高雄高等行政法院判決
九十年度訴字第一七四０號
九十
原 告 甲○○
乙○○
共 同 訴
訟 代理 人 陳韋利律師
鄭瑞崙律師
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 邱政茂局長
訴訟代理人 戊○○
劉惠媛
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十
年七月九日台財訴字第０九００００一四二０號訴願決定，提起
行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告等夫妻均為仁英投資股份有限公司（下稱仁英公司） 股東，八十七年度分別獲配源自仁英公司之營利所得各為新 台幣（下同）一四、二四０、０００元，原告等於辦理該年 度綜合所得稅結算申報時，敘明該二筆收入係被虛報，已檢 舉及訴訟中，而未將上開金額列入所得總額。案經被告查證 後，以其不符免稅規定，乃併課其當年度綜合所得稅。原告 等不服，申經復查結果，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁 回，乃提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
壹、原告起訴意旨略謂：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算 之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合 作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人
每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事 業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」固為所 得稅法第十四條第一項第一類所明定，惟綜合所得稅原則上 採現金收付制，學說稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅僅 對已實現之所得課稅，而所謂所得之實現與否，原則上係以 是否收到現金或足以替代現金之報償為準。
二、本件原告甲○○、乙○○係於民國（下同）七十九年間，遭 仁英公司負責人陳清雄及實際負責人吳何堂（更名為丙○○ ）擅自冒用，而掛名為仁英公司股東，並為配合促進產業升 級條例、所得稅法相關規定及公司會計作業，於八十七年度 偽製原告等各分配盈餘一四、二四０、０００元。原告於八 十八年間接獲被告核課稅捐通知始知上情，乃向被告提出檢 舉，請求查明原告多年來並未曾投資仁英公司，或認股、領 取薪資、盈餘及紅利，亦即，原告並未收到分配盈餘各一四 、二四０、０００元或其他替代報償。另仁英公司負責人陳 清雄涉嫌逃漏稅捐及偽造文書犯行，業經台灣高雄地方法院 檢察署檢察官八十八年度偵字第八一六六號、八一六五號提 起公訴，檢察官起訴書中載明「．．．於民國七十九年間， 陳清雄及丙○○二人未徵得甲○○、乙○○、李張秀蓮同意 ，擅自以甲○○等三人名義，列為仁英公司股東，吳何堂另 冒李張秀蓮名義將之列為仁貴公司、仁偉公司、益榮公司、 南翔公司股東，而向經濟部有關機關辦理公司登記，陳清雄 及丙○○均明知甲○○等人均未向公司取得任何盈餘，竟意 圖逃漏稅捐，於八十八年間，向稅捐稽徵機關謊報李張秀蓮 、甲○○、乙○○於八十七年各向仁英公司獲取盈餘新台幣 一千四百二十四萬元．．．．」等語。該案雖經台灣高雄地 方法院以九十年度訴字第二一三七號判決陳清雄及丙○○無 罪，然經上訴台灣高等法院高雄分院審理中，是原告於八十 七年度並無分配盈餘之實際收入。
三、原告甲○○於七十七年八月十六日任職仁翔集團旗下公司之 怡心園房屋仲介股份有限公司（下稱怡心園公司）時即將自 身與其配偶乙○○之身分證影本交付公司，因而被同屬仁翔 集團旗下之仁英公司於七十九年五月五日設立時冒用前揭身 分證而為該公司之股東，因此，台灣高雄地方法院九十年度 訴字第二一三七號刑事判決所載：「．．．告訴人甲○○係 於八十年六月三日始以仁傑建設股份有限公司為投保單位加 入勞保，．．．然仁英投資股份有限公司（下稱仁英公司） 卻早於七十九年四月二十三日已召集發行人會議，而於同年 五月五日經核准設立」顯非事實。申言之，原告甲○○於七 十七年八月十六日任職怡心園公司之日起，即將自己及其配
偶乙○○之身分證交由該公司辦理勞保，並非如刑事判決所 稱於八十年六月三日始交付，此有在職證明書可證。而怡心 園公司為係屬仁翔集團旗下公司，亦有怡心園公司之公司基 本資料及董監事資料足憑。足認原告甲○○於七十七年八月 十六日任職怡心園公司之日起，即已將自己及其配偶乙○○ 之身分證交由該公司辦理勞保，並非如刑事判決所稱於八十 年六月三日始為交付。再由身分證反面之選舉章印文觀察， 亦可證明原告甲○○於七十七年八月十六日任職怡心園公司 時，即已將身分證交付公司使用。抑且，仁英公司成立之際 ，辦理原告甲○○及其配偶乙○○為該公司股東所執之身分 證影本反面，並未有七十八年十二月二日所舉辦之七十八年 增額立委選舉暨高雄市第三屆議員選舉之選舉章印文，然原 告甲○○及其配偶乙○○確實有參與該次選舉，並於身分證 反面蓋有選舉章印文，因此，倘如刑事判決認定原告甲○○ 係於八十年六月三日始交付其自身與其配偶乙○○之身分證 予公司，該次選舉章印文理應顯現於交付之身分證影本反面 ，然事實上則否，故而核刑事判決所為之認定，顯與事實不 符，當不足以影響本件之審判。
四、個人綜合所得稅之課徵既以收付實現為原則，本件被告所憑 以定原告各獲有一四、二四０、０００元股利所得之唯一證 據，無非係以僅依仁英公司片面製作之扣繳憑單、該公司申 報營利事業投資人明細及分配盈餘表之記載而歸課原告八十 七年度綜合所得稅，然如前所述，原告本即被冒名之人頭股 東，對於仁英公司如何運作、發放股利之情，根本無從知悉 ，更何況該些資料，均屬仁英公司無須獲得原告方面同意即 得片面製作之文件，是該資料並無任何證據價值可言。且被 告亦無法證明原告確實各獲配一四、二四０、０００元之股 利，如此鉅額之股利分配，無論係以現金股利或股票股利為 分配，均應當有現金流向或股票移轉之相關紀錄可查證，然 被告對於此項稅捐發生之事實，並未盡其舉證之責，基於收 付實現原則，被告當無法對原告課徵本件稅捐。本件被告遽 將之併入該年度綜合所得課稅，顯已違反綜合所得稅課稅目 的與原則，乃訴請判決如聲明所示等語。
貳、被告答辯意旨略謂：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算 之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合 作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人 每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事 業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」「納稅 義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免
稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合 併報繳。」為所得稅法第十四條第一項第一類及第十五條第 一項所明定。次按「公司負責人對於前項登記事項，為虛偽 之記載者，依刑法或特別刑法有關規定處罰。」「前三項裁 判確定後，由法院檢察處通知中央主管機關撤銷其登記。」 「有限公司應於章程訂立後十五日內，將左列事項，向主管 機關申請為設立之登記：一、第一百零一條所列各款事項。 ．．．。」「公司章程應載明左列事項：．．．。三、股東 姓名、住所或居所。．．．。」復為公司法第九條第二項、 第四項、第四百十二條第一項第一款及第一百零一條第一項 第三款所明定。
二、本件原告等八十七年度取自仁英公司營利所得各為一四、二 四０、０００元，有扣繳憑單及分配盈餘表附卷可稽，雖原 告主張係被冒用人頭，實際並無投資、認股或領取薪資、盈 餘及紅利，已向台灣高雄地方法院檢察署提出告訴，並經台 灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴云云，惟參諸前揭公 司法第九條第二項、第四項、第四百十二條第一項及第一百 零一條第一項第三款之規定，公司設立登記後，其設立登記 事項如有虛偽不實，在未經法院終局判決確定前，仍應以登 記為準。故被告將原告等取自仁英公司營利所得，併入原告 八十七年度綜合所得課稅，認事用法，並無違誤。原告所訴 為無理由，請予駁回等語。
理 由
甲、程序部分：
一、被告之代表人原為鄭宗典局長，業於九十三年七月三十日本 院審理中改由新任局長邱政茂繼任，茲被告具狀聲明由邱政 茂局長以代表人之身分聲明承受訴訟，核無不合，應予准許 。
二、又本院前以台灣高雄地方法院九十年度訴字第二一三七號刑 事訴訟案件，牽涉本件行政訴訟之裁判，因該案尚在台灣高 雄地方法院審理中，認有停止本件行政訴訟程序之必要，予 以裁定停止本件訴訟程序。茲因台灣高雄地方法院九十年度 訴字第二一三七號刑事案件已於九十三年五月二十八日判決 ，有該院九十三年七月十三日雄院貴刑亨九０訴二一三七字 第三０七０二號函附判決書正本一份可憑，雖該刑事案件尚 未確定，惟本院認已無再停止訴訟程序之必要，爰於九十四 年二月二十三日依職權撤銷本院九十二年六月十三日停止訴 訟程序之裁定，即無再俟該刑事案件確定後始續行訴訟之必 要，合先敘明。
乙、實體部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算 之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合 作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人 每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事 業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。公司股東 所獲分配之股利總額或合作社社員所獲分配之盈餘總額，應 按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數 計算之，．．」「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定 得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得 者，應由納稅義務人合併報繳。」行為時所得稅法第十四條 第一項第一類前段及第十五條第一項分別規定甚明。二、本件原告等夫妻均為仁英公司股東，八十七年度由該公司分 別獲配營利所得各為一四、二四０、０００元，原告等於辦 理該年度綜合所得稅結算申報時，敘明該二筆收入係被虛報 ，已檢舉及訴訟中，而未將上開金額列入所得總額。案經被 告查證後，以其不符免稅規定，乃併課其當年度綜合所得稅 等情，有仁英公司營利事業投資人明細及分配盈餘表、各類 所得扣繳暨免扣繳憑單、原告八十七年度綜合所得稅結算申 報書、被告核定通知書等附於原處分卷可稽，洵堪認定。原 告不服，循序提起行政訴訟，起訴意旨略以：綜合所得稅原 則上採現金收付制，依收付實現原則，僅對已實現之所得課 稅，而所得之實現與否，原則上係以是否收到現金或足以替 代現金之報償為準。本件原告等係遭仁英公司負責人陳清雄 及實際負責人吳何堂（更名為丙○○）擅自冒用，掛名為仁 英公司股東，並為配合促進產業升級條例、所得稅法相關規 定及公司會計作業，於八十七年度偽製原告等各分配盈餘一 四、二四０、０００元，該案經台灣高雄地方法院檢察署檢 察官八十八年度偵字第八一六六號、八一六五號提起公訴後 ，雖經台灣高雄地方法院以九十年度訴字第二一三七號判決 陳清雄及丙○○無罪，然業經檢察官上訴台灣高等法院高雄 分院審理中。原告於八十七年度並無分配盈餘之實際收入， 被告遽將之併入該年度綜合所得課稅，顯已違反綜合所得稅 課稅目的與原則云云，茲為爭執。爰就原告之主張分述如下 ：
（一）按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同，即 認為在事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導 出有利之法律效果的訴訟當事人負擔，換言之，主張權利 或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利 發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反 權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責
任，此依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二 百七十七條之規定甚明。本件原告等八十七年度分別獲配 源自仁英公司之營利所得各為一四、二四０、０００元之 事實，有仁英公司八十七年度營利事業投資人明細及分配 盈餘表、扣繳憑單影本等附卷可稽，外觀已足堪認定有受 分配盈餘之行為，應認被告已盡其舉證之責，至原告主張 相反之事實，自應由原告對此有利於已之事實，負舉證之 責任。且綜合所得稅原則上採收付實現制，而所得之實現 與否，並不以收到現金為限，倘有其他足以替代現金之報 償均屬之。觀諸台灣高雄地方法院九十年度訴字第二一三 七號刑事判決理由三所載「被告丙○○辯稱：『．．告訴 人甲○○、乙○○及被害人李張秀蓮均曾同意擔任仁英投 資等公司之股東，並非被虛列之人頭股東。八十七年間仁 英投資公司是以股利轉投資方式分派股利．．」等語，且 訴外人丙○○於該刑事案件亦稱原告已取得是項營利所得 ，足認原告上開所得業已以轉投資方式，而以非現金給付 方式予以實現，是被告將系爭營利所得列入原告八十七年 度之綜合所得總額併課其當年度綜合所得稅，洵非無據。（二）原告雖爭執其係被冒用人頭，實際並無投資、認股或領取 薪資、盈餘及紅利，且原告已向台灣高雄地方法院檢察署 提出告訴，經台灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴（ 八十八年度偵字第八一六六號、八一六五號）云云。惟該 偽造文書案件經台灣高雄地方院九十年度訴字第二一三七 號刑事判決認定：「１. 李芳明任職仁翔建設公司關係企 業勝群投資公司之助理副總（到職日七十六年十二月一日 ），且於七十九年至八十四年間擔任益榮水電公司之董事 長，而告訴人甲○○則係仁翔企業集團副總經理，且與其 妻乙○○亦為益榮水電公司之股東，此為告訴人甲○○、 李雨蒼所不否認（見本院卷第二七一、二七二頁），且有 李芳明之員工薪資明細表、員工年度考勤表、假日值勤表 （本院卷第二五六至二五九頁）及上開益榮水電公司登記 資料在卷可證，顯然李芳明、甲○○均為仁翔集團之重要 核心幹部，李芳明、甲○○二人就同集團旗下之仁英投資 公司於七十九年五月五日起由被害人李張秀蓮擔任董事長 ，至八十二年三月二日起由告訴人甲○○擔任董事長一事 ，若謂毫不知悉，實有違常情，是渠等所言，是否可信實 堪存疑。２. 再被害人李張秀蓮之繼承人為李芳明、李雨 蒼、李玉卿、李雨勳等四人，而其中李芳明於八十二年十 月十四日申報李張秀蓮遺產稅時，業已在遺產稅申報書中 之股票（份）獨資合夥出資欄，列明被害人李張秀蓮名下
財產中有仁英投資、仁貴建設、益榮水電、南翔建設、仁 偉投資等公司之股份，有該遺產稅申報書、及財政部高雄 市國稅局遺產稅核定通知書各一份在卷可證（附於本院卷 第一六四至一六八頁、第二二至二三頁），倘被害人李張 秀蓮係遭冒名為仁英投資等上開公司之人頭股東，李芳明 實不可能逐一列明股份並據以申報遺產稅。又據上開卷附 之被害人李張秀蓮之遺產申報書顯示其遺產申報總值高達 五千七百八十九萬九千九百八十九元，顯具有相當資力， 是告訴人李雨蒼之指訴，顯與事實不符，而與常情有違， 實難採信。３. 又告訴人甲○○原為公務人員，退休後始 起任職仁翔集團旗下公司，並與其妻即告訴人乙○○加入 勞保，而交付身分證影本一情，為告訴人甲○○所自承， 然告訴人甲○○係於八十年六月三日始以仁傑建設股份有 限公司為投保單位加入勞保，有勞工保險局九十二年六月 十八日保承資字第０九二一０二一三六九０號函及所附被 保險人甲○○勞工保險投保資料在卷可參（附於本院卷第 二六一至二六四頁），然仁英投資公司卻早於七十九年四 月二十三日已召集發行人會議，而於同年五月五日經核准 設立，業如前述，是告訴人甲○○、乙○○前揭指訴，亦 與事實不符，而難採信。４. 況被告陳清雄係於八十七年 十二間始擔任仁英投資公司董事長，已如前述，而公訴人 亦未提出被告陳清雄於七十九年間擔任仁英投資公司負責 人之證據，是被告陳清雄辯稱其於其七十九年間僅係學生 ，未參與仁英投資公司之業務，不知悉告訴人擔任股東之 事情等語，及被告丙○○辯稱；被害人李張秀蓮確實同意 擔任仁英、仁貴、仁偉、益榮、南翔等公司之股東，告訴 人甲○○、乙○○亦同意擔任仁英投資公司之股東，並無 擅用名義登記為股東一事等語，尚非無據。５. 至證人吳 乙玄固證稱：有遭冒名列為仁英投資公司之人頭股東等語 、證人吳幸融則證稱：曾應被告丙○○要求同意擔任仁英 投資公司股東等語（分見本院卷四四一、四四七頁），然 此均與告訴人甲○○、乙○○及被害人李張秀蓮是否同意 擔任上開公司之股東無涉，而無從為有利或不利被告丙○ ○、陳清雄之認定。」等語，而判決訴外人丙○○、陳清 雄均無罪，亦有前開刑事判決附卷足參，尚難認原告主張 其被冒用為人頭乙節確屬實在。雖原告另提出在職證明書 、身分證影本、怡心園公司之公司基本資料、董事、監察 人資料及選舉日程表等，證明其係於七十七年八月十六日 任職仁翔集團旗下之怡心園公司，原告之身分證件在該時 間已交付，故其確遭丙○○冒用，刑事判決認定與事實不
符云云。惟此僅能證明原告先前曾任職怡心園公司，至其 後仁英公司成立時，丙○○是否未經原告同意逕自冒用， 尚無必然關係，是難執此遽認原告被冒用乙情確屬實在。（三）又原告另請求傳訊證人丙○○及丁○○到庭作證，經查， 證人丙○○於本院九十四年三月十五日行言詞辯論中係證 述：伊並未冒用原告之名義，對於原告如何成為仁英公司 股東均不知情，並確認其於台灣高雄地方法院九十年度訴 字第二一三七號刑事案件所述系爭營利所得「並非分派盈 餘現金，而是以轉投資方式分派股利」等語（見該日言詞 辯論筆錄）。足認證人丙○○所證，並非有利原告。另證 人丁○○於本院九十四年四月十二日言詞辯論期日雖證述 ：伊被冒用擔任仁英公司股東，經伊向丙○○表示拒絕之 意後，吳文達乃將伊除名等語（參見本院九十四年四月十 二日言詞辯論筆錄）。然丁○○所證情節僅關係其個人事 由，與原告等是否確被冒用亦無關涉。抑且，證人丁○○ 於系爭年度亦無是項營利所得，此為原告所不爭，則丁○ ○之情形，與原告亦不相同，亦難憑之為有利原告之論據 。再者，訴外人丙○○八十七年度綜合所得稅事件，同以 其配偶李美慧為仁英公司之股東，該公司分配之盈餘未收 付實現之理由，循序提起行政救濟，經本院九十一年度訴 字第五一０號判決及最高行政法院九十三年度判字第三一 號判決駁回確定，同認仁英公司股東當年度之營利所得應 計入所得總額，並有前揭判決附卷足參，併此敘明。（四）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具 結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜 合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關 減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額 、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算 稅額，於申報前自行繳納。」為行為時所得稅法第七十一 條第一項前段所明定。本件原告於申報綜合所得稅時，固 於申報書載明「被虛報一四、二四０、０００元之檢舉及 訴訟中（如附件）不列入所得」等語。然查，仁英公司於 八十七年度分配盈餘與各股東，已如前述，原告既有該分 配盈餘之收入，依法即應於申報書加總計算，不得僅以附 記方式加註，而未計入所得。況且，原告該檢舉案件業經 台灣高雄地方院九十年度訴字第二一三七號刑事判決丙○ ○無罪，亦有前揭刑事判決在卷可憑，自難僅憑原告之主 張，即遽認無庸列入所得總額。從而，被告將原告二人八 十七年度取自仁英公司營利所得各一四、二四０、０００ 元併入原告等當年度綜合所得額，揆諸前開規定，即無違
誤。
三、綜上所述，原告之主張既皆不可採，且未提出其他足為有利 原告之證據，則被告以原告等八十七年度分別獲配源自仁英 公司之營利所得各為一四、二四０、０００元，併課當年度 綜合所得稅，揆諸前開規定，洵無違誤；訴願決定予以維持 ，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分，為 無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十四 年 四 月 二十六 日 第二庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 林勇奮
法 官 蘇秋津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十四 年 四 月 二十六 日 書記官 陳嬿如
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