最 高 行 政 法 院 裁 定
94年度裁字第01015號
上 訴 人 麥得氏企業有限公司
代 表 人 丙○○
訴訟代理人 乙○○
被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 甲○○
上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年12月31日
高雄高等行政法院92年度簡字第360號判決，提起上訴，本院裁
定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經本院許可 ，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限 ，行政訴訟法第235條定有明文。所謂具有原則性，係指該 事件所涉及之法律見解，有統一法律解釋之必要者而言。二、上訴人上訴意旨略謂：按行為時營業稅法第51條第5款規定 意旨，應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅捐， 二項兼具方能處以漏稅罰；亦即漏稅罰之處罰，必須以發生 逃漏稅結果為前提，如未發生逃漏稅結果，即不得科處漏稅 罰，此為學理上及司法院釋字第337號、第339號及第503號 解釋所肯定。查上訴人雖溢報進項稅額新臺幣（下同）33,0 00元，惟查自民國（下同）90年4月13日申報日起，至91年8 月20日之調查基準日止，實際上累積留抵稅額及未退稅額之 合計數均大於33,000元，並不發生逃漏稅款之結果，應無違 章罰鍰之適用。此有上訴人自90年3月至91年8月之營業稅申 報書影本可稽。次查原處分機關援引之財政部85年2月7日臺 財稅第851894251號函釋，顯係限縮法律條文之規定，應不 予適用。查行為時營業稅法第51條第5款所列虛報進項稅額 ，依該法施行細則第52條第2項第2款規定，以經主管稽徵機 關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額；惟原處 分機關無視於申請退稅日期與實際退稅日期落差之事實。按 上訴人90年3月申請退稅374,114元之實際核退日期為90年5 月；90年5月申請退稅55,386元之實際退稅日期為90年7月， 如前所述，上訴人固於90年3月及5月申請退稅，而將應退稅 額自留抵稅額項下減除，致營業稅申報書上之留抵稅額較33 ,000元為低，惟因退稅之時間落差，其按逐月計算之應退未 退稅款均遠較33,000元為大，就國庫徵收稅款的角度觀之，
並無任何損失可言，故並未產生逃漏稅款之結果。另查應退 稅額、應納稅額、留抵稅額等稅額之計算，在稅務會計上係 累計之觀念，非為個別辨認之觀念。換言之，存於每期申報 之時點加以計算，若銷項稅額大於進項稅額，其差額為應納 稅額，若進項稅額大於銷項稅額，則其差額為應退稅額或留 抵稅額。上訴人90年3月及5月之退稅款於90年5月及7月才退 稅，為原處分機關及原判決所不否認。自應結算90年3月營 業稅之時點起，至91年8月20日之調查基準日止，每一時點 ，上訴人之應退稅額及累積留抵稅額之合計數均遠大於溢退 之33,000元，換言之，扣除上訴人溢退之33,000元後，在每 一申報時點，仍係政府欠上訴人款項，而非上訴人欠政府款 項，非如原判決所稱已發生漏稅之結果。末按上訴人係援引 營業稅法第35條，營業稅正常以每二月為一期計算申報，上 訴人若改按每兩個月為一期申報，就其每一期之申報時點計 算，上訴人亦無逃漏稅款之情形，其兩個月份之進項稅額及 銷項稅額自全部包括在內合併計算，原判決顯有誤解，爰請 判決廢棄原判決。
三、原判決以：查上訴人於90年3月購入自用乘人小轎車乙部， 取得不得申報扣抵銷項稅額之字軌號碼：ＦＭ00000000號統 一發票一紙，金額計660,000元，卻持以申報扣抵銷項稅額 33,000元，案經高雄縣稅捐稽徵處91年8月20日查獲，審理 違章成立，初查乃按所漏稅額處2倍罰鍰計66,500元，上訴 人不服，申經復查結果，變更罰鍰為66,000元等情，有復查 決定書、應退及留抵稅額彙總表、90年3月至91年8月營業稅 申報書、高雄縣政府稅捐稽徵處違章案件罰鍰繳款書、高雄 縣政府稅捐稽徵處違章案件處分書、退稅資料一覽表等附原 處分卷可稽，自堪認定。次依原處分卷附營業人申報銷售額 與稅額申報書觀之，上訴人違章當期即90年3月份之累積留 抵稅額為24,552元，並將上揭所虛報進項稅額8,448元申請 退稅在案，另90年5月營業稅累積留抵稅額為0元，其餘虛報 之進項稅額24,552元已申請退稅，因而上訴人將多報錯誤之 留抵稅額扣抵銷項稅額，即發生漏稅結果。縱令上訴人主張 其90年3月及5月之退稅款實際上係於90年5月及7月才退稅屬 實，然如同前述，上訴人90年3月份之累積留抵稅額為24,55 2元，另90年5月累積留抵稅額為0元，既均經上訴人申請退 稅並均退稅在案，即已發生漏稅之結果，故縱使嗣後有新增 之留抵稅額，並因而新增應退稅款，均不影響已發生之漏稅 結果；再者，上訴人雖係每月申報營業稅，惟相對地，其也 是按月將其進項稅額扣抵銷項稅額，並據以計算每月之累積 留抵稅額及應退稅額，並按各該月份計算得出之應退稅額辦
理退稅，是上訴人有無發生漏稅之結果，當係按其每月之申 報情形觀察，自無就累積留抵額一項單獨以兩個月為一期合 併計算其數額。綜上所述，上訴人之主張並不可採，原處分 按上訴人所漏稅額處2倍罰鍰，並無違誤，訴願決定予以維 持，亦無不合等情，均已詳予論述，維持原處分及訴願決定 ，而駁回上訴人在原審之訴。查行為時營業稅法施行細則第 第52條規定：「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括 依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造變造憑 證之進項稅額而申報退抵稅額者。本法第51條各款之漏稅額 ，依左列規定認定之：一、第1款至第4款，以核定之銷售額 ，第6款以核定之給付額，依規定稅率計算之稅額為漏稅額 。二、第5款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實 際逃漏之稅款為漏稅額。」行為時營業稅法第51條第5款虛 報進項稅額者，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實 際逃漏之稅款為漏稅額，其除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業，本件上訴人實際逃漏之稅 款33,000元，為漏稅額。本件上訴人對於適用簡易程序之原 判決提起上訴，其上訴意旨所述，無非對原審依職權調查、 證據取捨之事實認定及各該節適用範圍，指摘原判決不當， 無所涉及之法律見解具有原則性情事，揆諸首揭說明，上訴 人提起上訴，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第 95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 94 年 5 月 31 日
第二庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 鍾 耀 光
法 官 黃 合 文
法 官 劉 鑫 楨
法 官 梁 松 雄
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 5 月 31 日
書記官 陳 盛 信
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