最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第01254號
上 訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 茂林建材企業有限公司
代 表 人 潘玉孌
上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國93年2月19日
臺北高等行政法院91年度訴字第4755號判決，提起上訴。本院判
決如下：
主 文
原判決廢棄。
被上訴人在第一審之訴駁回。
第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。
理 由
一、本件原由臺北市稅捐稽徵處代徵營業稅業務，自民國92年1 月1日起回歸財政部臺北市國稅局，自應由該局承受本件訴 訟，合先敍明。
二、本件被上訴人在原審起訴主張：㈠被上訴人於82年8月間委 先有估價單，訂購砂石共計5,011,150元（以5,000,000元） 成交，進貨後分別開立82年9月、11月及83年1月支票六紙， 由亨利泰公司在被上訴人支出證明單簽收在案，被上訴人已 以支票支付貨款，則依據稅法之規定於購進貨物時，取得銷 貨人開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，且 開立發票人亨利泰公司業已依法報繳營業稅在案，是以被上 訴人本件申報，洵屬適法正當。然上訴人竟忽略被上訴人有 與亨利泰公司交易之事實，率斷本件亨利泰公司非被上訴人 之交易對象而為處分，實有本末倒置之憾。㈡被上訴人前向 臺北市政府提起訴願時，其訴願決定撤銷上訴人行政處分之 理由：「命上訴人查明該開立發票之上游廠商（即亨利泰公 司）是否有以虛抵虛之進銷相抵情形，造成只申報少許稅額 情形；及是否往上游追查開立憑證的廠商時，出現一連串虛 設行號，而此一連串虛設行號之廠商雖有申報，但有以虛抵 虛之進銷相抵情形，而只申報少許稅額」，作為認定被上訴 人與亨利泰公司是否確有交易之事實。詎查，上訴人對前開 爭點全未予查明，仍逕認被上訴人與亨利泰公司未有本件交 易，揆諸訴願法第96條規定，上訴人顯已違法不當。㈢再按 本院86年度判字第1372號及86年度判字第3046號判決中分別 指出：「企業取得虛設行號發票，須真有虛報進項稅額，造 成逃漏稅，稅捐機關才可補稅再加處罰。至於企業是否虛報 進項稅額，應由稅捐機關舉證非由企業證明」。今上訴人僅
提出臺灣臺北地方法院檢察署起訴書所認定之事實，即逕認 亨利泰公司為虛設行號，自有未洽。況依本院87年度判字第 239號判決意旨，檢察官起訴書僅供參考，不得作為認定企 業取得非實際交易對象發票補稅唯一證據，稅捐機關須提出 更具體的證據自明。又一般虛設行號並非一開始即屬虛設行 號，其中部分確有營業事實，上訴人忽視部份事實不進行調 查確認證據，一律認定被上訴人無與亨利泰公司進行本件交 易而補稅罰鍰，實嫌率斷。且按本院87年度判字第540號判 決中指出：「調查局不完整筆錄不宜據以補稅，因為認定無 銷貨的事實須憑證據，不得以推定方式認定逃漏稅」。是以 臺北市政府所為之訴願決定均命上訴人查明相關事實，即係 希冀上訴人依法而為；惟上訴人竟悖於法令捨此不為，以偏 概全，無充分理由即命被上訴人補繳稅款並加處罰鍰，實已 侵害人民之財產權甚明。從而，被上訴人所為之申報進項稅 額合法正當，本案之原處分機關認事用法實有違誤，為此訴 請為撤銷訴願決定及原處分之判決。
三、上訴人則以：㈠按行為時營業稅法第15條第1項規定：「營 業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或 溢付營業稅額。」、同法第19條第1項第1款規定：「營業人 左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務 未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、同法第51條 第5款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅 款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：五 、虛報進項稅額者。」；再按，財政部83年7月9日台財稅第 831601371號函釋規定：「說明：二、為符合司法院大法官 會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對 象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件 ，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申 報扣抵之案件．．．⒉有進貨事實者．．．⑵因虛設行號係 專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取 得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付 進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實 際銷貨之營業人，．．．，應依營業稅法第51條第5款規定 補稅並處罰。．．．」。㈡被上訴人上開違章事實，有臺灣 臺北地方法院檢察署檢察官86年偵字第1332號、第15號，偵 緝字第738號起訴書，被上訴人87年7月29日書立之聲明書， 財政部財稅資料中心87年6月15日列印專案申請調檔統一發 票查核清單乙紙，及臺北市稅捐稽徵處稽核報告書影本等附 案可稽，違章事證明確，洵堪認定。次查，被上訴人支付泰 豐建材企業有限公司帳戶（查非筆錄稱為潘茂林個人帳戶）
支票二紙、被上訴人帳戶支票四紙，抬頭雖為亨利泰公司， 但係蓋用亨利泰公司章後再轉讓領現，且被上訴人亦聲稱因 時間久遠且無法舉證確有支付進項稅額與實際交易人。再查 因亨利泰公司自81年至84年8月間取得多家虛設行號不實發 票，並自同期虛開不實發票予多家虛設行號，互開發票，沖 抵進銷項帳，製造正常營業之假象，以供販售發票圖利，並 藉以幫助他人逃漏營業稅，業經臺灣臺北地方法院檢察署檢 察官起訴在案，益證被上訴人與亨利泰公司並無交易事實。 ㈢有關本案資金面加以釐清乙節，查被上訴人共提供付款支 票共計六紙，其中二紙支票（號碼︰0000000及0000000）， 經函詢華南商業銀行南京東路分行，得知此二紙支票為泰豐 建材企業有限公司所有，並非被上訴人或被上訴人負責人所 有；另四紙支票（號碼︰0000000至0000000）雖係被上訴人 所有，經函詢玉山商業銀行儲蓄部，得知支票抬頭均為亨利 泰公司，但此四紙支票係採現金提領方式領取，又因每紙支 票提領現金金額未達100萬元以上，銀行依規定並未記錄實 際提領人之基本資料，故無法查得提領人之資料，且被上訴 人亦申稱因時間久遠且無法舉證確有支付進項稅額與實際交 易人。再查因亨利泰公司自81年至84年8月間取得多家虛設 行號不實發票，並自同期虛開不實發票予多家虛設行號，相 互沖抵進銷項帳，製造正常營業之假象，以供販售發票圖利 ，並藉以幫助他人逃漏營業稅，業經臺灣臺北地方法院檢察 署檢察官起訴在案，益證被上訴人與亨利泰公司並無交易事 實。㈣臺北市政府前次訴願決定撤銷意旨謂，應就亨利泰公 司之上游廠商是否有以虛抵虛之進銷相抵情形，造成只申報 少許稅額之情形，本件有無稅捐之短收情形等事項予以查明 等節。依本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議略以： 「．．．營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開 立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣 抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳 納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得 扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款 。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別 予以課稅，是各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人 。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業 稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」是本案系 爭非交易對象虛設行號之亨利泰公司，是否按其開立發票之 金額報繳營業稅額，並不影響被上訴人補繳營業稅之義務。 另按財政部83年7月9日台財稅第831601371號函釋規定，被 上訴人有進貨事實，以非交易對象虛設行號發票申報扣抵，
係屬虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第 5款規定補稅並處罰。㈤有關取得非交易對象，且涉嫌虛設 行號所開立之統一發票是否造成逃漏稅之事實，本院亦著有 88年4月22日88年度判字第1303號判決，其判決理由略以： 「．．．按營業人依營業稅法第32條第1項、第33條規定， 應取得真正交易對象所開立之統一發票，始為適法，而得以 其進項稅額申報扣抵銷項稅額，被上訴人取得非實際交易對 象所開立之統一發票充當進項憑證，並持以扣抵銷項稅額， 即有未合。又被上訴人取具非實際交易對象之發票，申報扣 抵銷項稅額，卻未能舉證已善盡應有之注意，難謂無過失， 自應負違章之責。按營業人無銷貨事實出售發票牟取不法之 利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，財政部78 年8月3日台財稅第780195193號函已有核釋，是涉嫌虛設行 號公司所虛開之發票，縱有報繳營業稅，亦屬誤報誤繳性質 ，．．．是系爭發票實質上並未含有營業稅額，被上訴人以 之申報扣抵銷項稅額，已造成漏稅事實。．．．」附案可稽 。從而，原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條及財政 部函釋規定，均無違誤等語作為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「營業人當 期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營 業稅額」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一 、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第33條所列之憑證 者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有．． ．載明其名稱、地址及統一編號之左別憑證：一、購進貨物 或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義 務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業: 一、．．．五、虛報進項 稅額者。」，分別為行為時營業稅法（以下簡稱營業稅法） 第15條第1項、第19條第1項第1款及第33條第1款、第51條第 5款所明定。㈡本件原處分機關認被上訴人於82年8月間進貨 金額計500萬元，涉嫌未依法取得憑證，卻取得非交易對象 亨利泰公司所開立統一發票二紙，作為進項憑證申報扣抵銷 項稅額之事實，無非係以臺灣臺北地方法院檢察署檢察官86 年偵字第1332號、第15號，偵緝字第738號起訴書，被上訴 人87年7月29日書立之聲明書，財政部財稅資料中心87年6月 15日列印專案申請調檔統一發票查核清單乙紙為據，乃核定 被上訴人應補徵營業稅250,000元，並按所漏稅額處3倍之罰 鍰計750,000元（計至百元止），其論事用法，固非無據。 惟查：⒈陳建中於87年6月間在原處分機關稽科組陳稱：「 ．．．，是由本人出售上開砂石予該公司（被上訴人），並
收取上開支票六張，提領現金，同時交付亨利泰公司發票兩 張無誤，但因本人於82年1、2月間起自同年11月止任職於亨 利泰公司業務員，故由本人來收錢再交付發票。」等語，另 被上訴人所委託會計師張清田陳稱：「本公司案關進貨均係 向陳建中接洽，由其交付發票，且陳建中並於本公司之支出 證明單上蓋亨利泰公司章及其個人私章，支票亦均由陳建中 領取；故本公司認為實交貨人應為陳建中。」；查被上訴人 係以買賣砂石等建材為主要業務，其向亨利泰公司所訂購砂 石共計5,011,150元（5,000,000元）成交，進貨後分別開立 82年9月、11月及83年1月支票六紙，由亨利泰公司在被上訴 人支出證明單簽收，雖系爭六紙支票蓋用亨利泰公司章後再 轉讓領現，惟揆諸上開陳建中及會計師張清田之陳述，原處 分機關在無積極證據證明被上訴人未有支付進項稅額與實際 交易人時，即遽論本件亨利泰公司非被上訴人之交易對象， 似嫌草率。⒉至臺灣臺北地方法院檢察署檢察官86年偵字第 1332號、第15號，偵緝字第738號起訴書，僅可供參考，尚 不得作為認定亨利泰公司非被上訴人實際交易對象之證據； 況亨利泰公司82年7、8月繳納營業稅508,600元，占當期銷 項稅額32%，82年9、10月繳納營業稅497,145元，占當期銷 項稅額26%，且已依規定申報繳納，依常理亨利泰公司若為 虛設行號，以賺取稅款為目的，豈有可能再損失百餘萬元稅 款。從而，本件原處分機關未查明被上訴人支付亨利泰公司 貨款如非實際交易對象，何以陳建中及被上訴人所委託會計 師張清田於原處分關稽核科均為相同陳述，且亨利泰公司82 年7月至10月所繳納營業稅近百萬元？是原處分僅憑檢察官 起訴書及被上訴人87年7月29日所書立之聲明書，遽認取得 非交易對象所開立之統一發票，似嫌率斷；訴願決定未予糾 正，亦有未洽，因而為上訴人敗訴之判決。
五、本院核原判決依上開規定及說明，固非無見。惟按當事人主 張之事實，經他造自認，而行政法院依職權調查其他證據相 符合者，自得認定他造之自認為真實，據以判決。參諸行政 訴訟法第134條之規定意旨甚明。本件依據被上訴人87年7月 29日書立之「自認」聲明書，並經提出臺北地方法院檢察官 86年偵字第1332號、第15號、偵緝字第738號起訴書之佐證 。參以訴外人陳建中於87年6月在原處分機關供證係由其（ 陳建中）出售系爭砂石予被上訴人，而被上訴人於原審起訴 時自認係由被上訴人委由陳建中與亨利泰公司交易。另被上 訴人委託之會計師張清田亦供承系爭進貨均係向陳建中接洽 ，由其交付發票，且陳建中於被上訴人之支出證明單上蓋亨 利泰公司章及其個人私章，支票均由陳建中領取，實際交貨
人為陳建中。足證被上訴人之實際交易對象為陳建中。雖陳 建中於原處分機關供稱渠於82年1、2月間起任職於亨利泰公 司為業務員，故由渠收錢並交付發票。惟依被上訴人代表人 潘玉孌第三次談話時供承：陳建中係泰豐建材企業有限公司 （負責人為上訴人代表人潘玉孌之至親潘茂林，應係被上訴 人取名茂林公司之創辦人及實際負責人）職員，有該談話筆 錄附原處分卷可稽，又陳建中供述本案交易時間之82年8月 之亨利泰公司負責人為蔡澎達，惟依亨利泰公司之公司登記 資料蔡澎達遲至82年9月9日始變更登記為亨利泰公司負責人 ，足證陳建中應係被上訴人代表人之至親潘茂林所開設之泰 豐建材企業有限公司之職員，而系爭6張付款支票中之2張之 發票人卻為陳建中之公司即泰豐建材公司所簽發，益證系爭 砂石交易係由被上訴人與泰豐建材公司藉該公司職員所為之 虛偽買賣，並向虛設行號之亨利泰公司購買統一發票作為被 上訴人之進貨憑證以逃漏營業稅。則被上訴人之違規事證依 上開行政訴訟法第134條規定之意旨，已臻明確，原判決未 見及此，遽為訴願決定及原處分均撤銷之判決，上訴意旨據 以指摘原判決有不適用法規或適用不當之違背法令，聲明廢 棄改判，尚非無據，爰基於上開確定之違章事實，依照本院 87 年7月份庭長評事聯席會議決議意旨，將原判廢棄，並將 被上訴人在第一審之訴駁回，以臻適法，並昭折服。據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第259條第1款、第98條第3項前段，判決如主文。中 華 民 國 94 年 8 月 18 日
第五庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 合 文
法 官 蔡 進 田
法 官 黃 璽 君
法 官 廖 宏 明
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 8 月 19 日
書記官 張 雅 琴
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