臺灣苗栗地方法院刑事判決 92年度訴字第243號
公 訴 人 臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官
被 告 己○○
選任辯護人 葉天昱 律師
上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（92年度
偵字第2193號），本院判決如下：
主 文
己○○納稅義務人，以不正方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳年。 犯罪事實
一、己○○係信中建設股份有限公司（以下簡稱信中公司）之負 責人，為從事業務之人，且信中公司實為己○○1 人所有之 「一人公司」，其餘登記股東均為其親友同意出名之人頭股 東，公司如有盈餘實為己○○所得，故為綜合所得稅之營利 所得之實際納稅義務人。己○○於民國86年4 月間，知悉其 父陳錦廷年事已高，且罹患高血壓之病症，恐陳錦廷突然過 世後，其原登記於陳錦廷名下之股份，將被誤認為係遺產， 而為稅捐稽徵機關課以遺產稅，且另一方面，己○○亦為躲 避公司股東依法應分配盈餘產生之綜合所得之營利所得稅捐 ，竟基於業務上登載不實及使公務員登載不實之概括犯意， 及基於逃漏綜合所得之營利所得稅捐之不法意圖，先於86年 7 月21日前之某日，未得友人戊○○之同意，於辦理信中公 司增資及修改章程之時，將登記於其父陳錦廷名下之信中公 司股份370 股（登記股款合計新臺幣〈下同〉3, 700,000元 ），變更登載為戊○○所有，而登載於業務上製作之文書即 信中公司股東名簿上，足生損害於戊○○，己○○並委託不 知情之夏祖訓會計師，於86年7 月21日持之向臺灣省政府建 設廳（以下簡稱省政府建設廳，現因精省改為經濟部中部辦 公室）辦理公司變更登記而行使之，足以生損害於戊○○， 使前開機關不知情之承辦人員吳蒼火於86年8 月16日，將前 開不實資料登載於職務上所掌之文書，足生損害於戊○○、 省政府建設廳辦理公司登記業務及國稅局等辦理課稅業務之 正確性。嗣信中公司於86年12月31日所編造之資產負債表， 記載「公積及盈餘共1 億5601萬2410元」，使財政部臺灣省 中區國稅局竹南稽徵所（以下簡稱國稅局）依據上開資產負 債表登記狀況，於88年通知信中公司應辦理增資或盈餘分配 ，然在信中公司遲未如通知依規定辦理情況下，逕依信中公 司股東投資額比例強制歸戶股東稅捐，戊○○因此遭國稅局 核認89年度漏列86年度計15,689,213元之所得，就該部分應 繳納5,616,153 元之所得稅賦（右述機關因89年歸戶年度有 誤，將前開稅賦通知撤銷改立併入90年度所得申報），己○
○則以此不正方法因此逃漏其原依法所應繳納之上開5,61 6153元之綜合所得稅捐。
二、嗣88年12月27日前之某日，己○○欲將信中公司轉賣予丙○ ○，復承前開業務登載不實及使公務員登載不實之概括犯意 ，其明知戊○○實際上並非信中公司之股東，亦未得其同意 ，乃製作內容不實之股東名簿，將原登記於戊○○名下之37 0 股變更為1 股（股款共10,000元），並於88年12月27日， 持之向經濟部中部辦公室辦理公司變更登記而行使之，足以 生損害於戊○○，使前開機關不知情承辦人員鍾灣蘭於89年 2 月19日，將前開不實資料登載於職務上所掌之文書，足生 損害於戊○○及經濟部中部辦公室辦理公司登記業務之正確 性。
三、嗣戊○○於91年1 月間某日，接獲財政部臺灣省北區國稅局 89年度綜合所得稅核定稅額繳款書催繳5,616,153 元稅金， 經其至國稅局查核後，始查悉上情。
四、案經戊○○訴請臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官偵查起訴。 理 由
壹、程序部分：
一、本案經起訴繫屬本院後，公訴檢察官於93年1 月28日準備程 序時，當庭變更起訴犯罪事實為逃漏遺產稅之犯行（見審1 卷第241 頁），並於93年2 月24日補充更正後之犯罪事實主 要內容（詳審1 卷第260 頁以下）。是以，本案首應審究者 ，在於公訴檢察官當庭變更起訴之犯罪事實，程序上是否合 法？此涉及本案審判之範圍。
二、按蒞庭實施公訴之檢察官，其角色乃在公判庭上，就起訴之 犯罪事實之存在，負擔實質舉證、說服之責任，是以，如原 起訴之犯罪事實有不完備、瑕疵或錯誤之處，公訴檢察官本 得基於國家訴追之權能，隨時為必要之更正、補充或修正， 惟此情形，自以在不變更原起訴基本犯罪事實同一之範圍內 ，始得為之，否則，如公訴檢察官當庭變更、修正後之犯罪 事實已超出原起訴事實同一之範圍，則涉及「訴之變更」之 問題，需另行起訴或撤回起訴始得為之，從而，該當庭之變 更、修正，自難謂合法。
三、本案起訴書所載之起訴犯罪事實，主要係指信中公司乃己○ ○所有之1 人公司，其將信中公司370 股份登記於人頭股東 戊○○，而逃漏公司股東依法應分配盈餘產生之稅捐之行為 ，嗣公訴檢察官所變更之犯罪事實，則係指信中公司乃己○ ○家族之企業，其將其父陳錦廷原持有信中公司股份370 股 ，變更登載為戊○○所有，而逃漏依遺產及贈與稅法所應繳 納之遺產稅等情。是以，檢察官起訴逃漏稅捐之犯罪事實，
實欲從逃漏「所得稅」變更為「遺產稅」，此乃截然不同之 兩事，要無犯罪事實同一可言。準此，公訴檢察官上揭變更 犯罪事實，並不合法，從而，仍應以原起訴之犯罪事實為審 判之範圍，先予敘明。
貳、實體部分：
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠信中公司於80年間辦理公司設立登記時，所登記之股東包括 陳錦廷、己○○、陳信忠、乙○○、庚○○、甲○○、陳義 珍7 人，嗣於86年7 月21日申請辦理增資、修改公司章程登 記時，復將原登記於陳錦廷名下之370 股，變更予戊○○名 下，而登載於業務上製作之文書即信中公司股東名簿上，並 由夏祖訓會計師於86年7 月21日持之向省政府建設廳辦理公 司辦理增資等變更登記，使承辦人員吳蒼火於86年8 月16日 ，依其提出資料而登記，而將前開資料登載於職務上所掌之 文書乙節，有經濟部中部辦公室92年1 月21日經（92）中辦 3 字第09230863900 號函暨檢附之臺灣省政府建設廳（函） 稿、股份有限公司設立登記事項卡、信中建設股份有限公司 股東名簿、股份有限公司變更登記事項卡、信中建設股份有 限公司股東名簿（見91他字第283 號卷第56、57、59、74 、77頁）及信中建設股份有限公司變更登記申請書影本各1 份附卷可稽（見同上卷第18頁），應堪認定。 ㈡關於辦理信中公司上開86年7 月21日增資、修改章程及股東 變更登記之行為人，實為被告己○○所為乙節，茲敘述理由 如下：
⒈關於信中公司於86年7 月21日辦理增資、變更章程之變更 登記時所提出之相關資料，經函詢經濟部中部辦公室之結 果，包括股份有限公司變更登記事項卡、公司股東名簿、 信中公司章程、股東臨時常會議事錄、董事會議事錄，此 有經濟部中部辦公92年5 月22日經中三字第09200853350 號函暨檢附之上開資料附卷附卷可稽（見91年度他字第28 3 號卷第106 至115 頁），觀諸辦理上開變更登記之相關 資料，均印有公司印章及負責人己○○之印文（即俗稱公 司大、小章），參以，被告己○○於偵查中供承其於84年 1 月開始，擔任信中公司之負責人等語（見偵卷第102 頁 背面），由此可知，辦理變更登記之時，信中公司之實際 負責人應係被告己○○無訛，衡情此重要公司大、小章印 鑑應均係由負責人己○○所保管、使用，是以，由此可推 知此變更登記，應係被告己○○所為。
⒉再者，被告己○○復於偵查中供稱：「（問：股東名簿上 之股東之持股比例，有無經過這些股東同意？）除了告訴
人之外，其餘都是我親戚，這些股東變更，除了告訴人（ 指戊○○）不是我處理的，其餘的是我處理。」等語（見 見91年度他字第283 號卷第102 頁背面）。是以，被告既 得辦理其餘6 位股東之變更登記，衡情應與戊○○部分係 同時間辦理，要無分別辦理之可能，且益徵被告持有公司 之大、小章無訛。從而，被告此部分之辯解，尚難憑信， 但可間接推論此部分之行為人係被告無訛。
⒊又信中公司上開變更登記內容，主要係辦理增資、修改公 司章程，已如前述，而辦理增資登記時，必須提出股東名 簿乙節，業據證人即原省政府建設廳建設廳之公司登記承 辦人吳蒼火於偵查中證述明確（見92偵2193號卷第59頁以 下）。加以，信中公司本係被告所有之1 人公司，且其為 信中公司之負責人，詳如後㈢所述，因此，申請辦理公司 增資之變更登記，理當亦係被告所為，從而，申請辦理增 資變更登記同時所提出之股東名簿，亦應係被告所載，殆 無疑義。
⒋再者，被告己○○於本院供認關於犯罪事實欄二之部分， 係因當時公司營運狀況不好，且其知悉戊○○只是人頭股 東，其才將公司大部分之股份轉讓予他人等語（見審1 卷 第18頁，被告僅保留其餘股東名下1 股，以符90年11月12 日修正前公司法第2 條股份有限公司股東需7 人之規定） 。是以，被告己○○既有權將公司幾近全數股份轉讓予他 人，由此亦可推知當初將陳錦廷名下股份變更登記為戊○ ○所有之行為人，應係被告己○○所為無訛。
⒌又據被告己○○於偵查中供稱：伊申請信中建設公司，請 戊○○幫忙，因股東要7 人不夠，請戊○○當股東，他有 同意云云（見91年度他字第283 號卷第39頁背面）。就此 ，證人戊○○於本院審理時亦否認有同意被告請其當股東 等語（見93年8 月10日審理筆錄）。再者，倘被告己○○ 當初確實未以戊○○名義辦理登記，其於偵查中理應以「 不知情」、「不是伊所為」等語置辯，要難於偵查中辯稱 有經過戊○○同意。是以，綜合上情以觀，應可認係被告 所稱係其將戊○○登記為股東之供述，實為可採。 ⒍又據證人戊○○於審理時證稱：伊當時收到國稅局之補繳 稅通知，發現是信中公司股票的強制分配盈餘，伊就找己 ○○問，他說股票已經賣掉，也拿幾張文件給伊看，說證 交稅他都已經繳了，跟伊解釋一些，伊不滿意，他才說是 乙○○做的等語（見審2 卷第22、27頁）。準此，被告既 先向戊○○解釋，並提出相關資料，而非立即稱係乙○○ 所為，其不知情，由此客觀事態，可知被告應係行為人，
殆無疑義。
⒎承上，證人戊○○復證稱：伊找己○○問時，他說他的兄 弟姊妹就此課稅之處分，很早就向稅捐稽徵處提起訴願的 行政程序，己○○就叫伊去找他的黃姓會計師，會計師就 拿1 張己○○妹妹向台北縣淡水稅捐稽徵處異議之文書， 叫伊照抄等語（見審2 卷第28頁）。經查，就信中公司強 制盈餘分配結果，稅捐稽徵機關對股東所為之上揭課稅處 分，其中股東己○○、陳信中、陳義珍（含其配偶甲○○ ）、庚○○於收受89年度綜合所得稅核定稅額通知書及繳 款書後，均向財政部中區國稅局提出復查申請，此有財政 部臺灣省中區國稅局93年8 月26日中區國稅法二字第0930 053657號函、財政部臺灣省北區國稅局淡水稽徵所93年9 月7 日北區國稅淡水二字第0931012045號函暨所檢附之複 查申請書4 份附卷可稽（見審2 卷第140 頁及148 頁以下 ）。而證人戊○○亦以其妻蔣耘華之名義，向北區國稅局 台北縣分局提起復查申請，此有財政部臺灣省中區國稅局 92年10月27日中區國稅法二字第0920072 567 號函暨所檢 附之申請書在卷可憑（見審卷第143 頁以下）。是以，戊 ○○既非信中公司之實際股東或職員，亦非己○○之家族 成員，其卻知悉其餘多位股東已提出復查申請之救濟程序 ，而自己亦提起復查申請，甚至知悉被告之會計師姓黃（ 見審2 卷第165 、169 頁被告之陳報），且知悉己○○之 胞妹庚○○向台北縣淡水稅捐稽徵處提出復查申請（見同 卷第148 頁）。由此可知，應係其找被告己○○理論時， 由己○○所告知及指導無訛。況被告己○○於偵查中供稱 ：「（問：戊○○被強迫繳的稅，你是否願負擔？）現在 申訴中。」等語（見偵卷第102 頁背面），由此益徵係己 ○○指導其申訴無訛。至辯護意旨指稱戊○○與庚○○之 復查申請書內容不盡相同，認證人戊○○所稱其照抄庚○ ○復查申請書等語，屬不實之證述云云。惟查，觀諸庚○ ○復查申請書之內容，尚包括指稱己○○涉嫌冒用他人名 義登記股東之文句（見審2 卷第150 頁），衡情被告己○ ○之會計師出示予戊○○之復查申請內容，應非上述庚○ ○所申請之內容（可能係庚○○之配偶又另行製作），從 而，此部分辯護意旨尚難資為有利於被告之認定，併此敘 明。
⒏綜上可知，委由會計師辦理公司增資、修改章程及股東變 更登記之行為人，應係被告己○○無訛。從而，亦可推知 本案登載不實之內容於業務上製作之股東名簿亦係由被告 所為，要屬無疑。
㈢次應審究者，為信中公司股份歸屬狀況，究竟係多人出資？ 抑或被告己○○1 人所有之「一人公司」？經查： ⒈信中公司原登記股東陳錦廷、乙○○、陳信忠、庚○○、 陳義珍分別屬被告之父、妻及胞兄妹，而甲○○則為陳義 珍之夫乙節，業據被告供認無訛，應堪認定。
⒉據證人即信中公司登記股東甲○○於審理時證稱：伊及太 太陳義珍都是掛名股東等語（見審卷第53頁）。加以，觀 諸登記股東庚○○及其夫翁錫山就系爭課稅處分之復查申 請書內容，亦陳稱渠等並未投資信中公司等語（見審2 卷 150 、151 頁）。由此可知，信中公司之上揭股東，僅屬 掛名股東，並未實際擁有股權。
⒊而被告己○○於偵查中供承：「（問：股東名簿上之股東 之持股比例，有無經過這些股東同意？）除了告訴人之外 ，其餘都是我親戚，這些股東變更，除了告訴人（指戊○ ○）不是我處理的，其餘的是我處理。」等語（見偵卷第 10 2頁背面）。準此，姑不論被告上開所供告訴人除外部 分是否屬實，關於信中公司之其餘股東之變更，既係由被 告1 人決定處理，可認被告具有所有權之處分權能，由此 益徵其餘股東應屬掛名股東。
⒋而被告己○○於本院行準備程序時，亦供認關於犯罪事實 欄二之部分，係因當時公司營運狀況不好，且知悉戊○○ 只是人頭股東，其才將公司大部分之股份轉讓予他人等語 （見審卷第18頁）。是以，被告己○○既有權得獨自1人 決定將公司之股份轉讓予他人（僅保留其餘股東名下1 股 ），顯見信中公司之股份應均係被告己○○1 人所有，其 餘之股東應僅係其親友出名之人頭股東。
⒌再者，被告之父親陳錦廷係於87年間過世乙節，業據被告 供認無訛，且有馬偕紀念醫院93年5 月29日馬院醫內字第 931636號函暨檢附之病歷資料附卷可稽（見審1 卷第294 頁）。是以，被告既得於其父生前之86年8 月間，即將陳 錦廷名下之股份辦理股東變更登記予第3 人戊○○（認定 係被告所為已如前述），亦顯見其具有該股份之處分權， 從而，登記於其父名下之股份，亦應係被告所有。 ⒍綜上，本案行為時之86年間，信中公司之股份應係被告己 ○○1 人所有，其餘公司之登記股東應屬掛名股東，故信 中公司為己○○所有之一人公司，應堪認定。
㈣又上開被告將原登記於陳錦廷名下之 370 股份，變更登記予 戊○○，並載於信中公司股東名簿之事，並未經過戊○○之 同意乙節，業據證人戊○○於本院審理時證述明確（見93年8 月10日審理筆錄）。由此可知，被告係冒用戊○○之名義，
擔任信中公司之人頭股東，並將其原置於其父陳錦廷名下之 股份登記予戊○○名下。故應審究者，在於被告所為之動機 、目的何在？此涉及被告所犯罪名，茲析述如下。 ㈤關於被告將陳錦廷名下之股份登記予戊○○名下行為之動機 、目的，經查：
⒈依前述㈢之結論，可知信中公司係被告己○○所有之「一 人公司」，故公司全部之股份均為己○○所有，其餘股東 實屬為親友出名之掛名股東，先予敘明。
⒉按被告既擁有信中公司之全部股份，故不論其將股份登記 於何人頭股東名下，如公司有盈餘分配予股東（不論為現 金股利或股票股利），實際上均由被告己○○取得，是則 ，對於因此所生之所得稅捐（性質屬綜合所得稅之營利所 得），己○○本應有繳納之責，實為納稅義務人。 ⒊又「信中公司截至86年度止，未加百分之十營利事業所得 稅之未分配盈餘累積數148,411,476 元，已超過實收資本 額35,000,000元之百分之百以上，依所得稅法第76條之一 及財政部77年12月30日台財稅第77066755 0號函規定，該 公司應辦理增資或分配，故財政部臺灣省中區國稅局竹南 稽徵所於88年11月5 日中區國稅竹南資字第880011 691 號函通知信中公司應於89年12月31日前辦理在案，惟信中 公司並未依前揭規定辦理，稅捐稽徵所爰按投資額比率強 制歸戶該公司股東89年度綜合所得稅營利所得，嗣因該所 歸戶年度有誤，復以91年7 月22日中區國稅竹南資字第 0910 009188 號函通報信中公司請其即通知各股東將歸戶 課稅之所得併入90年度所得稅申報，然該公司股東均未主 動申報，因此該所案投資額比率強制歸戶各股東營利所得 ，其中戊○○強制歸戶營利所得為15,689,213元，而戊○ ○並因此應納5,616,153 元之綜合所得稅之營利所得稅賦 」等情，此有財政部臺灣省中區國稅局竹南稽徵所92年5 月20日中區國稅竹南二字第0920 00 9080號函及財政部臺 灣省北區國稅局綜合所得稅核定稅額繳款書影本1 份附卷 可稽（見91年度他字第283 號卷第104 頁、第12頁後）。 ⒋由上可知，戊○○因遭被告己○○冒其名義擔任股東，致 應繳交5,616,153 元之綜合所得稅之營利所得，此數額即 為己○○原應繳納之稅賦數額，是以，被告己○○將登記 於其父陳錦廷名下之股份，移轉予不知情之戊○○名下， 實為逃漏5,616,153 元之綜合所得稅之營利所得無訛。 ⒌又於86年間，被告之父陳錦廷已屆75歲高齡，且其罹患高 血壓等病症，而於83年10月間起即至為恭醫院長期門診並 服用降血壓藥乙節，此有財團法人為恭紀念醫院93年4 月
9 日（93）為恭醫字第9300320 號函檢附之病歷查詢表附 卷可稽（見審1 卷第288 、289 頁），已如前述，參諸被 告己○○於父親生前即將登記於其父陳錦廷名下之股份全 數移轉至不知情之戊○○名下，綜合此客觀事態，可推知 被告應知悉其父陳錦廷年事已高、身罹病症，恐其突然過 世後，原登記於陳錦廷名下之股份，將被誤認為係遺產之 一，而依法會被稅捐稽徵機關課以遺產稅，始為此行為。 從而，此為被告之犯罪動機之一，應堪認定。
⒍末按，依遺產及贈與稅法第6 條就遺產稅之納稅義務人之 相關規定，解釋上需被繼承人死亡時，始有遺產稅之納稅 義務人可言。從而，稅捐稽徵法第41條第1 項所定納稅義 務人，以不正當之方法逃漏遺產稅，需待被繼承人死亡後 所為之逃漏遺產稅行為，始有適用。如被繼承人死亡前所 為逃漏遺產稅之行為，除涉犯偽造文書等罪嫌外，尚難以 此條之規定相繩。是以，本件被告此部分之行為，不僅動 機上係逃漏綜合所得稅及避免被誤課遺產稅，且構成要件 亦有不符，尚難論以逃漏遺產稅捐之犯行，附此敘明。 ㈥又犯罪事實欄二關於被告將原登記於戊○○名下之370 股中 369 股移轉予丙○○（股份登記於其母丁○○名下），而將 業務上製作之股東名簿中戊○○部分變更登記為持有1 股， 並持之向經濟部中部辦公室辦理公司變更登記，且未得戊○ ○同意乙節，業據被告供承無訛（見審卷第18頁），核與證 人戊○○證述相符，並有信中公司股東名簿影本1 份附卷可 稽（見91年度偵字第283 號卷第85頁），應堪認定。而被告 此行為，亦足以生損害於戊○○（如將戊○○被誤認有證券 交易而課稅等），亦可認定。至被告供稱其將信中公司股份 賣予他人等語，其中登記於戊○○名下之股份移轉賣予他人 部分，是否涉嫌於買賣契約書上偽造「戊○○」之署押、印 文乙節，綜觀全卷事證，僅有其他人頭股東之買賣契約書（ 見審1 卷第120 、121 、123 頁），而無偽造戊○○署押、 印文之買賣契約書，故此部分檢察官既未予以舉證或指出證 明之方法，基於「罪疑唯輕」原則，尚難執此遽論被告尚涉 犯此部分之犯行，附此敘明。
㈦綜上各情，參互以觀，足證信中公司係被告所有之1 人公司 且其為公司之負責人，為從事業務之人，且公司盈餘分配後 為其1 人所得，實為納稅義務人，其一方面為逃漏信中公司 盈餘分配之綜合所得稅，另一方面避免被政府誤課遺產稅， 始製作內容不實之股東名冊，將其所有原登記於父親陳錦廷 名下之370 股股份，移轉登記予不知情之戊○○名下，並持 至省政府建設廳辦理變更登記，由公務員將此不實之事項登
載於職務上所掌之公文書。嗣被告將信中公司賣予他人，而 將登記於戊○○名下股份中之369 股登記予他人，復製作內 容不實之股東名冊，將戊○○變更登記為1 股，並持向經濟 部中部辦公室辦理公司變更登記，亦使公務員將此不實之事 項登載於職務上所掌之公文書。本件事證已經明確，足以認 定被告之犯行，應予依法論科。
二、對於被告辯解，及對被告有利之證據，本院之判斷： 被告於審理時固供認有將戊○○名下之370 股變更登記為1 股之事實，惟矢口否認有何逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊並未 將戊○○登記為股東，這件事情是伊前妻乙○○辦理的，信 中公司的營運及財務管理都是伊的前妻在負責，伊只負責工 程的事情云云。是以，本案事實上之主要爭點，在於犯罪事 實一之部分，將陳錦廷名下之信中公司370 股份，變更登記 為戊○○名下之行為人，是否係被告之前妻乙○○？經查： ㈠證人乙○○經本院多次傳訊，因未會晤本人而改以寄存送達 ，惟其始終未到庭乙節，有送達證書可稽。是此部分實難當 庭命證人乙○○與被告對質，僅能綜合其餘之卷證資料予以 認定，先予敘明。
㈡觀諸前述信中公司86年8 月16日之申請變更登記之相關資料 ，可知被告己○○係公司之登記負責人，且登記事項卡、章 程、議事錄等均蓋有被告印章，並無乙○○之相關核印，且 遍查全卷，亦查無乙○○有於當時執行公司業務之相關批示 文件，是以，信中公司的營運及財務管理是否由乙○○所主 管，顯有疑義。
㈢據被告己○○所稱，如信中公司係其家族企業，衡情何以由 非陳氏家族之女性掌管公司營運及財務之大權？而身為負責 人之被告卻對於公司股東等變更登記之重要事項卻完全不知 悉，此均顯與常理有悖。
㈣據證人戊○○於審理時證稱：當初乙○○係在台北的信助公 司（乃信中公司關係企業）工作，而信中公司營運地點係在 苗栗，伊路過時曾進去看，有看到己○○在信中公司工作等 語（見審2 卷25、26頁）。是以，既然乙○○係在台北之信 助公司工作，而己○○則在苗栗工作，衡諸常情，乙○○對 於位在苗栗之信中公司實難以（也無必要）為實質營運及財 務管理。
㈤就動機而言，既然陳錦廷於變更登記時仍在世，身為媳婦之 乙○○，在無任何原因、動機下，焉有將陳錦廷名下之股份 變更登記予無任何親戚關係之第3 人戊○○之理？反之，變 更登記之結果，除有逃漏綜合所得稅之優點，且可避免年事 已高、罹患高血壓，且長期門診服用降血壓藥之陳錦廷，在
可能往生之情況下，稅捐機關將原己○○所有而登記於其父 陳錦廷名下之股份，誤認係遺產之一部分，而課以高額之遺 產稅，業如前所述，是以，身為股份所有人及遺產繼承人之 被告，反而有將股份變更登記之動機與實益（惟本案實際結 果係逃漏所得稅捐，而非遺產稅，已如前述）。 ㈥至證人即信中公司之職員甲○○到庭證述：伊係信中公司財 務經理，信助公司及信中公司均由乙○○在指揮，伊每日都 會將信中公司的財務報表傳給台北的乙○○云云（見審2 卷 第38、46頁）。惟查，證人甲○○復證稱：「（問；信中公 司是否在86年5 月間將公司董事長由陳錦廷變更為己○○， 這件事情你知道嗎？）當時因為有一個公司的關係企業游泳 池要有人處理，所以我沒有在公司，我不知道這件事情」、 「（問：當時陳錦廷之身體狀況如何？）狀況我不太清楚， 當時公司派我在經營公司的關係企業室內游泳池」、「（問 ：信中公司在86年6 月間是否有增資1 千萬元？）我不清楚 ，那時候我不在公司，我85、86年在游泳池那邊」等語（見 審2 卷39至41頁）。是以，如證人身為信中公司財務經理， 何以對於信中公司許多重要事務均不知悉，又何以在外擔任 處理游泳池之事務？是證人此部分所言，顯與事理有違。參 以，甲○○之妻為陳義珍，乃被告之胞姊妹，夫妻2 人均同 意為信中公司之掛名股東乙節，業據證人甲○○證述明確， 由此足見證人甲○○不無有迴護被告之可能。綜上，證人甲 ○○關於信中公司均由乙○○在指揮，其每日都會將信中公 司的財務報表傳給台北的乙○○之證言，既有上開瑕疵，尚 難資為有利於被告之認定，附此敘明。
㈦此外，被告復辯稱：戊○○變更為股東之事是乙○○在辦理 的，變更後才告訴伊，伊才知道，伊認為她要這樣變更，係 他相信戊○○，伊想這樣沒有問題，就沒有再管了等語（見 審1 卷第18頁）。惟衡諸常情，被告己○○既擔任公司之負 責人，其妻乙○○就變更股份登記之重大事項，焉有未事前 告知被告、徵詢其意見或徵得其同意之理？而被告對於乙○ ○告知其將父親陳錦廷名下之全部股份移轉予家族外之第3 人，又豈有不聞不問之理？此均顯與常理有違。 ㈧又觀諸被告所提出之信中公司86年間之收入證明單、轉帳傳 票等相關會計憑證資料影本（見審2 卷第95至97頁），均無 乙○○執行該公司業務之相關批示、核章之情形，是被告辯 稱信中公司財務由乙○○主管乙節，亦顯不足採。 ㈨此外，本件行為人確屬被告乙節，業如認定犯罪事實所憑之 證據及理由欄㈡所認定，是被告此部分之辯解，亦無足取。 ㈩綜上，被告此部分之辯解，尚與經驗法則、論理法則有違，
且與事實不符，顯屬卸責之詞，尚難採信。
至被告及辯護人其餘之抗辯，主要係針對檢察官認被告係涉 犯逃漏遺產稅捐之犯行所為，惟此部分既經本院認檢察官變 更犯罪事實之程序不合法，而仍應以原起訴之犯罪事實為起 訴事實，故此部分之辯解，本院即無加以論述不予採信之理 由，附此敘明。
三、論罪科刑的理由：
㈠犯罪事實欄一之部分，核被告己○○所為，係犯稅捐稽徵法 第41條之納稅義務人以不正方法逃漏稅捐之罪、刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實之文書罪及刑法第214 條之 使公務員登載不實罪。犯罪事實二之部分，核其所為，係犯 刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實之文書罪及刑法 第214 條條之使公務員登載不實罪。
㈡被告前揭於業務上文書登載不實之低度行為，應為行使業務 上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。 ㈢被告先後2 次行使業務上登載不實文書及使公務員登載不實 之犯行，均時間緊接，所犯罪名與構成要件復係相同，顯均 係基於概括之犯意反覆為之，均應依連續犯規定論以1 罪， 並均加重其刑。
㈣被告所犯上開連續行使業務上登載不實之文書罪、連續使公 務員登載不實罪及稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正方 法逃漏稅捐之罪3 罪間，有方法結果之牽連關係，應從一重 之稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正方法逃漏稅捐之罪 處斷。
㈤被告利用不知情之夏祖訓會計師，持內容不實之股東名簿， 向省政府建設廳辦理公司變更登記，而使該管公務員登載於 職務上所製作之文書，係間接正犯。
㈥量刑部分：
爰審酌被告不思以合法方式節稅，竟以不正當之方法逃漏綜 合所得稅捐，對於其他守法繳納稅捐之國民極不公平，危害 稅捐稽徵之公平性，且所逃漏遺產稅之金額甚鉅，造成國家 稅收短少，影響政府財政，犯罪情節重大，惡性匪淺。且被 告犯後仍否認主要犯行，飾詞圖卸，將責任推諉於其前妻， 毫無坦承悔過之具體表現，浪費有限之司法資源，本應嚴罰 重懲，念及其並無犯罪之前科紀錄，有臺灣高等法院被告全 國前案紀錄表1 份附卷可稽，及其開庭態度尚稱良好，併參 酌其生活狀況、品行、智識程度、犯罪之動機、目的、手段 、所生危害及公訴人具體求處有期徒刑2 年等一切情狀，爰 量處主文所示之刑，以資懲儆，並符罪刑相當原則。 ㈦沒收部分：
至被告先後將不實之事項，登載於信中公司股東名簿之犯行 ，因該股東名簿屬信中公司所有，而非被告所有，爰不依刑 法第38條第1 項第2 款為沒收之諭知，此外，該股東名簿非 其他依法應沒收之物，爰不為沒收之諭知，併此敘明。四、適用法律依據：
㈠刑事訴訟法第299條第1項前段。
㈡稅捐稽徵法第41條。
㈢刑法第11條前段、第56條、第55條、第216 、第215 、第 214條。
㈣罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段。
本案經檢察官林文中到庭執行職務。
中 華 民 國 94 年 4 月 19 日 刑事第一庭 審判長法 官 周淡怡
法 官 李太正
法 官 顧正德
以上正本證明與原本無異
如不服本判決應於送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本） 書記官 廖鳳美
中 華 民 國 94 年 5 月 17 日稅捐稽徵法第41條 (逃漏稅捐之處罰)
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。中華民國刑法第216 條 (行使偽造變造或登載不實之文書罪)行使第條至第條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215 條 (業務上文書登載不實罪)從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或500 元以下罰金。
中華民國刑法第214 條 (使公務員登載不實罪)明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或500 元以下罰金。
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