最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第00596號
上 訴 人 新力索尼股份有限公司
代 表 人 甲○○○
被 上訴 人 財政部關稅總局
代 表 人 俞邵武
上列當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，上訴人對於中華民
國92年11月11日臺北高等行政法院91年度訴字第3809號判決，提
起上訴。本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於民國（下同）89年10月至90年3月間向財政部基隆 關稅局申報自馬來西亞或美國進口投射式彩色電視機19批（ 報單：第ＡＷ／89／6195／0023號等，下稱系爭貨物，報單 號碼如附件清表），報列進口稅則第8528．30．10號，稅率 5%，貨物稅率13%，經基隆關稅局按原申報稅號徵稅放行， 嗣經該局依據財政部核准由被上訴人90年3月26日台總局稅 字第90101905號公告，自89年9月25日起進口者，改列稅則 第8528．12．00號，按稅率14%、貨物稅率13%課徵，並通知 上訴人繳納應補稅款，上訴人不服，於法定期間內提出異議 ，經該局審核結果，其理由殊欠充分，乃先後以基普五字第 90102861號、第00000000號及第90103940號函，報請被上訴 人評定，經被上訴人於90年9月6日以關評台第900119號評定 異議駁回，上訴人仍不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本 件行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：依財政部75年4月19日台財關第 7505338號函：「海關對於進口貨品之稅則歸類，應求前後 一致，如發現所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別 課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定」，本件之變更 稅則號別實乃依財政部之規定辦理，並於90年3月26日公告 實施，依中央法規標準法第13條之規定，自公佈或發佈之日 起算第3日起發生效力，本件卻自公告日起追溯及6個月前生 效之處分，顯然不當。況且關稅法第5條之1乃針對個案之新 類商品，稅則之認定處置行為根本無需呈報到財政部核定後 公告實施，因此，本件明明是稅則號別統一核定改列並公告 實施之行政處分行為，實非關稅法第5條之1所規範之事項， 上訴人十餘年來依原稅則號別申報繳稅，並作為成本計算之 基礎而銷售，對於本件變更稅則之公告日期為90年3月26 日
，卻追溯補稅到89年9月25日，對已銷售之商品，已無法還 原成本而重新計價，被上訴人之追溯補稅，有違司法院釋字 第287號解釋之信賴保護問題。又依關稅法第5條之1第1項規 定，該條項僅係規定海關得先行徵稅驗放進口貨物，而俟貨 物進口後再加審查進口貨物之稅則號別等，此乃對於納稅義 務人所進口貨物，海關依其所申報稅則號別先行徵稅驗放， 一直未發覺錯誤，而於「事後審查」進口貨物稅則時發覺所 適用有誤，才有該條項往前追徵6個月規定之適用。至因對 於海關於實施前述事後審查時，關於進口貨物之稅則號別， 並未明文規定其得適用所謂「於事後審查當時」之稅則，則 無該條項規定之適用；否則有違「行政法規不溯既往原則」 及「信賴保護原則」；是以，海關於「事後審查」進口貨物 稅則時，倘屬行政法規之變更而變更應適用之稅則，自仍應 依「貨物進口時」之稅則。又依關稅法施行細則第2條規定 ，進口貨物應以「進口當時」之日，已存在並生效之法規為 依據，以決定系爭貨物之稅則。本件貨物係於89年9月至90 年2月間進口，貨物稅則之核定，當應以貨物「進口時」之 稅則為準，而非貨物進口後，海關於事後審查時之稅則為準 。否則有違反「行政法規不溯既往原則」及「信賴保護原則 」。為此，請撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人在原審答辯則以：查投射式彩色電視機因含有電視 調諧器，參據臺北關稅局89年9月25日（89）北預117號進口 貨物稅則預先歸列答覆函，本件似宜歸列稅則第8528．12． 00．90號「其他彩色電視接收機」，稅率14%，惟上開稅則 預先歸列答覆函，貨品名稱為42"內投射式液晶顯示器，核 與本件貨名不同；基隆關稅局乃於89年12月20日以基關五字 第89108253號函，報請被上訴人核示正確稅則。嗣經被上訴 人89年12月22日台總局稅字第89108003號函示，請基隆關稅 局查明是否屬變更行之多年稅則號別案件，並請依相關規定 辦理。經基隆關稅局查明本件屬行之多年稅則號別案件，乃 依據財政部87年9月10日台財關第872047557號函規定，於90 年2月14日以基關5字第90100874號函報請被上訴人核轉財政 部，建議增列其應屬之稅則號別，核定更正。嗣經被上訴人 於90年3月26日以台總局稅字第90101905號公告（依據財政 部90年3月20日台財關字第0900011511號函），廠商報運進 口投射式彩色電視機，自89年9月25日起（以貨物進口日為 準）改列稅則第8528．12．00號，稅率14%，基隆關稅局依 據上開公告規定辦理，應屬允當。又本件原有台達電子工業 股份有限公司前向臺北關稅局申請類似貨物「LCD Rear Projector，Built in Tuner」之稅則預先歸列，被上訴人
於審核時為期慎重，曾洽詢世界關務組織（WCO）分類意見 ，認為宜歸列稅則第8528．12．00號，稅率14%。經臺北關 稅局於89年9月25日函復申請人。惟已往稅則歸列第8528． 30．10號，稅率5%因已行之多年，事涉廠商權益，基隆關稅 局為慎重處理，乃依規定報請被上訴人核轉財政部，建議增 列其應屬之稅則號別，一致適用，爰經被上訴人依規定報請 財政部核定改列正確稅則號別，於函內特別敘明「如蒙核可 ，擬以89年9月25日預先歸列函復日改列為生效日」，並經 財政部核復同意被上訴人意見辦理。被上訴人據以於90年3 月26日以台總局稅字第90101905號公告：「廠商報運進口投 射式彩色電視機（PROJECTION COLOR TV），自89年9月25日 起（以貨物進口日為準）改歸列稅則第8528．12．00號『彩 色電視接收器具者，不論是否裝有無線電廣播接收機或音、 影、錄或放器具者』項下，稅率百分之14%」。次查本件係 依關稅法第5條之1第1項規定於貨物放行後6個月內依法核定 其應屬之稅則號別，自無上訴人所稱溯及既往之問題。被上 訴人認事用法，應屬允當。又查關稅法第5條之1第1項之規 定，係對所有按納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格，先 行徵稅驗放之進口案件均有其適用，並未限於特定、對較新 而稅則認定有疑義之商品。次查有關此類稅則變更適用日期 案件，被上訴人曾報請財政部釋示，嗣經財政部同意以89 年9月25日預先歸列函復日為改列生效日（非為90年3月20 日），又依關稅法第5條之1第1項規定，本件於貨物放行後 六個月內，核定其稅則，自無涉及信賴保護問題，亦無違反 司法院釋字第287號解釋之意旨，被上訴人依法核定其應歸 屬之稅則號別核屬適當，並無違誤。再查本件原歸列稅則第 8528．30．10號，並不適當，因已行之多年，爰經被上訴人 依規定報請財政部核定改列正確稅則號別，於函內特別敘明 「如蒙核可，擬以89年9月25日預先歸列函復日改列為生效 日」，並經財政部核復同意被上訴人意見辦理，自無上訴人 所稱「自行擴張解釋或曲解」上級機關所核定內容之情事等 語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件上訴人於 89年10月至90年3月間向基隆關稅局申報自馬來西亞或美國 進口投射式彩色電視機19批，報列進口稅則第8528．30．10 號，稅率5%，貨物稅率13%，經該局依據被上訴人公告改列 稅則第8528．12．00號，按稅率14%、貨物稅率13%課徵，並 通知上訴人繳納應補稅款，上訴人不服，提出異議，嗣經被 上訴人評定異議駁回，上訴人仍不服，提起訴願，亦遭駁回 ，復起訴主張被上訴人以90年3月26日台總局稅字第9010190
5號公告，追溯自89年9月25日起，將進口之投射式彩色電視 機改歸列稅則為「第8528．12．00號」，違反行政法規不溯 及既往暨信賴保護原則。查上訴人於89年10月至90年3月申 報進口如附件清表系爭貨物19批，基隆關稅局依關稅法第5 條之1第1項加速進口貨物通關之便民措施規定，按上訴人申 報之稅則號別8528．30．10及完稅價格，先行徵稅驗放，事 後再加審查，進口報單並註記：「先放後稅」字樣，此有進 口報單附原處分卷可稽，復為兩造所不爭，則系爭貨物如有 應退應補稅款者，海關應於貨物放行後6個月內，通知納稅 義務人，逾期視為業經核定，換言之，系爭貨物於放行後6 個月內，屬尚未核定之案件，此觀上開法條規定甚明。又本 件因訴外人台達電子工業股份有限公司前向臺北關稅局申請 類似貨物「LCD Rear Projector，Built in Tuner」之稅則 預先歸列，被上訴人於審核時為期慎重，曾洽詢世界關務組 織（WCO）分類意見，認為宜歸列稅則第8528．12．00號， 稅率14%。經臺北關稅局於89年9月25日函復申請人。惟已往 稅則歸列第8528．30．10號，稅率5%因已行之多年，事涉廠 商權益，基隆關稅局為慎重處理，乃依規定報請被上訴人核 轉財政部，建議增列其應屬之稅則號別，一致適用，爰經被 上訴人依規定報請財政部核定改列正確稅則號別，於函內特 別敘明「如蒙核可，擬以89年9月25日預先歸列函復日改列 為生效日」，並經財政部核復同意被上訴人意見辦理。被上 訴人據以於90年3月26日以台總局稅字第90101095號公告： 「廠商報運進口投射式彩色電視機（PROJECTION COLOR TV ），自89年9月25日起（以貨物進口日為準）改歸列稅則第 8528．12．00號『彩色電視接收器具者，不論是否裝有無線 電廣播接收機或音、影、錄或放器具者』項下，稅率14% 」 。從而基隆關稅局依上開關稅法第5條之1第1項規定，就上 訴人進口之系爭貨物於放行後6個月內尚未核定之案件，依 規定予以歸列稅則號別8528．12．00號，稅率14%，並通知 補稅，自無不合。至於上訴人訴稱：海關依90年3月26日台 總局稅字第90101905號公告，追溯就公告前進口系爭貨物， 改歸列稅則號別，增加上訴人稅負，違反行政法規不溯及既 往及信賴保護原則等語。查如上所述，基隆關稅局係就上訴 人進口放行後6個月內進口報單並註記：「先放後稅」之尚 未核定案件，在規定期限依法核定予以歸列正確稅則號別， 於法有據，且符公平，並無違反法令不溯及既往及信賴保護 原則，上訴人所訴，顯係其主觀對法令誤解，洵不足採。被 上訴人所為評定處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦 無不合。因而為上訴人敗訴之判決。
五、本院經查：㈠、上訴意旨復以：⑴、本案貨物係於89年10月 到90年3月間進口，貨物稅則之核定，當以本案貨物「進口 時」之稅則為準，而非進口後，海關於事後審查之稅則為準 ，本案貨物進口時，其稅則既非上開公告所戴之「8528．12 ．00號」，而係「8528．30．10號」，自應以後者為本案貨 物稅則，始符法制，原判決違背前述法律之規定，其判決顯 有違背法令。⑵、原判決認定被上訴人於90年3月26日以台 總稅字第90101095號公告，其效力溯及到89年9月25日生效 ，是其上級機關財政部所核定為理由。然財政部對溯及生效 乙事並無明確指示，詳如財政部90年3月20日合財關字第090 0011511號函，而係被上訴人自行擴張之解釋，即使被上訴 人主張本案溯及既往生效乙事，為其上級機關所核准，但此 項行政命令亦不能與現存法律之規定關稅法施行細則第2條 本法或海關進口稅則遇有修正時，其條文或稅率之適用依下 列規定：「一、進口貨物以其運輸工具進口日為準。」相抵 觸，原判決引用與法律相抵觸之行政命令為判決的依據，有 適用法令不當之違法。⑶、原判決引用關稅法第5條之1為判 決之依據，以該條文所謂「事後審查」主張在進口貨物放行 後6個月內屬尚未核定之案件，然而此條文6個月內之「事後 審查」，仍係針對個別之進口貨物案件先行驗放後，查覺有 數量、品名、稅別等之錯誤而予以更正之一種方式，而本件 依被上訴人於原審之主張，乃係被上訴人對於行之有年之稅 則號別依公告之程序，予以修正改列稅則號別，並一體適用 於所有案件，其性質應不屬於本條規範之範圍，原判決在法 律適用上，實有瑕疵。進而言之海關實施前述之「事後審查 」，也並未明文規定其得適用「事後審查時」之稅則，因此 「事後審查」所為之處分，仍應依據關稅法施行細則第2條 之規定，而不應引用關稅法第5條之1之規定予以勉強牽強附 會。⑷、本案之爭在於被上訴人對於係爭進口商品，對行之 有年之稅則號別被上訴人於90年3月26日以台總局稅字第901 01905號公告卻溯及於89年9月25日生效。致令上訴人無預期 之情形對已依原稅率成本為計算並已行銷完畢之貨物予以補 稅。已嚴重違背行政法令不溯及既往的原則以及信賴保護原 則。上訴人於原審訴狀內陳述歷歷，原判決卻認為上訴人主 觀對法令之誤解，然而與本案相同之公告被上訴人所為相同 之處分（同一法律原因）之其他廠商包含新禾股份有限公司 （91年度訴字第1466號），先鋒股份有限公司（91年度訴字 第228號），該兩案在臺北高等行政法院，皆獲得勝訴之判 決，有該案之判決文可稽。原判決實有違背行訴訟法第243 條之情形。㈡、按海關進口稅則第8528．30．10號為：「彩
色影像投射機」，稅率為5%；同稅則第8528．12．00號為： 「彩色電視接收器具，不論是否裝有無線電廣播接收機或音 、影、錄或放器具者」，第2欄稅率14%。次按「為加速進口 貨物通關，海關得按納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格 ，先行徵稅驗放，事後再加審查；如有應退應補稅款者，應 於貨物放行後六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核 定」為行為時關稅法第5條之1第1項所明定。㈢、本案係依 行為時關稅法第5條之1第1項規定於貨物放行後6個月內，依 法核定其應屬之稅則號別，自無上訴人所稱行政命令與關稅 法施行細則第2條相抵觸之情事，被上訴人認事用法，應無 不妥。又查本案原歸列稅則號別第8528．30．10號，並不適 當，經被上訴人依規定報請財政部核定改列正確稅則號別， 於函內特別敘明「如蒙核可，擬以89年9月25日預先歸列函 復日改列為生效日」，並經財政部核復同意辦理，自無上訴 人所稱自行擴張解釋，被上訴人依上級機關所核定內容依法 行政，並無違誤。且關稅法第5條之1第1項規定係對所有按 納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格，先行徵稅驗放，事 後再加審查之進口案件均有其適用，並未限於針對個別進口 貨物案件之商品。依上開規定，本案於貨物放行後六個月內 ，核定其稅則號別，自無涉及「法令不溯及既往」，以及違 背「信賴保護原則」問題，上訴人所主張，本件有法令不溯 及既往及信賴保護原則之適用，顯係其對法令之誤解，尚不 足採。另上訴人所舉臺北高等行政法院91年度訴字第1466號 、2228號判決廠商勝訴乙節，係屬個案見解，本案不受其拘 束。基上論述，本案被上訴人依法核定其應歸屬之稅則號別 ，核屬適法。訴願決定及原判決予以維持，並無違誤。㈣、 原判決對上訴人在原審所主張各點何以不採，均已詳加論述 ，認事用法均妥適，上訴意旨仍執前詞指摘原判決違背法令 不溯及既往原則及信賴保護原則，有適用法令錯誤之違誤， 求予廢棄，經核並無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1 項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 5 月 5 日
第四庭審判長法 官 徐 樹 海
法 官 高 啟 燦
法 官 吳 錦 龍
法 官 黃 合 文
法 官 林 茂 權
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 5 月 9 日
書記官 蘇 金 全
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