臺灣高等法院刑事判決 94年度上訴字第1058號
上 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被 告 丁○○
選任辯護人 郭士功律師
上列上訴人因被告偽造文書等案件，不服臺灣板橋地方法院93年
度訴字第1837號，中華民國94年2 月25日第一審判決（起訴案號
：臺灣板橋地方法院檢察署93年度偵字第12961 號），提起上訴
，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨以：丁○○係址設臺北縣板橋市○○路25巷14號2 樓「眾群稅務會計事務所」之負責人，以專門從事為人記帳 及申報營利事業各項稅務為業，為經辦會計業務之人，自民 國（下同）86年間起，受乙○○之委任，為「榮安窯業股份 有限公司」（以下簡稱榮安公司）處理報稅及記帳業務，明 知榮安公司與「陽陽貿易有限公司」（以下簡稱陽陽公司） 間並無實際交易行為，竟基於幫助逃漏稅捐及偽造文書之犯 意，利用記帳之機會，擅自將陽陽公司所開具金額為新臺幣 （下同）200,000 元之不實發票（字軌號碼為ＦＸ00000000 號）1 紙，交予榮安公司，並代為填製「營業人銷售額與稅 額申報書（401 ）」，於86年3 月15日（起訴書未記載時間 ）持向臺北縣稅捐稽徵處申報稅款，足生損害於稅捐機關對 於稅捐稽徵業務之正確性，並致榮安公司（起訴書及原審判 決書均記載為乙○○）須補繳營業稅款10,000元及罰鍰50,0 00元。因認被告葉豔鳳填製不實營業稅申報書並持以行使之 部分，涉有刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實 文書罪嫌；行使上開偽造統一發票之部分，涉有刑法第216 條、第210 條之行使偽造私文書罪嫌；幫助逃漏稅捐部分， 涉有稅捐稽徵法第43條第2 項、第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌 （上開法條係公訴檢察官於原審93年11月10日行準備程序時 當庭變更，檢察官另於原審審理期間之93年11月1 日提出補 充理由書，將原起訴書所載被告涉犯法條「商業會計法第71 條第1 項」予以刪除）。
二、公訴意旨認被告涉有前揭犯行，係以：（一）告訴人乙○○ 、丙○○○之指訴（按：本件權益受侵害者係榮安公司，乙 ○○乃榮安公司之負責人，為告訴人代表人；至丙○○○係 乙○○之配偶，並無獨立之告訴權，難認係合法告訴人）； （二）被告之供述；（三）證人郭麗玲及林淑好之證述；（ 四）陽陽公司之公司登記基本資料及上開金額200,000 元之
統一發票影本；（五）被告所具以榮安公司名義向臺北縣稅 捐稽徵處更正401 表申請書；（六）被告為榮安公司所製作 之總分類帳等證據資料，為其主要論據。經訊據被告葉豔鳳 ，則堅決否認有何公訴人所指之犯行，辯稱：其受任為榮安 公司作帳係自78年間起至89年間止，代理榮安公司申報營業 稅，均憑榮安公司所交付之資料申報，於向榮安公司收取發 票等進銷貨憑證前，先由公司會計撥打電話與榮安公司會計 郭麗玲約定時間，其每次前往拿取報稅資料均與郭麗玲核算 至確認無誤為止，不會再自行拿出發票幫助榮安公司逃漏稅 捐，上開陽陽公司所開立之不實統一發票係榮安公司所交付 ，其無庸甘冒風險製作不實發票，亦未與榮安公司合意製作 該不實發票，乃因不堪郭麗玲及丙○○○多次以電話抱怨稱 係「眾群稅務會計事務所」之疏忽，遂代為繳付稅款10,000 元，惟未再代繳50,000元之罰鍰等語。
三、按「犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實」 、「不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決」，刑事訴訟 法第154 條第2 項及第301 條第1 項，分別定有明文。申言 之，犯罪事實之認定應憑證據，如未能發現相當證據，或證 據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，作為裁判基礎 （最高法院40年台上字第86號判例意旨參照）；又告訴人之 告訴，係以使被告受刑事訴追為目的，是其陳述是否與事實 相符，仍應調查其他證據以資審認，尚難僅憑告訴人之片面 指訴，遽入人罪（最高法院90年度台上字第3053號判決意旨 參照）；且認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限 ，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其 為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得 確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚 未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院 得有罪之確信時，即應由法院為諭知被告無罪之判決（最高 法院76年台上字第4986號判例意旨參照）。又檢察官對於起 訴之犯罪事實，仍應負提出證據及說服之實質舉證責任，倘 其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證 明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪 推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知，亦經最高法院著 有92年台上字第128 號判例可資參照。
四、經查：
（一）榮安公司代表人乙○○及其配偶丙○○○固於偵查中均指 稱：榮安公司之外帳係由被告負責製作，榮安公司與陽陽 公司並無來往，彼等不知被告如何取得上開不實發票，被 告持該發票申報榮安公司之營業稅，致遭臺北縣稅捐稽徵
處查獲等情不移，惟乙○○既係榮安公司之代表人（負責 人），而丙○○○為乙○○之配偶，且本件係由丙○○○ 主動向檢察官申告，則乙○○夫妻之指訴，顯係以使被告 受刑事訴追為目的，仍應調查其他證據以資審認彼等之指 訴是否與事實相符，自難僅憑彼等之片面指訴，遽為被告 不利之認定。
（二）證人即榮安公司之會計郭麗玲於偵查中先係證稱：榮安公 司之外帳係交由被告處理，由被告至榮安公司收取發票， 帶回「眾群稅務會計事務所」作帳完成，開具稅款單交榮 安公司自行繳稅，因基於信任，榮安公司不會再查細目及 確認，榮安公司人員並不認識陽陽公司（93年度他字第70 6 號偵查卷第23頁至第24頁）；嗣即改稱：其係經被告核 算告知應繳稅款之數額後，再前去繳納，榮安公司於與被 告核對營業稅時，如有不足，被告表示「眾群稅務會計事 務所」有購買設備之發票，可開具交給榮安公司報稅（同 上他字卷第39頁至第40頁）。證人郭麗玲就榮安公司究有 無與被告核對稅款之證述，前後不一，已未可遽信；況證 人郭麗玲係榮安公司之會計，亦參與榮安公司營業稅之申 報事宜，其證言迴護偏袒榮安公司或撇清己身涉案之嫌， 在所難免，所為上開不利於被告之證述，難予採憑。（三）依證人即「眾群稅務會計事務所」前會計林淑好於偵查中 及原審審理時結證所稱：其任職「眾群稅務會計事務所」 期間，每2 個月須與郭麗玲聯絡被告前去收取發票之時間 ，在被告生產期間曾代被告前去收取發票一次，當場與郭 麗玲核算發票金額，所持以記帳及報稅之發票，均係榮安 公司所交付，不會自行兜取不相干之發票列入申報營業稅 ，且係以一張制式表格對帳，其上記載銷項稅額、進項稅 額、留抵稅額及應納稅額，因在現場已核對無誤，不會再 另行通知榮安公司，若有應納稅額，算出金額後，榮安公 司將自行繳納，再將繳款書寄由「眾群稅務會計事務所」 貼在「401 表」後面（同上他字卷第36頁至第37頁、原審 94年2 月3 日審判筆錄第3 頁至第10頁）等語，堪認被告 據以申報榮安公司營業稅之統一發票，既均係由榮安公司 所交付，且經當場核對發票金額及營業稅額，被告自不可 能持其他不相干之發票據以申報。至被告僅係記帳業者， 對於榮安公司所交付之發票，原不負實質審核之義務，榮 安公司所交付之發票，究否確有實際之進銷貨事實，洵非 被告所能審認、判斷，難率予認定被告知悉上開發票不實 。
（四）再依證人即前「漢昇會計事務所」會計呂雪鳳於偵查中結
證所稱：其於86年間在「漢昇會計事務所」任職，該事務 所與陽陽公司之負責人均係甲○○，「漢昇會計事務所」 在86年間曾為榮安公司作簽證，或因榮安公司之帳目有缺 ，甲○○遂開具不實發票交予榮安公司報帳。倘開立虛設 行號發票，受益者係榮安公司，因榮安公司可少繳營業稅 款（同上他字卷第37頁、第38頁、第40頁）等語，難認上 開不實發票係由被告所自行取得。再衡以丙○○○於偵查 中亦稱被告係為榮安公司辦理申報營業稅之記帳業者，榮 安公司每月僅支付被告4,000 元之報酬（同上他字卷第40 頁），尤難認被告有何甘冒涉犯偽造文書、幫助逃漏稅捐 等犯行之風險，主動以不實發票持以申報榮安公司營業稅 ，而幫助榮安公司逃漏稅捐之合理動機。雖證人呂雪鳳另 證稱：「漢昇會計事務所」作簽證係透過被告，未逕與榮 安公司聯繫（同上他字卷第39頁至第40頁），惟該證述僅 能證明「漢昇會計事務所」辦理榮安公司之簽證業務係透 過被告與榮安公司接洽，未能據以推論「漢昇會計事務所 」或甲○○與榮安公司有無直接聯繫或透過其他方式聯繫 簽證業務範圍外之其他事宜。丙○○○於本院審理時請求 傳喚甲○○到庭證述榮安公司與陽陽公司間並無交易1 節 ，本院以陽陽公司既經稅捐稽徵機關認定係虛設之公司（ 臺北縣稅捐稽徵處88.6 .25. 88北縣稅法字第70052 號函 、財政部台財訴字第0911353977號再訴願決定書），該部 分自無再予調查之必要，併予敘明。
（五）公訴意旨認依卷附之榮安公司86年度總分類帳之記載（91 年度發查字第3237號偵查卷第52頁至第114 頁），於86年 1 月31日並無陽陽公司與告訴人公司違約金交易事項（按 ：即上開不實發票之交易內容）之登載，而被告於申報榮 安公司營業稅時，申報書上有該項資料之填載1 節，查被 告雖陳明上開總分類帳係其所製作，惟證人林淑好於原審 審理時已證述總分類帳係1 年製作1 次（原審94年2 月3 日審判筆錄第5 頁），榮安公司86年度之總分類帳應係迄 至87年間始製作，而臺北縣稅捐稽徵處於87年1 月7 日即 發函予榮安公司，通知榮安公司申報營業稅之上開不實發 票並無實際進貨，並要求榮安公司補繳稅款10,000元，此 有該處87北縣稅法字第355094號函影本在卷（同上發查卷 第6 頁）可稽。被告於製作上開總分類帳時，既已獲悉上 開不實發票所載進貨事實係屬虛偽，當不可能於其後所製 作之榮安公司86年度總分類帳上，復登載該項虛偽之進貨 事實。難援該總分類帳未登載上開不實發票之進貨事實， 資為對被告不利認定之依據。
（六）被告雖陳明嗣後確有代榮安公司繳納上述稅款10,000元， 並有以榮安公司名義之申請書影本在卷（同上發查卷第7 頁）可佐，然臺北縣稅捐稽徵處係發函通知榮安公司補繳 上述10,000元之稅款，該書函乃逕通知榮安公司，榮安公 司應無不知之理。被告嗣後獲悉應補稅之事，顯係由榮安 公司所告知，被告所辯因不堪榮安公司會計及負責人配偶 之迭次抱怨，遂代繳納稅款10,000元等語，尚非無據；況 被告於代繳上述稅款後，臺北縣稅捐稽徵處復認榮安公司 涉及逃漏稅，裁罰榮安公司應再繳納50,000元之罰鍰，有 該處違章案件罰鍰繳款書影本附卷（同上發查卷第9 頁） 為憑，由被告並未應允代為繳納之情以觀，顯然被告並不 認為該為此事負責。難遽以被告代為繳納上述稅款，即對 被告為不利之認定。
（七）又本件通知補繳稅款及繳納罰鍰之事，均係發生於87年初 ，倘榮安公司不知被告以上開不實發票申報營業稅之事， 而被告雖代為補繳上述稅款，卻拒絕繳納罰鍰，顯然雙方 無法私下協調解決，榮安公司自應依相關法律程序，對被 告採取法律行動，俾保障公司權益，然榮安公司代表人乙 ○○及其配偶丙○○○竟遲至91年11月4 日（原審判決書 記載為14日）起，始陸續向臺灣板橋地方法院檢察署檢察 官申告（同上發查卷第2 頁），時間相隔4 年餘，亦顯與 常情有違。
五、綜上所述，上開不實發票是否確由被告私自取得，並擅自持 以申報榮安公司之營業稅，尚乏足夠證據堪予證明，本院認 為仍存有合理之懷疑，尚未達確信其為真實之程度，自不能 遽認被告確有被訴之偽造文書等犯行。此外，檢察官復未舉 出其他積極證據，資以證明被告確有檢察官所指之偽造文書 等犯行。原審以不能證明被告犯罪，爰為被告無罪之諭知， 揆諸上揭規定及判例意旨，自無不合，應予維持。六、檢察官據告訴人之請求，提起上訴意旨除仍執陳詞外，並以 ：（一）榮安公司從未與陽陽公司或「漢昇會計事務所」接 洽，僅逕與被告接洽，榮安公司無從自陽陽公司取得上開不 實發票交付被告，該發票應係與「漢昇會計事務所」接觸之 被告自行取得，且榮安公司會計郭麗玲在交付被告發票時， 不可能現場即與被告對帳，核對實際應繳納稅款，未俟被告 通知即自行繳納應繳稅款；（二）被告利用榮安公司完全之 信任，並藉此謀得其個人利益，遂於本案案發之初，即於87 年1 月9 日自行繳納款項，適足證明被告違法心虛匿飾之犯 行。而榮安公司就罰鍰部分提起行政救濟，未及時對被告追 訴，迄91年6 月28日榮安公司再訴願仍遭駁回後，始於91年
7 月31日發存證信函予被告，要求被告負起繳納罰款之責， 因被告相應不理，始訴追被告之刑責；（三）榮安公司委託 被告製作外帳多年，迤本案發生後，榮安公司會計郭麗玲於 84年10月間應被告之要求，開立支票2 紙計240,000 元予被 告，供以繳納83年營利事業所得稅；85年應被告要求開立記 帳費用8,400 元及238,400 元繳付84年營業稅，被告竟予侵 占入己，致榮安公司遭臺灣省北區國稅局分別核定83年本稅 469,823元及84年本稅421,471元，榮安公司之85營業稅，亦 因被告未代榮安公司處理申報，致遭罰款312,200 元，此外 ，83年度及84年度各處罰款694,705 元及421,400 元，共計 罰款1,428,305 元。被告受榮安公司委託處理記帳及申報稅 務之事務，領有報酬，竟未盡其善良管理人之注意義務，為 本人之利益為事務之處理，經以不實之發票為登帳並基於業 務而侵占榮安公司繳納款項，致榮安公司受罰鉅款，蒙受重 大損失。被告涉犯侵占、背信及偽造文書等罪嫌，與本案有 牽連關係，法院應併予審理云云。
七、惟查：
（一）按營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書， 檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售 額、應納或溢付營業稅額；其有應納營業稅額者，應先向 公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報，營業稅法第35條第 1 項定有明文。依上開規定，公司行號應以每二個月為一 期，於次月15日前申報營業稅，榮安公司既委任被告代為 製作外帳，應將榮安公司每2 個月之交易發票及退稅相關 文件彙整後，完成申報，告訴人所指應繳納之營業稅，需 俟被告取得榮安公司交付之發票，製作外帳計算出應繳納 稅額後，始據以繳款，固屬實情，惟證人郭麗玲於偵查中 已證稱：於核對營業稅，若有不足，被告表示「眾群稅務 會計事務所」有購買設備之發票，可開具交給榮安公司報 稅（同上他字卷第39頁至第40頁），已如前述，且郭麗玲 係榮安公司之會計，具有會計常識，應知悉由他人開立發 票作為自己報稅之依據，目的在於逃漏稅捐，縱榮安公司 未曾與陽陽公司接觸，亦可能同意或默許持陽陽公司開立 之發票申報營業稅。
（二）被告所辯因長期代榮安公司申報營業稅，並領取報酬，基 於長期之情誼，為保有客戶，復因不堪榮安公司會計及負 責人配偶之催索，遂代繳稅款10,000元，尚非無據，已如 前述，難認被告係自知理虧心虛而繳納。
（三）經遍查全卷，檢察官援引告訴人所具刑事請求上訴狀所指
被告另涉有侵占、背信及偽造文書各節，均未據告訴人於 偵查中或原審審理時提出，復未經檢察官提起公訴及原審 法院審理判決，且本件提起公訴部分既經判決無罪，亦不 生牽連犯之裁判上一罪關係，本院自無從併予審酌。（四）綜上所述，上開上訴意旨均無理由，應予駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第368 條，判決如主文。本案經檢察官吳國南到庭執行職務
中 華 民 國 94 年 6 月 21 日 刑事第十八庭審判長法 官 陳春秋 法 官 李英勇 法 官 王麗莉以上正本證明與原本無異。
檢察官如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官 蘇秋凉
中 華 民 國 94 年 6 月 21 日