最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00742號
上 訴 人 乙○○
訴訟代理人 吳怡諒
被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 甲○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國92年11月
12日高雄高等行政法院92年度訴字第742、878號判決，提起上訴
，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於88年度綜合所得稅結算申報，列報取自台南集義股 份有限公司（下稱集義公司）營利所得新臺幣（下同）1,30 2,500元，案經被上訴人依查得資料核定其取自集義公司營 利所得為7,294,000元，併課其當年度綜合所得稅。又因上 訴人共漏報上述營利所得及其餘利息暨其他等所得合計6,00 0,798元，違反行為時所得稅法第71條第1項規定，被上訴人 乃核定上訴人漏稅額為1,317,680元，除核定補徵稅額外， 並依同法第110條第1項規定按所漏稅額裁處0.2倍罰鍰計263 500百元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查，經決定 追減營利所得243,109元，改列為90年度營利所得；而重行 核算上訴人漏報所得5,757,689元，漏稅額1,232,921元，並 變更罰鍰金額為246,500元（計至百元止）。上訴人仍不服 ，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、上訴人於原審起訴主張：集義公司與上訴人因父親遺留所屬 股份究為14股或12股，纏訟多年，與上訴人係利害關係相對 人，況且其已違反稅法在先，當然會設法卸責於後，原復查 機關僅依其片面之詞，未在深入求證上訴人提供之證物，即 加採信，顯然不合理，並違反經驗法則。上訴人乙○○取得 集義公司之股份一萬股及其他五個兄弟姊妹葉蕙華、葉英輝 、吳葉燦華、葉俊賢及陳葉湘華各取得9,200股共計56,000 股，係63年繼承其等父親葉書田之股份而來，並非於88年6 月17日股權買賣移轉所產生，故被上訴人依行為時公司法第 165條第1項及經濟部55年7月2日經商字第15103號函主張除 權日前係乙○○持股，除權日後係乙○○等一人持股，與本 件事實不符，故無適用該等法令之餘地。況且臺南地方法院 民事判決第3頁之5及之6亦有記載上訴人係後來才成為繼承 人代表，而原代表人為上訴人之姊陳葉湘華，故集義公司片
面稱系爭股票，係乙○○一人所有，顯然矛盾。上訴人於88 年6月17日誤繳證券交易稅，係誤信集義公司人員之言，認 為應以此方式才能將上訴人等6個兄弟姊妹共同繼承之股份 分割予各自持有，然之前上訴人等6個兄弟姊妹共同繼承股 份事實，不僅為集義公司所明知，且集義公司開立6張支票 給上訴人等六個兄弟姊妹，支票之票載日皆為88年7月14日 及88年7月31日，皆在88年6月17日系爭股份借買賣移轉分割 之後，集義公司又以依居住者及非居住者分別予以15%及35% 扣繳率分別扣繳，顯然集義公司於除權日應已知該股利係6 人所擁有，否則怎會以不一樣扣繳率扣繳呢？且該6張支票 具領人係由上訴人及其兄弟姊妹個別具領，上訴人取自集義 公司營利所得減除扣繳稅款後實際僅被分配1,110,875元， 上訴人與葉蕙華及葉俊賢等已各自依其實際所得申報88年度 綜合所得稅，有葉蕙華之核定通知書及葉俊賢之申報收據可 稽。按實質課稅原則應以實際取得人為納稅義務人。退一步 而言，上訴人及各該等訴外人縱有行為時公司法第165條第1 項規定之違反，亦僅生無法對抗公司之效力，但於課稅時， 仍應依實質認定之。上訴人係基於股東代表身分向台南集義 公司提起民事訴訟案，且以何人名義向集義公司提起民事訴 訟，係屬各該繼承人間之約定與實質股權由誰擁有無關，且 當時集義公司之股東通訊錄將葉書田之股份，登記股東代表 為乙○○，故為符合其登記之狀況（實質代表與管理人亦為 乙○○），該案才由乙○○提起民事訴訟，再者按民法第 528條、民法541條第2項、民法第1152條規定及行為時公司 法第160條第1項規定。可證上訴人依該等法律規定，係由6 位法定繼承人委任，對該公司共有之繼承財產，行使該當之 權利，並且事後亦依民法541條第2項之規定，將該公司共有 之股權分割給各該法定繼承人，被上訴人以間接證據推翻上 訴人之直接證據與證人之證詞，顯然違反證據法則。為此， 請撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人在原審答辯則以：查台南集義公司曾以90年12月4 日集字第01228號函稱，系爭營利所得為上訴人83年度至87 年度逐年獲配自該公司之營利所得；該公司係依各年度除息 日公司股東名簿所載之股東發放股利，系爭股權於除息日僅 屬上訴人一人所有，有公司股東名簿可稽；又上訴人係於88 年6月17日股權買賣移轉予葉蕙華等5人，其提示90年6月之 股東名簿並主張88年度應依該股東名簿核定系爭營利所得乙 節，核不足採；另據該公司91年2月6日集字第02031號函稱 ，上訴人於88年度領取83年度至87年度股利時，要求公司依 其所列之名稱與金額分別開立支票予葉蕙華等6人，是系爭
營利所得既經股東會決議分配，即屬上訴人所有，嗣雖經上 訴人要求公司分別開立票據，顯屬上訴人實現並自由處分系 爭營利所得之行為，其主張系爭所得非其一人所有乙節，顯 不足採，惟本件經台南集義公司提示代理人林聯輝律師90年 12月14日函稱，上訴人於90年11月15日始收受系爭營利所得 餘款243,109元（7,294,000元-扣繳稅款1,073,100元-6張支 票總額5,977,791元），按收付實現原則，原核定營利所得 7,294,000元，乃予追減243,109元；並重行核算上訴人漏稅 額為1,232,921元，除核定補徵外，並按所漏稅額酌情減輕 處0.2倍罰鍰246,500元，並無違誤。上訴人主張88年6月17 日出賣股份予陳葉湘華等5人，係誤信台南集義公司人員之 言而作是項交易乙節，並無可資證明其受詐欺而為錯誤意思 表示之相關證據，至其提示之繼承表既無股份比例約定，亦 未約定被繼承財產之分配內容，另公司提供之股東通訊錄所 載上訴人之持股並無股權共有人，且系爭6張支票係上訴人 及其兄弟姊妹個別具領，屬上訴人實現並自由處分其營利所 得之行為，非公司之股利分配，核與本件租稅核課無涉，更 無實質課稅原則之適用，上訴人所訴洵不足採等語，資為抗 辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠、補徵綜合 所得稅部分：經查：按臺灣地區在日據時代成立之會社，於 台灣光復後，未依我國政府規定於一定期間內，依我公司法 規定辦竣公司登記者，其原設立會社應視為合夥組織，該會 社之原有財產亦應視為「原權利人」公同共有。查本件上訴 人之父葉書田原為台南集義株式會社之股東，而台南集義株 式會社係於日據時期依日本法令所設立之法人，於台灣光復 後，並未依規定於一定期間內依我國公司法規定辦竣公司登 記，依上揭所述，其原設立會社即應視為合夥組織，故該會 社所有之財產亦應視為原權利人即原株式會社各股東所公同 共有。又「台南集義株式會社」之股東除我國人股東外，尚 有日人股東，而集義公司（台南集義股份有限公司）則係依 我國公司法成立之新公司，其股東僅由我國人股東所組成， 以我國人股東之股份作為公司之全部股份，並無日人股東等 情，已經證人即集義公司經理陳文珪證述甚明，並有最高行 政法院89年度判字第3613號判決可資參酌，自堪認定。集義 公司既係依我國公司法成立之新公司，其股東則僅由我國人 股東所組成，並無日人股東，足見集義公司與「台南集義株 式會社」之權利主體並無同一性；而集義公司則是由「台南 集義株式會社」之股東以其所有「台南集義株式會社」之股 權（實質上係對「台南集義株式會社」所有土地之權利）作
為出資額所成立，先予敘明。又集義公司之股東一定是原集 義株式會社股東之繼承人，而要辦理集義公司設立登記時， 因原始股東（台南集義株式會社股東）人數已有二百多人， 且有很多繼承人找不到，故乃以一位原始股東之一個繼承人 為代表，作為集義公司之股東辦理集義公司之設立登記；關 於葉書田部分，集義公司雖知其除上訴人外尚有其他繼承人 ，但何以以上訴人為代表，則不知情，但關於此部分之權利 則是於集義公司成立時即登記上訴人為股東，而集義公司之 股東名冊亦一直以上訴人為股東。又載有「繼承人代表」之 集義公司股東通訊錄是屬集義公司早期之資料，爾後股東名 冊均只記載股東姓名等情，已經證人陳文珪證述綦詳；另集 義公司是於70年間申請設立登記，並經台灣省政府建設廳於 70年1月8日核准設立登記；關於系爭股份部分原以訴外人陳 葉湘華（其他繼承人）為股東，嗣更改為上訴人一節，則有 臺灣高等法院台南分院86年度上更（一）字第47號判決可資 參照，至於上訴人之父葉書田即台南集義株式會社股東則是 於63年間死亡，亦據上訴人陳述甚明；集義公司既非「台南 集義株式會社」法人人格之延續，而集義公司又是由「台南 集義株式會社」之股東以其所有「台南集義株式會社」之權 利作為出資額所投資設立；則本件上訴人與其兄弟姊妹（其 他繼承人）於其父葉書田死亡後，以葉書田在「台南集義株 式會社」之權利作為投資集義公司之出資額，則此等出資額 雖屬上訴人及其他繼承人因繼承所取得，而為全體繼承人所 公同共有，然其等將之投資設立集義公司，已屬繼承人於繼 承財產後，本於其對財產之處分權所另為之法律行為，亦即 其之成為集義公司股東並非直接本於繼承之法律關係（集義 公司之股份並非葉書田之遺產）；又上訴人及其他繼承人於 集義公司成立時係僅以繼承人中之一人（原為陳葉湘華，後 變更為上訴人）作為集義公司之股東，而此以原告作為集義 公司之股東行使集義公司之股東權利係經其他繼承人同意一 節，則據上訴人陳明在卷；足見上訴人與其他繼承人間以其 等所共有之「權利」作為投資集義公司之出資額，而由上訴 人一人登記為集義公司股東，行使集義公司之股東權利，其 等間自有另一「債之關係」存在；而其他繼承人既同意以上 訴人作為集義公司之股東，並行使股東權利，依前述民法第 169條規定，其等間自非所謂表見代理關係；而此債之關係 性質，依前述關於信託關係或隱名合夥之法律見解，當屬信 託或隱名合夥之法律關係。又上訴人經登記為集義公司股東 後，集義公司即以之作為集義公司股東分配股利，並開立扣 繳憑單，而上訴人則於收受集義公司分配之股利後，再行分
配於其他繼承人之方式，已行之多年一節，則經上訴人陳述 在卷；並上訴人就其與集義公司間關於葉書田股權之數額所 提起之給付分配款事件，不僅是由上訴人個人提起該件訴訟 ，請求訴外人集義公司給付（關於葉書田股份部分）差額分 配款於上訴人個人，而非葉書田之全體繼承人，且至88年5 月4日台灣高等法院台南分院86年度上更（一）字第47號民 事判決時，仍係由上訴人個人作為當事人，並上訴人亦是於 88年6月17日始將部分之集義公司股份移轉於葉書田之其他 繼承人，則有台灣高等法院台南分院86年度上更（一）字第 47號民事判決影本及證券交易稅一般代徵稅額繳款書影本附 卷可稽，足見上訴人與其他繼承人間同意以上訴人作為集義 公司股東行使股東權之債之關係，是至88年間始行終止；換 言之，系爭於88年度集義公司給付屬83年度至87年度股利之 營利所得，其股利之所屬年度，集義公司就此部分股權，不 僅股東名簿之股東為上訴人，且上訴人所以登記為此等股份 股東之債之關係即上訴人與其他繼承人之信託或隱名合夥契 約關係均仍存續，並未終止，是上訴人本於此契約約定，自 為此等股份所表彰權利之權利人，而享有其股東之權利；並 此權利亦不因集義公司實質上是否知悉其出資之來源為共有 或獨資之內部私權關係而有差異（此與行為時公司法第165 條關於移轉對抗效力之規定無涉）。至本件之營利所得，訴 外人集義公司雖依上訴人與其他共有人之應有部分（上訴人 部分超過應有部分）比例，分別開立支票，並扣除應扣繳之 稅款給付各共有人，固經上訴人陳述在卷，然此係因集義公 司應上訴人要求所為一節，已經證人陳文珪證述在卷，且究 係何人方為集義公司之股東，自非得因集義公司於88年7月 間應上訴人要求為此錯誤之給付及扣繳金額，而使集義公司 83年度至87年度之股份發生溯及移轉之效果；況依上訴人要 求集義公司個別給付之金額觀之，上訴人取得之金額係高於 其應有部分，有該計算表在卷可按，而此係因上訴人代表其 他繼承人處理事情，故以整數計算，給予上訴人較高之比例 一節，復據上訴人訴訟代理人陳述在卷，益見上訴人與其他 繼承人間存有同意以上訴人作為集義公司股東、行使股東權 利之債之關係存在；且訴外人集義公司嗣後實際上亦以上訴 人作為系爭營利所得之所得人而開立扣繳憑單，有該扣繳憑 單在卷可按；是上訴人以此給付及扣繳之情形，爭執上訴人 與其他繼承人均為集義公司之股東云云，顯係斷章取義，尚 難採取。又民法第1151條及第1152條雖分別規定：「繼承人 有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共 有。」「前條公同共有之遺產，得由繼承人中互推一人管理
之。」惟因集義公司係於葉書田死亡後，依我國公司法新設 之法人，並非「台南集義株式會社」法人人格之延續；是上 訴人等葉書田之繼承人雖有繼承葉書田所有「台南集義株式 會社」之股權，但並非繼承集義公司之股權；亦即集義公司 之股權並非葉書田之遺產，故上訴人等繼承人即無從因繼承 之法律關係而公同共有集義公司之股權，更不生上述民法第 1152條「公同共有之遺產，得由繼承人中互推一人管理」規 定之適用。另「股份為數人共有者，其共有人應推定一人行 使股東之權利。」為行為時公司法第160條第1項所明定，而 此乃關於股份共有之規定，而所謂股份共有，前提為共有人 均有以其作為公司股東而共有股份之意思；本件上訴人與其 他繼承人雖共同出資以投資集義公司，然其於集義公司設立 時（不論為前述之發起設立或募集設立），即是以繼承人中 之一人作為股東，是其等全體共有人顯非以其等全體均作為 集義公司股東而共有股份之意思投資集義公司（否則即應全 體均列名為股東），是其等間就集義公司之股權自非行為時 公司法第160條第1項所規定之股份共有關係。再民法第541 條第2項雖規定：「受任人以自己之名義，為委任人取得之 權利，應移轉於委任人。」然所謂委任，依同法第528條規 定：為當事人約定，一方委託他方處理事務，他方允為處理 之契約。本件之其他繼承人既無與出名登記為集義公司股東 之上訴人以共有股份而成為集義公司股東之意思，則其自非 集義公司股東，是其自無從將行使集義公司股權之行為委任 他人行使之。是上訴人執上述關於繼承、股份共有及委任之 相關規定，主張以上訴人作為集義公司股東是屬遺產或共有 股份之管理人或委任云云，實有誤會，不足採取。又行為時 公司法第165條第1項雖規定：「股份之轉讓，非將受讓人之 姓名或名稱及住所或居所，記載於公司股東名簿，不得以其 轉讓對抗公司。」亦即股份之轉讓，於股東名簿登記僅為對 抗要件，而非效力要件。然查，本件上訴人及其他葉書田之 繼承人是繼承葉書田所有之「台南集義株式會社」之權利， 並非繼承集義公司之股權；僅是嗣後由葉書田之繼承人以其 等共有之「台南集義株式會社」權利作為投資集義公司之出 資額，並約定由一人（先為陳葉湘華，後變更為上訴人）成 為集義公司股東，取得股權；換言之，就集義公司之股份， 其他未出名之繼承人僅是隱性、潛在之出資人，故其等間並 無任何股份轉讓之情，核與行為時公司法第165條第1項所規 範之股份轉讓情況無涉。另所謂實質課稅原則，固係指「租 稅之課徵，就課稅主體而言，如其真實課稅主體可以辨明， 則無論名義上之納稅義務人為何，均應以該真實課稅主體為
納稅義務人，並舉股利發放為例，應以實際取得人為課稅主 體」。然依前開所述，本件上訴人是因上訴人與其他繼承人 間「債之約定」，而以其作為其等「共同出資」所投資集義 公司之股東，是就當事人之真意及集義公司股東名簿之登記 ，上訴人均為系爭股利所得所屬年度（83至87年度）之集義 公司股東，是就系爭股利之「營利所得」，依前開所述，上 訴人實為真實之課稅主體；至於上訴人所取得之系爭營利所 得，雖依其等間約定之比例已實際上由其他共有人取得，然 此乃上訴人與其他繼承人基於其等間「債之約定」所為之給 付（而由集義公司依上訴人之要求代為給付，性質上應屬民 法第761條所規定之指示交付），亦即其他繼承人所受領之 款項性質上並非營利所得；是本於實質課稅原則，系爭營利 所得之所得人當為上訴人，而非尚包含其他繼承人；反之對 因與上訴人間本於其他「債之原因」受領款項之其他繼承人 ，認其為系爭「營利所得」之實質受領人，而以之為系爭營 利所得之課稅主體，反有違營利所得之本質及實質課稅原則 。至於上訴人所主張股份已移轉他人，因未辦理股東名簿之 變更登記，致公司雖將股利發予登記名義人，但若受讓人嗣 後已取回股利時，本於實質課稅原則，亦應對受讓人課徵所 得稅云云；惟此事實，是因股份讓與人與受讓人間就受讓人 仍作為公司股東取得股份並無任何債之關係存在，是受讓人 之取得股利純屬不當得利，故於受讓人實際上取回股利時， 其所取得者本質上仍為營利所得，自應對其課徵所得稅；至 於本件上訴人是因與其他實際出資人間具有債之關係，而有 作為股東取得本於股東身份而得該股利之法律上原因存在， 故與上訴人所舉事例之事實並不相同，自不得比附援引，併 予敘明。㈡、關於罰鍰部分：上訴人88年度綜合所得稅結算 申報，漏報包含前述之營利所得及其他上訴人所不爭執之利 息所得等所得共5,757,689元，已如前述；而系爭營利所得 係因上訴人為集義公司之股東所受配自集義公司之股利，已 如上述；而股份有限公司所分配之股利，係屬營利所得，而 該股利依所得稅法規定，既為所得稅之稅捐客體，此客體所 歸屬之主體依所得稅法規定即為受分配公司股利之股東，亦 即法律既已明定股利所得稅捐客體歸屬為受分配之公司股東 ，自不得再以該股利之實質上經濟過程及狀態（此部分應屬 私權爭執範疇），據以認定此稅捐客體所應歸屬之主體，否 則即屬逾越法律規定而有違租稅法律主義之精神，況集義公 司亦有以上訴人作為所得人開立系爭營利所得之扣繳憑單。 是上訴人對其有系爭所得，應於當年度綜合所得稅結算申報 併為申報，即應注意，並能注意而不注意，致漏報系爭營利
所得，依上述司法院釋字第275號解釋，其就本件所得之漏 報自有過失。是被上訴人依據行為時所得稅法第110條第1項 規定，並參諸財政部所頒稅務違章案件裁罰金額或倍數參考 表所載之違章情節，按上訴人所漏稅額裁處0.2倍罰鍰計246 ,500 元（計至百元止），即無不合。綜上所述，上訴人之 主張並無可採；上訴人於其與其他繼承人所約定作為集義公 司股東、行使股東權之債之關係終止前之83年度至87年度， 本於集義公司股東身份所獲配之系爭股利，依前開所述，即 屬取得之88年度上訴人之營利所得；是上訴人於88年度綜合 所得稅結算申報僅部分列報，再加計上訴人所不爭執之其他 漏報所得，被上訴人核定（復查決定）上訴人漏報所得額共 計5,757,689元，漏稅額1,232,921元，除核定補徵外，並按 所漏稅額裁處0.2倍罰鍰計246,500元，並無違誤，訴願決定 予以維持，亦無不合；上訴人提起本件訴訟，求為撤銷，為 無理由，應予駁回。因而為上訴人敗訴之判決，核無違誤。五、本院經查：㈠、上訴意旨復以：⑴、本案上訴人依實質所得 課稅原則，僅於88年取自台南集義股份有限公司（以下簡稱 台南集義公司）營利所得1,302,500元，其餘營利所得分別 由訴外人陳葉湘華取得1,198,300元，葉俊賢取得1,198,300 元，吳葉燦華取得1,198,300元，葉英輝中（非居住者）取 得1,198,300元，葉蕙華取得1,198,300元，並且由台南集義 公司各按居住者及非居住者扣繳15%及35%後分別開立大張支 票金額各為1,110,875元、1,022,005元、1,022,005元、778 ,8 96元（非居住者）1,022,005元給上訴人及陳葉湘華等人 ，除陳葉湘華（因有提出申報，但所轄機關以因無扣繳憑單 之理由，否准其申報）及葉英輝（外僑係非居住者就源扣繳 ）外，餘亦皆已各自申報綜合所得稅，就給付及申報皆已依 實質所得課稅原則辦理，符合法律規定。詎料被上訴人未及 注意，錯誤將所有所得歸課上訴人一人並予以補稅及處上訴 人漏稅之罰鍰，至原審均遞予維持原處分，顯有判決違背法 令之違法。⑵、原審認為上訴人與陳葉湘華等6人係屬隱名 合夥關係，按民法第700條、民法第702條、第704條隱名合 夥規定，此為私法之權利義務關係，但不應被錯誤引用至公 法之權利義務關係，而將該當之納稅義務予以隨意轉嫁。財 政部44台財稅發第7014號令：「查民法第702條規定，隱名 合夥人出資，其財產權移屬於出名營業人。又同法第704條 第2項規定，隱名合夥人，就出名營業人所為之行為，對於 第三人不生權利義務關係，本案隱名合夥人依民法之規定其 出資財產權既移屬於出名營業人，且就出名營業人所為之行 為對第三人不生權利義務之關係，是其投資於營利事業之盈
餘分配所得應課之綜合所得稅，自應併於出名營業人計課。 」，此為民國44年之舊解釋令。再者財政部63年台財稅第 36543號函：「隱名合夥之營利事業，如出名營業人於簽訂 契約後曾檢約報經該管稽徵機關核備者，其營業所生之利益 ，准按實際分配情形，分別核課個人綜合所得稅，否則仍應 依照本部44台財稅發第7014號令釋，併入出名營業人所得課 徵綜合所得稅。」，此為民國63年新解釋函。依此二則行政 命令核釋，其意旨為為防止納稅義務人刻意分散所得額，規 避累進稅負，對於隱名合夥之關係，因政府無從得知其內部 關係，故以出名營業人名義集中課所得稅，但若個案事實明 確得知確屬隱名合夥關係，並事先有檢約報備稽徵機關，應 不致造假及刻意分散所得，自應依實際所得分配情形，分別 核課個人綜合所得稅，此亦符合實質所得課稅之具體見解。 本案既經原審法院認定其為隱名合夥關係，並經事實調查其 支付情形，係屬分別支付款項給上訴人等訴外人共6位，依 財政部前揭63年台財稅第36543號函之見解，亦應依6人分別 歸課綜合所得稅。今原審法院在事證明確下，仍認為應歸課 上訴人一人，顯然誤解稅法並違背法令。再依最高行政法院 70年度判字第827號，70年度判字第1063號，75年判字第378 號，78年判字第1195號之判決見解，當名義所得人與實質所 得人不相符，並經查證實際所得人屬實時，應以實際所得人 歸課所得稅，亦為實質所得課稅原則之印證。故本案原審法 院縱使認為上訴人與陳葉湘華等6人係隱名合夥關係，並經 查明確有支付給各該隱名合夥人，則仍應依6人所得分別歸 課所得稅，才得租稅公平正義。⑶、上訴人誤繳證券交易稅 及分割之日期各為88年6月17日及88年6月16日，台南集義公 司開立給上訴人等6人之支票，票載日各為88年7月14日及88 年7月31日皆在88年6月16日分割股票後，即便將此6月16 日 之分割視為確屬買賣分割，而假設除息日在此之前，而買賣 雙方又約定股利屬於新的所有人，亦應以共約定及實際給付 情形，分別歸課所得稅。更何況分割在6月16日，而支付在7 月14日及7月31日，依合理推測除息日似應在6月16日至7月 14日之間，依此則歸課6人分別為所得人，更理所當然。且 原判決認為88年領取之股利係屬83年度至87年度之股利，縱 使88年才作分割亦不應發生溯及移轉之效果，亦屬判決錯誤 ，誤解稅法「違背綜合所得稅之「收付實現制」原則。本案 既在88年度才領取股利，自當應以領取股利常時之所得人分 別歸課其所得稅。綜上所述，原判決理由不僅違背法令、判 決理由亦是矛盾。㈡、按「個人之綜合所得總額，以其全年 左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所
獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥 組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本 主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之 盈餘皆屬之。」為行為時所得稅法第14條第1項第1類前段所 明定。次按「記名股票之轉讓，非將受讓人之本名或名稱記 載於股票，並將受讓人之本名或名稱及住所或居所，記載於 公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」「股東會得查核 董事會造具之表冊、監察人之報告，並決議分派盈餘及股息 紅利。」為行為時公司法第165條第1項及第184條第1項所規 定。另「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結 算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所 得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實， 並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額， 計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務 人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅 之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰 鍰。」則為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1 項所明定。又「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及 第88條規定並參照第76條之1第1項之意旨，係以實際取得之 日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得 為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。」為司法院釋 字第377號所解釋。另「股票之買賣於發行公司規定發放股 息或分配其他權利之基準日以後辦理交割，除買賣雙方有連 息或連權之特約並經申報者外，應為除息或除權交易，有以 前應得之股息或其他權利如當事人未經特約申報者應歸讓與 人享有。」為經濟部55年7月2日經商字第15103號函所明釋 。㈢、本件台南集義股份有限公司係依據我國公司法成立， 公司分配股息股利均依股東名薄上之記載為之，既為股份有 限公司即無民法第700條所稱之隱名合夥之問題，自無財政 部63年台財稅第36543號函之適用。亦無與本院70年度判字 第827號，70年度判字第1063號，75年判字第378號，78年判 字第1195號之判決，應以實際所得人歸課所得稅相抵觸。至 上訴人與其他繼承人等基於其等間「債之約定」所為之給付 ，與本案上訴人與集義公司基於股東權利關係而受領之股利 所得，係屬二事，故上訴人主張應依6人分別歸課綜合所得 稅，顯無理由。原判決並無判決違背法令及理由矛盾。至於 上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異， 就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均 無可採。綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄， 難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 5 月 31 日
第四庭審判長法 官 徐 樹 海
法 官 高 啟 燦
法 官 吳 錦 龍
法 官 黃 合 文
法 官 林 茂 權
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 6 月 1 日
書記官 蘇 金 全
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