請，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請 撤銷，並命被告作成准予抵繳之處分。為無理由，應予駁 回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98 條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 3 日
第一庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成
法 官 吳東都
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 94 年 3 月 3 日 書記官 李金釵