最 高 行 政 法 院 裁 定
94年度裁字第01617號
上 訴 人 丙○○
即原審原告
上 訴 人 財政部臺灣省北區國稅局
即原審被告
代 表 人 乙○○
送達代收人 甲○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國93年2月
19日臺北高等行政法院92年度簡字第803號判決，提起上訴，本
院裁定如下：
主 文
兩造上訴均駁回。
上訴審訴訟費用由兩造各自負擔。
理 由
壹、上訴人丙○○（下稱原審原告）上訴主張：（一）復查決定 應退本稅新臺幣（下同）34,000元及加計利息部分：依稅捐 稽徵法第38條第2項規定，本件原審被告於民國（下同）91 年12月17日北區國稅竹市2字第0911025874號函主旨略謂： 「檢送82年度綜合所得稅復查決定書，復查決定應退稅額通 報單各乙份。」，所載應退稅款34,000元並自83年3月30起 計息，抵繳稅額0元，為原審被告所不否認。惟原審被告並 未依法實際將該筆退稅款退還原審原告，有違「信賴保護」 原則。又於訴願程序時，復主張尚有積欠遺產稅52,192,415 元，抵繳退稅款，顯違反行政救濟原理。又經查財政部75年 6月編印之「徵課管理作業手冊」有關退稅抵繳之處理所載 注意事項：退稅抵繳欠稅僅限於依法確定尚未繳清之各稅， 且尚在行政救濟程序中或申請更正中者，依法無須即行繳納 之稅款，不得以退稅抵繳。准此，原審被告所稱蘇木榮遺產 稅乙案，業經行政院再訴願全部撤銷，有原審法院90年度訴 字第164號判決附原卷可證。足證原審被告所稱尚欠遺產稅 52,192,415元於法無據，自不足採，並違反稅捐稽徵法第1 條之1規定。而原審駁回原審原告之請求亦法無據，自應依 法廢棄。（二）有關義發行百貨有限公司租賃所得171,000 元部分：原審既認定本件房屋非蘇陳素錱之單獨財產，又以 全部房屋財產出租之租金所得額171,000元，全部認列蘇陳 素錱財產（部分）出租之租金所得，與所得稅法第14條第5 類第1項第1款規定之計算租賃所得不符，亦應依法廢棄。綜 上所述，爰請求判決廢棄原判決不利原審原告之部分。貳、上訴人財政部臺灣省北區國稅局（下稱原審被告）主張及答
辯：（一）、查「自興行」為經營菸酒零售之小規模營業人 ，其課稅方式為「查定課徵」，「自興行」之負責人於81年 10月7日巳變更為蘇陳素錱，其經營規模屬前述之小規模營 業人，並未使用統一發票記帳核稅，其所得係由所在地稽徵 機關按其營業地點、營業面積、僱用人數等資料，核定營業 額，再按營業額之1%核課營業稅，並按營業額之6%核算全年 所得額，核定原審原告營利所得7,362元，至原審原告主張 實際經營，扣除水電、地價稅、房屋稅等為負數，並無所得 等語，及原判決認原審被告未就上開所得詳查，及有否交付 ，即逕歸為蘇陳素錱之所得，自非妥適，有發回重為調查之 必要等語，即有可議之點，應有認事用法不當之情節。綜上 ，本件原審被告所為之決定，並無不合，原審誤解該筆所得 之核定依據，致原判決此部分適用法規不當，請予廢棄。（ 二）、有關原審原告主張原處分機關未依規定退回本稅及加 計利息54,457元乙節，查本件復查決定應退稅額及加計利息 金額為56,729元，惟蘇陳素錱81年尚有欠稅54,457元，按稅 捐稽徵法第29條規定：「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵 機關應先抵繳其積欠。」是原核定抵欠後實退2,272元，於 法並無不合，原審原告主張實屬誤解。另查義發行百貨有限 公司業已更正租賃所得之所得人為蘇陳素錱，是原核定據以 將系爭租賃所得171,000元改歸課蘇陳素錱，並無不合，原 審原告主張應予註銷乙節，核無足採。又系爭房屋之房屋稅 納稅義務人雖仍為蘇木榮，惟依承租人談話筆錄記載系爭租 賃所得人確為蘇陳素錱，「何況蘇陳素錱為其他全部繼承人 之母，其有先領得遺產孳息之情形，其他繼承人基於親情， 也未必一定會有不同意見。況遺產之孳息在遺產及贈與稅法 中也不列入遺產範圍，繼承人如先於遺產處理，法律也未加 禁止，因此更有先行分配之可能，而此等分配，對分得人而 言，其分配時點即所得實現之時點」，原判決業巳論述甚明 ，並無違背法令、偏袒或理由矛盾情事。是本件原審原告之 上訴顯無理由，爰請判決駁回其上訴。
參、原判決以：（一）有關獨資商號「自興行」發給之營利所得 7,362元部分：姑不論該筆所得是否存在（此點原審原告有 爭議），原審被告至少應先查明蘇陳素錱是否已實際領得該 筆款項，方能決定是否可以排斥財政部71年3月17日臺財稅 第31856號函釋之適用。而且排斥該函釋之適用後，仍應在 從所得之概念著手，檢討此筆款項蘇陳素錱能否終極保有此 筆款項，以決定該筆款項能否列為蘇陳素錱個人營利所得項 下之「收入」。但原審被告在未加調查之情況下，逕行認定 該筆款項為蘇陳素錱本人之應稅收入，自非妥適，而有發回
重為調查之必要。（二）有關由義發行百貨有限公司給付之 租賃所得171,000元部分：此部分已可確定是由蘇陳素錱本 人領取，此有原處分卷所附之張信貞談話筆錄及房屋租賃契 約書為證。而依據一般經驗法則，共同繼承人在遺產未完成 分割前，仍然有可能就遺產所生之孳息實際進行分配，而由 特定繼承人先行取得，並在往後遺產分配時再行調整。何況 本案中蘇陳素錱為被繼承人之配偶，而為其他全部繼承人之 母，若其有先領得遺產孳息之情形，其他繼承人基於親情， 也未必一定會有不同意見。何況遺產之孳息在遺產及贈與稅 法中也不列入遺產範圍，繼承人如先於遺產處理，法律也未 加禁止，因此更有先行分配之可能。而此等分配，對分得人 而言，其分配時點即為所得實現之時點。固然稅法上有關客 觀證明責任之配置，其中收入之證明，原則上應由稅捐稽徵 機關證明。但這樣的原則還是有例外，特別在證據資料掌握 在納稅義務人手中時，基於「（證據）管領說」之理論，會 發生客觀證明責任倒置轉換之效果，自應改由該納稅義務人 負擔。但本案原審原告並未提出客觀而具公信力之證據資料 來證明此一待證事實（即「全體繼承人有暫不分配，而委由 蘇陳素錱出面代領，再歸入遺產中之協議存在」），自無從 信為真實，原審被告上開所得歸屬及實現年度之認定自無錯 誤可言，因此原處分此部分規制性決定應予維持。（三）有 關原審原告請求原審被告返還溢繳之本稅與加計利息差額54 ,457元部分：依現行司法實務，稅務案件一向僅撤銷到復查 決定階段，而保留原核定，以供稅捐稽徵機關另為調查（此 為實務上作業之慣例）。由於原核課處分在未終局確定為違 法處分（並決定違法程度）以前，其處分之拘束力及公定力 仍然存在，原審原告尚不得以核定處分實體違法為由，而主 張不當得利之返還請求權，因此其此部分請求於法無據，應 予駁回。綜上所述，本件原處分就「蘇陳素錱有取自自興行 之營利所得7,362元以及與此相關稅基計算、稅率決定」等 之規制性決定，尚有違法，訴願決定未就此予糾正，亦有未 洽，原審原告訴請撤銷自屬有據，爰併予撤銷此部分之規制 性決定，並發回原處分機關重為決定。至於原處分其餘部分 之規制性決定則無不合，訴願決定予以維持亦無違誤，原審 原告訴請撤銷，於法無據，應予駁回。
肆、本院查：一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告， 須經本院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有 原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。所謂具有原 則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡 釋之必要而言。二、關於原審原告之上訴部分：（一）、本
件原判決關於由義發行百貨有限公司給付之租賃所得171,00 0元部分之事實，已詳予論述，認原處分此部分之認事用法 ，均無違誤，予以維持，而駁回原審原告在原審此部分之訴 。（二）、關於原審原告請求原審被告返還溢繳之本稅與加 計利息差額54,457元部分，原審被告以本件復查決定應退稅 額及加計利息金額為56,729元，惟蘇陳素錱81年尚有欠稅 54,457元，按稅捐稽徵法第29條規定：「納稅義務人應退之 稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。」是原核定抵欠後實 退2,272元（退稅主檔各細項線上查詢畫面附於原處分卷可 按），並無違誤。訴願決定及原判決關於此部分雖非以此理 由駁回原審原告此部分之訴願及起訴，但與原審原告在原審 此部分之訴應受駁回之結果並無二致。三、關於原審被告之 上訴部分，原判決以有關獨資商號「自興行」發給之營利所 得7,362元部分之事實，仍有待查明（復查決定、訴願答辯 及在原審之答辯均未提及此部分營利所得如何核定）。四、 本件兩造上訴人對於適用簡易程序之原判決提起上訴，兩造 上訴意旨所述，均係對原審依職權調查、證據取捨之事實認 定，指摘原判決不當，無所涉及之法律見解具有原則性情事 ，揆諸首揭說明，兩造上訴人提起上訴，均不應許可，兩造 上訴均難謂合法，均應予駁回。
伍、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第 95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 18 日
第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美
法 官 劉 鑫 楨
法 官 吳 明 鴻
法 官 梁 松 雄
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 8 月 18 日
書記官 陳 盛 信
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