臺北高等行政法院判決
93年度訴字第00917號
原 告 北機工業股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
93年1月8日台財訴字第0920072600號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）85年度營利事業所得稅結算申 報案，列報課稅所得額為新台幣（下同）90,187元，經檢調 單位查獲李文鑫集團簽證或申報案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃 將查扣資料發交被告審理，被告遂通知原告提示帳證文據供 核，惟原告逾期未提示，乃依所得稅法第83條規定，按同業 利潤標準核定營業淨利為2,301,601元（行業代號：2949， 其他專用生產機械製造修配，淨利率8％），加計非營業收 入7,395元，核定課稅所得額為2,308,996元，除補徵營利事 業所得稅567, 249元外，並就原告虛報營業成本1,702,224 元及費用991, 927元部分，依所得稅法第110條第1項規定處 罰鍰442, 900元及就未依法取得憑證部分依稅捐稽徵法第44 條規定處以罰鍰23,767元，合計處罰鍰466,667元。原告不 服，主張因一時無法提供帳證，被告逕依電腦報表之不實憑 證加以認定違章有違客觀性，且經被告查扣資料袋內電腦報 表無公司負責人簽章，經通知提示帳證備查而未提示者，其 所得額依所得稅法第83條規定按同業利潤標準予以核定，免 罰云云，就本稅及罰鍰2項，申請復查，未獲變更，提起訴 願，案經財政部91年2月7日台財訴第0000000000號訴願決定 ：「原處分關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分。其餘訴願 駁回。」嗣經被告92年7月4日北區國稅法一字第0920009973 號重核復查決定：「原處分關於違反稅捐稽徵法罰鍰 23,767元註銷。變更罰鍰為442,900元。」原告對漏稅罰部 分仍不服，復向財政部提起訴願，遭訴願決定駁回，遂向本 院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。 ⒉訴訟費用由原告負擔。三、兩造之爭點：
原告向稽徵機關辦理85年度營利事業所得稅結算申報，有 無以不實憑證虛增成本1,702,224元及費用991,927元？ ㈠原告主張：
⒈財政部91年2月7日台財訴第0000000000號訴願決定略以： 「營利事業經稽徵機關調整補稅，應否依所得稅法第一百 十條處罰，須視稽徵機關有無查獲該營利事業短漏報所得 額之『具體事證而論』。本件調整補稅係因原告八十五年 度營利事業所得稅結算申報之成本費用中，有部分憑證不 全所致，惟其是否確有虛列成本之情事，原處分機關未予 究明，即逕按上開補徵稅額處所漏稅額一倍之漏稅罰，核 有未洽。」被告並未依訴願機關指謫之理由詳予查明，亦 未有發現新事實或新證據，於訴願重為復查決定中僅對於 違法之部分（違反稅捐稽徵法第四十四條）予以撤銷，此 部分財政部於八十五年四月二十六日台財稅第八五一九○ 三三一三號函已有規定：「同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰 原則上擇一從重處罰。」被告違法處罰鍰，本應撤銷，惟 對於訴願機關財政部訴願決定理由之「調整補稅，應否依 所得稅法第一百十條處罰，須視稽徵機關有無查獲該營利 事業短漏報所得額之具體事證而論。被告並未有具體事證 予以證明，僅憑原告書立之承諾書即予以補稅裁罰，嚴重 違反證據法則並有違行政法院八十九年判字第一二二二號 判例：『稅捐稽徵機關對於證據之認定，應綜合全部證據 內容，不得僅挑選課稅證據，但稅捐減項悶而不論。』被 告對於原告之所得核定愈高高愈好（因為核稅愈多）成本 費用卻一概不予承認（如此所得愈高核稅愈多）如此之核 稅方式有違前述行政法院之判例，並且有違行政法院八十 七年判字第二三三五號判決：『稽徵機關調查課稅事實， 應斟酌納稅義務人有利及不利事實，不得僅採不利事實， 而捨有利事實不顧，否則即違實質課稅原則。』」 ⒉財政部77年12月29日台財訴字第771129927號函財稅救濟 案例通報提要表之一：「違章案件之審查除取得談話筆錄 （認諾書）外，仍應進一步調查其他補強證據，以察其是 否與事實相符，藉資加強稽徵之正確公允，並保護人民權 益。」被告並未依上級機關之函令予以辦理，並以原告同 意書（承諾85年度未取得合法憑證及虛報成本費用2,694, 151元屬實，願接受處罰），惟該承諾書係被告之承辦人
為結案而逼原告書立，所有與李文鑫事件之簽證公司均一 概簽立承諾書，其原因乃帳冊、憑證已經調查局查扣，被 查扣之公司無法再提示予被告乃書立承諾書，請法院查明 原告所言是否屬實。且依所行政法院87年判字第540號判 決：「公司負責人在調查局不完整之筆錄，不得遽以補稅 」。被告所有補稅裁罰之證據僅為原告之同意書，刑事訴 訟法第156條：「被告之自白不得作為有罪判決之唯一證 據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符。 」刑法都有如此審慎之規定，行政機關應依法行政，卻不 依法課稅，違背證據法則，並依調查筆錄及同意書為依據 ，並誑稱「由調查局傳訊所承諾調查筆錄附卷可稽，是原 告虛列成本費用之事實足堪認定」，有關證據都沒有仍維 持復查決定，令原告難以誠服。
⒊被告違反誠信原則、公平原則及不利益變更原則：依行政 法院80年度判字第210號判例及85年度判字第862號判例指 出：「依查得資料核定所得額，其查得資料之認定須合乎 經驗法則，按稅捐稽徵機關逕行調查或復查時，納稅義務 人應提示有關各種證明所得額之帳簿文據，其未提示者， 稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額， 固為所得稅法第八十三條第一項所規定，惟所云稽徵機關 依查得之資料核定其所得額者，必該查得之資料符合同法 施行細則第七十二條所定，屬於納稅義務人之收益損費資 料，並須是經合法而無瑕疵之調查程序，其查得之資料始 得據以為核定所得額之依據。」依前述判例，被告並未查 得任何原告漏稅之資料而係原告之帳冊憑證遭調查局查扣 ，無法提示予被告，依被告之協議承諾願依同業利潤予以 核定所得稅，今被告推翻原來之協議除按同業利核定稅額 予以補稅外再處以罰鐶，如此假藉補稅之名，行處罰之實 ，已違反誠信原則及公平原則。
⒋綜上所陳，被告違背法令及違反判例之行政處分，應速予 撤銷，以維原告之權益。
㈡被告主張：
⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法 規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏 稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定 。
⒉本件係「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，原查依 法務部調查局台北縣調查站查扣證物中所附「虛增成本費 用調整表」及相關文件憑證等課稅資料與其結算申報資料 核對發現，原告以不實憑證虛增成本4,657,800 元及費用
991,927元，原告亦已將調整後之不實金額持向稽徵機關 辦理結算申報；又查依原告申報扣抵進項稅額之憑證金額 18,684,937元，與估計應取具發票之成本及各項損費金額 合計數24,472,723元，相差3,390,375元（原訴願答辯5, 787,786元核計有誤），原告以不實憑證虛增成本及各項 費用，逃漏稅捐意圖甚明，原核依據前揭法令規定按所漏 稅額處以罰鍰，並無違誤。
⒊查本案係依法務部調查局臺北縣調查站查扣證物中所附「 虛增成本費用調整表」，惟調查時取具原告同意書及記帳 業者李碧芬君應調查局傳訊所承諾之調查筆錄附卷可稽， 又原告申報扣抵進項稅額之憑證金額18,684,937元，與估 計應取具發票之成本及各項損費金額合計數24,472,723元 ，相差3,390,375元，原告以不實憑證虛增成本及各項費 用，逃漏稅捐意圖甚明，原核依據前揭法令規定按所漏稅 額處以罰鍰，並無違誤，爰請駁回原告之訴。
⒋綜上論述：本件行政訴訟之提起，請准如答辯之聲明判決 。
理 由
一、被告之代表人原為林吉昌，於訴訟進行中變更為許虞哲，茲 據其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。二、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各 種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查 得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「納稅義務 人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅 之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰 鍰。」分別為所得稅法第83條第1項及第110條第1項所明定 。
三、查原告85年度營利事業所得稅結算申報案，列報課稅所得額 為新台幣（下同）90,187元，經檢調單位查獲李文鑫集團簽 證或申報案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃將查扣資料發交被告審 理，被告遂通知原告提示帳證文據供核，惟原告逾期未提示 ，乃依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定營業淨利 為2,301,601元（行業代號：2949，其他專用生產機械製造 修配，淨利率8％），加計非營業收入7,395元，核定課稅所 得額為2,308,996元，除補徵營利事業所得稅567, 249元外 ，並就原告虛報營業成本1,702,224元及費用991, 927元部 分，依所得稅法第110條第1項規定處罰鍰442, 900元及就未 依法取得憑證部分依稅捐稽徵法第44條規定處以罰鍰23,767 元，合計處罰鍰466,667元。原告不服，主張因一時無法提 供帳證，被告逕依電腦報表之不實憑證加以認定違章有違客
觀性，且經被告查扣資料袋內電腦報表無公司負責人簽章， 經通知提示帳證備查而未提示者，其所得額依所得稅法第83 條規定按同業利潤標準予以核定，免罰云云，就本稅及罰鍰 2項，申請復查，未獲變更，提起訴願，案經財政部91年2月 7日台財訴第0000000000號訴願決定：「原處分關於罰鍰部 分撤銷，由被告另為處分。其餘訴願駁回。」嗣經被告92年 7月4日北區國稅法一字第0920009973號重核復查決定：「原 處分關於違反稅捐稽徵法罰鍰23,767元註銷。變更罰鍰為 442,900元。」，分別有原告85年度營利事業所得稅結算申 報書、被告87年8月7日就原告85年度營利事業所得稅結算申 報核定通知書、被告訴願案件重新審查表、被告審查結果金 額變更比較表（行為罰23,767元追減為0元）及審查報告表 等各附原處分卷足稽，堪認為真實。兩造爭執在：原告向稽 徵機關辦理85年度營利事業所得稅結算申報，有無以不實憑 證虛列成本1,702,224元及費用991,927元？經查： ㈠原告業已繳清本件被告重新核定之本稅額553,721元（本 稅金額，請見被告被告87年8月7日就原告85年度營利事業 所得稅結算申報核定通知書），已據原告在本院言詞辯論 期日直承不諱，有該審理筆錄可查，足見原告業已承認有 虛列上開成本及費用情事，始據以繳清重新核定之稅款。 是其主張並無虛列成本及費用情事是否實在，即啟人疑竇 。
㈡次查，依為原告登載帳務之記帳業者李碧芬在李文鑫集團 簽證或申報案件逃漏稅捐案中，應調查局傳訊所供之調查 筆錄：「（問：．．．北機工業股份有限公司是否係你的 客戶？）答：是的，該公司之營業稅是由我代為處理申報 。．．．」、「（問：林姓會計師之事務所有無據實替上 開公司申報營業稅？）答：．．．有虛增成本、費用情形 ，．．．北機公司85年度虛列成本1,702,224元，虛列費 用991,927元，合計虛列金額2,694,151元。」（見李碧芬 調查筆錄，附原處分卷第56頁）；再參照經原告公司負責 人甲○○簽章，87年6月4日出具被告之同意書，載明：「 本公司85年度營利事業所得稅結算申報，未取得合法憑證 及虛報成本、費用2,694,151元屬實，本公司願接受處罰 ，並同意繳清稅款及罰鍰，請從輕裁處罰鍰。」亦有該同 意書附原處分卷第63頁足按，與原告前開記帳業者李碧芬 之上開調查筆錄內容互核一致，足見原告85年度營利事業 所得稅結算申報確有虛增成本1,702,224元，虛列費用 991,927元，合計虛列成本及費用共計2,694,151元。原告 否認有虛增虛列成本及費用情形，經被告通知應出具相關
帳據資料以明之，卻未能提出相關憑據證明之，且所主張 之事實既與本院查證之事實不符，自屬無足憑信。 ㈢原告負責人另謂出具前開同意書係遭被告員工所逼脅迫不 簽名不能回家等云。然查，原告並未能舉證以證明確有遭 脅迫簽名之事實；況且，事實果如原告負責人所云，有遭 脅迫情形，何以除簽蓋自己印章外，又願蓋用公司章，且 所出具同意書之內容，又與委託記帳員李碧芬之前開調查 筆錄所供之內容一致，尤甚者，原告並未能就所申報之虛 增成本1,702,224元，虛列費用991,927元，合計虛列成本 及費用共計2,694,151元部分，提出帳據憑證供查核，足 知所謂被脅迫簽名之詞，顯屬臨訟杜撰避責之語，亦無足 憑採。
㈣從而，原告虛列成本費用之事實足堪認定。又原告申報扣 抵進項稅額之憑證金額18,684,937元，與估計應取具發票 之成本及各項損費金額合計數24,472,723元，相差 5,787,786元，原告以不實憑證虛增成本及各項費用，逃 漏稅捐意圖甚明，被告因之依所得稅法第110條第1項規定 ，裁處0.8倍之漏稅罰442,900元，即無不合。四、綜上，原告所訴，委無足採，被告引據首揭規定裁處罰鍰， 並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執 前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果 無影響，不再一一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 4 月 27 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林 樹 埔
法 官 許 瑞 助
法 官 陳 鴻 斌
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 94 年 4 月 27 日 書記官 蔡 逸 萱
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