最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00300號
上 訴 人 正德防火工業股份有限公司
代 表 人 乙○○○
訴訟代理人 張珮琦律師
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 甲○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國92年
9月16日臺北高等行政法院91年度訴字第3996號判決，提起上訴
，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人在原審起訴意旨略以：上訴人民國（下同）81年 度營利事業所得稅事件，列報利息支出為新台幣（下同）1, 809萬4,838元。經被上訴人初查以上訴人於80年間購置坐落 桃園縣蘆竹鄉○○○○段山鼻子小段154之4地號土地（下稱 系爭土地），迄85年7月未辦妥過戶手續，乃將購置土地之 借款利息支出895萬9,951元，轉列資本支出，核定本期利息 支出為913萬4,887元。上訴人不服，申請復查，經被上訴人 以90年12月4日財北國稅法字第90041762號復查決定，准予 追認利息支出392萬2,020元，變更核定所得額為1,079萬9,5 63元，上訴人仍不服，循序提起本件行政訴訟。按上訴人係 從事消防設備事業，乃基於業務上需廣大空地測試消防設備 ，始購置系爭土地，出售人已交由上訴人使用，故上訴人將 購地向銀行貸款所生之利息申報為利息費用支出，依法並無 不合。然被上訴人卻以系爭土地未移轉過戶及非合法使用， 剔除上訴人列報之利息費用支出，轉列為資本支出，其認事 用法，顯有違誤。為此請判決將訴願決定及原處分不利上訴 人部分均撤銷等語。
二、被上訴人則以：上訴人於80年間，向訴外人林金奉購置系爭 土地，迄85年7月尚未辦妥過戶手續，且因上訴人未能舉證 系爭土地已於本年度交付使用，被上訴人遂依營利事業所得 稅查核準則第97條第9款（下稱查核準則）規定，核定土地 借款利息895萬9,951元列為資本支出，核定本期利息支出為 913萬4,887元。嗣復查決定時，經按財政部台灣省北區國稅 局通報之購置系爭土地借款利息支出有關資料，重新核算系 爭土地貸款利息支出為503萬7,931元，即應准予追認本期利 息支出392萬2,022元，變更核定所得額為1,079萬9,563元，
尚無違誤。又上訴人於81年3月27日向上海商業銀行貸款9, 000萬元，償還新竹企銀之原土地貸款5,500萬元，係屬舉新 債還舊債。則向上海商業銀行貸款9,000萬元中之5,500萬元 部分，仍屬為購置土地之借款。故上訴人主張系爭土地貸款 部分清償完畢乙節，核無足採。又因本件上訴人未提示足以 證明系爭土地已於本年度交付使用或土地貸款部分清償完畢 之有關資料供核，從而所訴各節，核無足採等語，資為抗辯 。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：查上訴人81年度 營利事業所得稅委託李志苔會計師簽證申報，列報利息支出 1,809萬4,838元。被上訴人審查以上訴人於80年間購置之系 爭土地，地目田，使用分區為農業區，此有土地登記簿謄本 及桃園縣政府工務局都市計畫課簡便行文表附卷可稽，且迄 85年7月仍未辦妥過戶登記上訴人名下，乃將購置系爭土地 之借款利息支出895萬9,951元，轉列資本支出，核定本期利 息支出為913萬4,887元。嗣復查決定時，經按財政部台灣省 北區國稅局通報之購置系爭土地借款利息支出有關資料，重 新核算系爭土地貸款利息支出為503萬7,931元，即應准予追 認本期利息支出392萬2,022元，變更核定所得額為1,079萬 9,563元，亦有審查報告表及審查結果增減金額變更比較表 附原處分卷可憑，自無不合。次查上訴人於81年3月27日向 上海銀行貸款9,000萬元，償還新竹企銀之原貸款5,500萬元 ，係屬舉新債還舊債，即向上海銀行貸款9,000萬元中之5,5 00萬元部分，仍屬購置土地之借款，上訴人此部分所訴，洵 不足採。又查系爭土地地目田，使用分區為農業區，依規定 顯難合法興建廠房供工、商業使用，上訴人亦未能具體舉證 系爭土地交付後如何按規定合法使用，則被上訴人核定將購 置系爭土地之借款利息支出，轉列為資本支出，核無違誤。 訴願決定，予以維持，亦無不合，上訴人起訴意旨，非有理 由，應予駁回等由。資為判斷之論據。並敘明本件事證已臻 明確，已無傳訊證人郭貴蓉、吳孔德、徐哲夫之必要，以及 兩造其餘主張，與判決結果不生影響，勿庸逐一論述。四、本院按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各 項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅 法第24條第1項所明定。次按「九、購買土地之借款利息， 應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息 ，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以 遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為查 核準則第97條第9款所規定。又「依據查核準則第97條第9款 規定，營利事業購置非屬固定資產之土地，其借款利息應列
為資本支出，經辦妥過戶手續後之借款利息，應以遞延費用 列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。上開借款利息之 範圍，除專案貸款利息得個別認定外，尚包括一般性貸款利 息。至一般性貸款是否與購置土地有關，應由該營利事業就 其資金來源之運用提出充分之說明，以憑查核認定。」亦為 財政部86年7月24日台財稅第861908054號函釋有案，上開函 釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適 用。上開規定所稱之固定資產，係指供企業營業上長期使用 之資產。本件上訴人自承其購入系爭土地前半部用作其工廠 停放消防車輛等使用，後半部則租賃予經濟部商品檢驗局作 為測試各類消防設備使用。查上訴人並非以出租不動產為營 業項目，其將購入系爭土地一部分出租與他人使用，足見系 爭土地後半部並非供上訴人營業，自非屬於上訴人之固定資 產。次查利息資本化之會計原則，乃指資產之成本為達可使 用狀態之一切必要而合理之支出。利息資本化之目的為使資 產之取得成本更能反映企業投資於該資產之總成本，以及使 取得資產之有關成本得在將來該資產提供效益之期間分攤， 以達收入與費用相配合之原則。本件系爭土地迄85年7月尚 未辦妥過戶手續，且系爭土地地目為田，使用分區為農業區 ，為原審所確定之事實，則依規定顯難合法興建廠房或其他 附屬設施供工、商業使用，在依法變更土地分區使用為工業 用地前，自難認系爭土地足供上訴人營業上使用之固定資產 。縱上訴人主張其已將系爭土地前半部作為停車場使用乙節 非虛，亦難謂該部分土地依法作為其固定資產。是以系爭土 地既尚非屬上訴人之固定資產，揆諸上開說明，被上訴人核 定將購置系爭土地之借款利息支出，轉列為資本支出，核無 違誤。又查系爭土地既非屬上訴人之固定資產，則出售人是 否將系爭土地交付上訴人使用，該交付是否合法交付，均已 不影響判決結果。故上訴人所提吳孔德、郭貴蓉及郭俊毅分 別出具之確認書，稱購入桃園廠相鄰土地後，即時拆除隔離 之圍牆，供公司作停車場使用云云，因與判決結果不生影響 ，原審未傳訊上開證人，尚無不合。查原判決駁回上訴人之 訴，理由固未盡妥適，惟判決結果則無異，仍應予以維持。 上訴意旨猶以：原審將營利事業所得稅查核準則第97條第9 款規定所稱之「交付使用」解釋為「交付合法使用」，係增 加法律所無之限制，嚴重損及上訴人之財產權，並有違法律 保留原則。另上訴人購入系爭土地作為自己本身事業消防測 試及停放生產之消防車，對於因購置固定資產所支付之利息 ，自得於申報各年度營利事業所得稅時，將前述利息支出列 為費用。原審未就上訴人前開主張說明不採理由，即駁回上
訴人之訴，有不適用法規、適用不當及判決理由不備之違誤 等語，加以爭執，自無可採。綜上，原審斟酌全辯論意旨及 調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人 之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤， 求予廢棄，難認有理由，應予駁回。至上訴人於原審所追加 之課予義務訴訟，原審裁定駁回後，上訴人向本院提起抗告 ，本院已另以94年度裁字第301號裁定駁回，附此敘明。五、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1 項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 3 日
第一庭審判長法 官 黃 綠 星
法 官 陳 秀 美
法 官 蔡 進 田
法 官 黃 璽 君
法 官 廖 宏 明
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 3 月 3 日
書記官 彭 秀 玲
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