臺北高等行政法院簡易判決
93年度簡字第739號
原 告 黃韻成即國都旅館
訴訟代理人 丁○○
被 告 基隆市稅捐稽徵處
代 表 人 甲○○處長）
訴訟代理人 乙○○
戊○○
丙○○
上當事人間因娛樂稅事件，原告不服基隆市政府中華民國93年4
月5日基府秘法壹字第0930038571號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告民國（下同）92年8月及9月於基隆市○○路303巷13號 ，提供電腦22台供人娛樂使用，經被告核定娛樂稅每月各為 新台幣（下同）4,120元。原告不服，申經復查結果，未獲 變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈原告營業項目係使用電腦營業，原處分逕以電子遊戲機認 定而課稅，顯名不正，事不符。原告營業項目具與娛樂性 質無關，營業所供電腦設備亦無法進行娛樂行為，例如資 訊傳輸、電子郵件、求職求才、文書處理、商務買賣等， 皆非娛樂稅課徵範疇。按「娛樂稅之繳納義務人，為出價 娛樂之人」為娛樂稅法第三條第一項所明定。原處分以原 告為娛樂稅繳納義務人，顯然違法。
⒉現代化旅館皆會提供網路電腦給住宿客員免費上網使用， 原告自不例外，在本件無收費之服務範疇中，原處分按全 數電腦皆課娛樂稅，不符公平正義。
⒊經濟部90年3月20日經（90）商字第09002052110號公告：
資訊休閒業之定義內容為「提供場所及電腦設備採收費方 式，供人透過電腦連線擷取網路上資源或利用電腦功能以 磁碟、光碟供人使用。」其與娛樂業營項定義是區分有別 ，被告竟將資訊休閒業與娛樂業等同視之，故原處分書載 「電子遊戲機」係將原告以電腦營業之事實，逕自認定全 數為電子遊戲機營業，核課娛樂稅，顯名不正，事不符。 ⒋原處分書為要式文書，記載皆須與事實相符，原處分書具 載明「電子遊戲機」顯與事實「電腦」區分有別，原處分 所據事實自是有違誤。
⒌原告營項定義與娛樂業者營項不同，自非法定娛樂場所； 再者，電腦是現代資訊生活必備使用工具，不是娛樂設施 ，更不等同於電子遊戲機，將電腦視同娛樂設施應有法律 明文規範，原告才能依據完備法令向消費客員代徵娛樂稅 ，否則查無任何使用電腦須繳納娛樂稅之法令，經公告或 發布程序施行，實務上，即無代徵人代徵情事。 ⒍客員使用電腦隨時可變更使用目的，無涉娛樂範疇時，自 無繳娛樂稅義務，若使用線上電玩，則須先外購電玩點數 卡取得密碼通行，因此使用電玩時間長短，由點數存留多 寡可查，娛樂稅應從各電玩網站所售出點數卡附徵，始符 公平正義，更況線上電玩皆係收費網站原告電腦並無提供 客員免費使用機制，消費者付費使用電腦對價僅能上網， 本件一昧向原告課徵娛樂稅即顯可議。
⒎原處分以全部電腦數為核定稅額方式，將未營業、他用或 待檢修測電腦數計列為稅基，有不公平正義之況，其拘束 人民之「核定娛樂稅方式」，亦違娛樂稅法第六條明定「 直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅 率範圍內，分別規定娛樂稅徵收率，提經直轄市及縣（市 ）民意機關通過，報請或層轉財政部核備。」之法定核備 程序，當屬不合法。
⒏娛樂稅之稽徵，按娛樂稅法第九條第一項規定係以娛樂稅 代徵人自動報繳為主，倘代徵人不為自動報繳或稽徵機關 依娛樂稅法第14條法規論處，則係另一問題。設縱本件須 繳納娛樂稅被告未踐行法定先序「自動報繳」之稅政配合 手續程序，竟逕以核定課稅，故稽徵過程自是可議。 ⒐次按娛樂稅法第9條第1項但書，法之適用首須具就「經營 方式特殊或營業規模狹小」法定要件，查法雖無明文訂定 具體認定標準，但也未授權被告自行認定符法條件，被告 逕自核定原處分「本稅額」，既有爭議即應屬有疑義，被 告係公權力機關隨意處分，對人民是極不公平正義之事。 ⒑具有一定規模與法定條件者，才能申請營利事業證照，原
告係依商業登記法合法申領有營利事業登記證，故依法不 能視為「營業規模狹小」。按法定營項定義營業，依法更 不能視為「經營方式特殊」。依稅捐稽徵機關管理營利事 業會計帳簿憑證辦法第21條法規可證免用統一發票者，才 界定為小規模營利事業；原告係國稅局核定需使用統一發 票營業者，申領有合法營照，依法定營項定義方式營業， 故無娛樂稅法第9條第1項但書規定之「經營方式特殊或營 業規模狹小」之情況，被告核定娛樂稅方式與程序皆不適 法。
⒒原告為須設帳簿與使用發票之營利事業，依統一發票使用 辦法第4條第1款可證原告並非法定「小規模營業人」可依 核定營業額繳稅，故娛樂稅的稅基被告未按營業額而逕自 核定，亦然可議。
⒓營業倘須課稅，係以營業額為稅基始無爭議；娛樂稅法第 3條明定娛樂稅之納稅義務人，為出價娛樂之人，被告逕 自核定原告娛樂稅，變相使原告變為出價娛樂之納稅義務 人，稽徵方式顯違法，不符程序正義。
⒔原告係旅館業，倘設全部營業額全數須繳娛樂稅，原告92 年7月與8月營收為73,231元，92年9月與10月營收為64,41 7元，被告提證之法定最高稅率百分之十計算顯屬超徵， 所涉稅率亦不合法。
⒕綜上所述，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收 票價或收費額徵收之．．．六、撞球場、保齡球館、高爾 夫球場及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」次按「娛樂稅 之納稅義務人為出價娛樂之人。娛樂稅之代徵人，為娛樂 場所、娛樂設施或娛樂活動之提供人或舉辦人。」分別為 娛樂稅法第2條第1項第6款及第3條所明定。又「資訊站如 有利用營業場所提供電腦軟體供人娛樂且收費者，應依法 課徵娛樂稅。」「營業人提供營業場所及電腦設備採收費 方式供人使用，其具有娛樂性者，應依娛樂稅法第2條第1 項第6款『其他提供娛樂設施供人娛樂』之規定課徵娛樂 稅。至營業人僅利用電腦資料庫或網路功能，提供消費者 擷取索引、目錄及各類文字、影像、聲音等資料非具有娛 樂性者，應非屬娛樂稅課徵範圍」亦分別為前臺灣省稅務 局87年1月9日87稅1字第8700090號函及財政部90年6月6日 台財稅字第0900453769號函所核釋。 ⒉查原告於基隆市○○路303巷13號經營國都旅館，並於該 旅館1樓放置22台電腦提供軟體供人娛樂使用，其92年8及
9月份經被告查定台數為22台，評列每月銷售額為41,200 元，查定92年8月及9月娛樂稅每月為4,120元，有被告娛 樂稅查定及訪查案件處理表在卷為憑。
⒊原告訴稱營業項目與娛樂性質無關，營業所提供電腦設備 無法進行娛樂行為，又營業項目係使用電腦營業，電腦是 生活使用工具與電子遊戲機區分有別，不能等同視之，例 如資訊傳輸、電子郵件、求職求才、文書處理等，皆非屬 娛樂稅課徵範疇，被告以全數認定是娛樂，與事實不符， 又旅館並非法定娛樂場所，亦不是娛樂稅法定代徵人，原 無代徵之稅款，被告執意以原告為納娛樂稅對象，不但不 適法，程序亦屬可議云云。經查原告所經營營利事業名稱 雖為旅館，惟原告於營利事業設立登記申請書已載明經營 一般旅館業及資訊休閒業．．．等項目，依經濟部公司行 號營業項目代碼表規定，資訊休閒業係指提供特定場所及 電腦資訊設備，以連線方式擷取網路資源或以非連線方式 結合資料儲存裝置，供不特定人從事遊戲娛樂之營利事業 ，又被告於92年8月15日及10月22日派員實地勘查結果， 現場設置電腦22台，以每小時10元供人使用，其使用者正 操作遊戲，有會勘紀錄表及照片為證，顯見原告係以該營 業場所提供電腦資訊設備，採收費方式供人娛樂，依首揭 稅法及函釋規定，出價娛樂人為娛樂稅之納稅義務人，而 原告為娛樂場所、娛樂設施之提供人即有代徵娛樂稅之義 務，再依86年下半年台灣省丙區娛樂稅分區座談會會議臨 時提案：提案一之決定比照電動玩具稅額課徵；被告按基 隆市機動遊藝等級區分及課稅娛樂稅表準表中以納稅義務 人負擔最輕之稅額核課第4級每台200元及各縣市現行娛樂 稅徵收率及稅額一覽表中網咖項目課徵娛樂稅，而非以電 子遊戲機課徵，核定原告92年8月及9月娛樂稅各為4,120 元，原核定並無違誤。
⒋綜上所述，原處分並無不合，請判決駁回原告之訴等語。 理 由
一、行政訴訟法第229條第1項所定適用簡易程序之數額，業經司 法院以92年9月17日院台廳行一字第23681號令增至新台幣20 萬元，並定於93年1月1日實施。本件原告爭執之金額未逾新 台幣20萬元，自應適用簡易程序事件，爰不經言詞辯論為判 決。
二、本件原告於基隆市○○路303巷13號經營國都旅館，在其一 樓之營業場所提供電腦22台供人娛樂使用，經被告核定其92 年8月及9月之娛樂稅為每月各為新台幣（下同）4,120元。三、原告不服，其於申請復查、提起訴願及提起本件行政訴訟時
皆稱現代化旅館皆會提供網路電腦給住宿客員免費上網使用 ，原告自不例外，在本件屬無收費之服務範疇中，原處分按 全數電腦皆課娛樂稅，不符公平正義云云。至本院審理中改 稱被告認原告為娛樂稅代徵人，惟依娛樂稅法第9條之規定 ，應由代徵人自動報繳稅額為原則，被告以查定課徵系爭娛 樂稅，於法不合，且被告對處分書所載本稅額，依法須負舉 證責任等語。
四、按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票 價或收費額徵收之．．．六、撞球場、保齡球館、高爾夫球 場及『其他提供娛樂設施供人娛樂者』。」「娛樂稅代徵人 每月代徵之稅款，應於次月10日前填用自動報繳。但經營方 式特殊或營業規模狹小經主管機關查定課徵者，由稽徵機關 填發繳款書，限於送達後10日內繳納。」為娛樂稅法第2條 第1項第6款、同法第9條第1項所明定。次按「稅捐稽徵機關 或財政部賦稅署指定之調查人員，為調查課稅資料，得向有 關機關、團體或個人進行調查，．．．。」亦為稅捐稽徵法 第30條所明定。再按「營業人提供營業場所及電腦設備採收 費方式供人使用，其具娛樂性者應依娛樂稅法第2條第1項第 6款『其他提供娛樂設施供人娛樂』之規定課徵娛樂稅。． ．．。」復經財政部90年6月6日台財稅字第0900453769號函 釋在案，經查財政部上開，係本於主管機關之權責，就營業 人提供營業場所及電腦設備採收費方式供人使用，應否課徵 娛樂稅，所為之解釋，係屬行政指導，經核與法律之規定無 違，被告係其下級機關，自得予以適用。本件原告營利事業 名稱雖為旅館，然其所申請之基隆市營利事業登記證所載營 業項目除一般旅館業外，另有租賃業（電腦軟體出租）、資 訊軟體、資料處理、電子資訊供應服務業等項目，此有原告 向基隆市政府經被告於92年8月15日及同年10月22日派員實 地勘查結果，原告之店門牆壁上貼有網咖每小時10元之廣告 ，店內則有使用者正操作網路遊戲之會勘紀錄表及照片附在 原處分卷可證，原告對此一事實亦不爭執，原告委有提供營 業場所及電腦設備營業之事實，洵堪認定，則依上開法律及 財政部90年6月6日台財稅字第0900453769號函釋意旨，即應 課徵娛樂稅。
五、原告於審理中雖提出其營業稅申報書，主張其係娛樂稅之代 徵人，並非納稅義務人，且原告公司92年8、9月份有申報營 業稅，依娛樂稅法第9條第1項規定，應由代徵人於次月10 日前填用自動報繳書繳納娛樂稅為原則，被告不應以查定課 徵系爭娛樂稅云云。惟查原告於申請復查、提起訴願及行政 訴訟時，均主張：「現代化旅館皆會提供網路電腦給住宿客
員免費上網使用，原告自不例外，在本件無收費之服務範疇 中，原處分按全數電腦皆課娛樂稅，不符公平正義。」此有 原告復查申請書、訴願書及起訴狀分別附在原處分卷、訴願 卷及本院卷可按，原告既一再主張其設備電腦提供網路電腦 給住宿客員免費上網使用並無收費，則其在系爭期間所開發 票，顯係對旅客住宿旅館所開之發票，並非對其經營電腦網 路之營業收入所開發票，原告據以主張作為本件娛樂稅應採 自動報繳之依據，自屬無據，被告就92年7、8月份之娛樂稅 以查定課徵，並依基隆市稅捐稽徵處娛樂稅查定稅額標準表 之規定，查定原告92年8月及9月之娛樂稅為每月各為4,120 元，於法亦無不合。至於原告主張其電腦有數台故障，原處 分所據之電腦台數有應查明而未查明之誤乙節。按「娛樂業 因經營方式特殊或營業規模狹小者，得由主管稽徵機關核定 以查定方式課徵。」為基隆市娛樂稅徵收細則第九條所明定 。本件原告在基隆市○○路303巷13號營業場所，提供電腦 22台供人娛樂使用，原告就該部分並未開立發票，被告對之 採用查定課徵，於法並無不合等情，已見前述，按查定方式 課徵，如納稅義務人有確實證據，當得據為查定之基礎，惟 本件原告並未提出電腦故障之確實證據，亦無向被告核備之 紀錄，原處分機關逕行查定，於法並無不符。被告依相關法 令規定核定原告之92年8月及9月娛樂稅各為4,120元，於法 並無不合。從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦 稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，本件因事證 明確，本院認無進行言詞辯論之必要，爰不經言詞辯論逕予 判駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。中 華 民 國 94 年 7 月 29 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
法 官 林金本
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 94 年 7 月 29 日 書記官 簡信滇