高雄高等行政法院簡易判決
九十四年度簡字第二三七號
原 告 甲○○
被 告 高雄市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○○○
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因地價稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十
四年六月十七日高市府法一字第０九四００二九四六八號訴願決
定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告使用祭祀公業陳變（管理人：陳糞）所有座落高雄市 鼓山區○○段○○段一三四之一、一三四之三（訴願決定書 誤載為一三四之四）地號等二筆土地（下稱系爭土地），被 告所屬鼓山分處因系爭土地該管理人死亡多年，其派下員亦 分散各處，均未重新推派管理人，乃依土地稅法第四條規定 ，指定原告負責代繳其使用土地部分之九十三年地價稅新臺 幣（下同）五、五一三元，原告不服，申請復查，未獲變更 ，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、原告起訴意旨略謂：（一）原告非地價稅之納稅義務人，僅 為土地稅法第四條中之代繳義務人，原告主張行政機關應先 向納稅義務人課徵，課徵不得再向代繳義務人徵收。依財政 部六十九年十二月十九日台財稅字第四０三二八號函：「查 祭祀公業管理人死亡未重選而派下員又不詳時，其欠稅之移 送執行，茲參照司法院之意見核復如下：（一）由稅捐機關 先向戶政、地政等機關查明欠稅祭祀公業有無派下員。如查 得派下員中之一人，即得依稅捐稽徵法第十九條第三項之規 定，以之為送達後，移送法院執行。（二）祭祀公業之管理 人，如亦具有派下員之身分，則於其死亡後，依前項方式仍 無法處理時，應再向有關機關查明死亡管理人之繼承人，以 之為公同共有人中之一人為送達後，移送法院執行。（三） 依前兩項方式仍無法處理時，得依稅捐稽徵法第十九條第二 項規定，以使用人為應受送達人，對之得依稅捐稽徵法第十 九條第二項規定，以使用人為應受送達後，移送法院執行。 」。（二）今該系爭土地係為祭祀公業陳變派下子孫所有， 依該號函示，應向其派下員為課徵地價稅之行政處分，行政 機關依行政程序法第三十六條：「為行政處分時，應依職權 調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事
項一律注意」今經訴願決定機關高市府法一字第０九四００ 二三二六八號訴願決定書中略以卷查祭祀公業陳變，因管理 人陳糞先生死亡多年，未曾重新推派管理人，且該祭祀公業 有無派下員、原管理人有無繼承人均有未明，又陳稱原處分 機關並無相關戶政或地政資料可得查知。經查財政部前揭函 係指祭祀公業之「派下員」，而非指該祭祀公業之管理人（ 該祭祀公業之管理人必為其祭祀公業之派下員，而該派下員 只須為該祭祀公業陳變之子孫即可），訴願機關顯未盡職權 調查義務。（三）又經高雄市鼓山區公所之覆函可知：民國 (下同)九十二年一月二十日曾召開祭祀公業陳變子孫大會， 並選出陳唁、陳和志為新任管理人，其申請書竟由被告所屬 鼓山分處函轉，姑不論申請人是否為真正派下子孫，提出申 請狀者即有可能為真正之派下員，行政機關應可加以調查， 亦有調查之必要。且申請書由行政機關加以函轉，行政機關 應可得知其內容，卻於復查決定及訴願決定中空言有無派下 員、原管理人有無繼承人均有未明，顯未盡職權調查義務。 依行政程序法第十九條：「行政機關為發揮共同一體之行政 機能，應於其權限範圍內互相協助。」且依同法第四十條： 「行政機關基於調查事實及證據之必要，得要求當事人或第 三人提供必要之文書、資料或物品。」今被告未函文請求戶 政及地政機關，請求調查祭祀公業陳變派下子孫，即空言該 祭祀公業有無派下員、原管理人有無繼承人均有未明，顯怠 於調查，故依行政訴訟法第一百三十三條規定：「行政法院 於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益 者，亦同。」請求法院調查該祭祀公業陳變有無派下員存在 以確認地價稅課徵主體為其納稅義務人，以昭租稅公平、正 義。（四）又今系爭土地為祭祀公業陳變所有位於高雄市鼓 山區○○○○段之土地，共十四筆。其中一四一之五地號土 地屬道路工程用地，已於八十八年徵收，有徵收補償費存於 高雄市地政處土地徵收補償費保管專戶中行政機關可依土地 法第二百零四條規定：「欠稅土地為有收益者，得由該管直 轄市或縣（市）財政機關通知直轄市或縣（市）地政機關提 取其收益，抵償欠稅，免將土地拍賣。」，就該祭祀公業全 部土地之相關稅額就該補償金中提取欠稅，卻不提取，驟以 侵害第三人之手段，向原告課徵地價稅，有違比例原則及租 稅公平原則為此訴請撤銷訴願決定及原處分云云。被告則以 ：（一）按土地稅法第三條規定：「地價稅或田賦之納稅義 務人如左：一、土地所有權人。二、設有典權土地，為典權 人。三、承領土地，為承領人。四、承墾土地，為耕作權人 。前項第一款土地所有權屬於公或公同共有者，以管理機關
或管理人為納稅義務人；其為分別共有者，地價稅以共有人 各按其應有部分為納稅義務人；田賦以共有人所推舉之代表 人為納稅義務人，未推舉代表人者，以共有人各按其應有部 分為納稅義務人。」同法第四條第一項規定：「土地有左列 情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使 用部分之地價稅或田賦：一、納稅義務人行蹤不明者。二、 權屬不明者。三、無人管理者。四、土地所有權人申請由占 有人代繳者。‧‧‧」同法第四條第三項規定：「第一項第 一款至第三款代繳義務人代繳之地價稅或田賦，得抵付使用 期間應付之地租或向納稅義務人求償」。財政部六十九年十 二月十九日台財稅第四０三二八號函釋：「查祭祀公業管理 人死亡未重選而派下員又不詳時，其欠稅之移送執行，茲參 照司法院之意見核復如下：（一）由稅捐機關先向戶政、地 政等機關查明欠稅祭祀公業有無派下員。如查得派下員中之 一人，即得依稅捐稽徵法第十九條第三項之規定，以之為送 達後，移送法院執行。（二）祭祀公業之管理人，如亦具有 派下員之身分，則於其死亡後，依前項方式仍無法處理時， 應再向有關機關查明死亡管理人之繼承人，以之為公同共有 人中之一人為送達後，移送法院執行。（三）依前兩項方式 仍無法處理時，得依稅捐稽徵法第十九條第二項規定，以使 用人為應受送達人，對之依法送達後，移送法院執行。」財 政部七十七年七月二十日台財稅第七七０二四六四八二號函 釋：「同一名稱之土地所有權人『祭祀公業○○○』，既經 民政主管機關分五案核發派下全員名冊，且各名冊之派下員 、管理人及所屬祀產互異，其各管理之土地應為各自獨立， 不屬同一公同共有，不得以應退之稅捐，相互扣抵積欠。」 （二）卷查祭祀公業陳變所有系爭土地，於三十六年十月間 辦理土地總登記時，即登記陳糞為管理人。因管理人陳糞已 死亡多年，各派下員分散各處無推派新管理人，經查，原告 使用上開「陳糞」管理之土地屬實，被告所屬鼓山分處依前 開土地稅法第四條之規定，指定原告應代繳其使用部分之九 十三年地價稅五、五一三元，於法並無不合。（三）惟查因 管理人陳糞已死亡多年，各派下員分散各處無推派新管理人 ，被告所屬鼓山分處依照首揭財政部六十九年十二月十九日 台財稅第四０三二八號函釋辦理，向高雄市地政及戶政機關 查詢系爭地號土地所有權人祭祀公業陳變之身份及地址無著 ，其有無派下員亦無法查明，且該祭祀公業陳變管理人：陳 糞，亦均無身分證字號地址等資料可供查詢，亦無法查明是 否具派下員身分，經向有關機關查詢亦無繼承人之資料，屬 無人管理之土地，又被告所屬鼓山分處於九十三年十二月二
十一日以高市鼓地字第０九三００三一八三三號函高雄市鼓 山區公所有關祭祀公業陳變 (管理人：陳糞)及祭祀公業陳 變 (管理人：陳瀨)是否已辦理登記及是否有各派下員名冊 資料惠復憑辦，惟高雄市鼓山區公所九十三年十二月二十八 日函復該等尚未辦理祭祀公業派下員全員證明。故被告所屬 鼓山分處依首揭土地稅法第四條第一項第三款規定，指定土 地使用人負責代繳其使用部分之地價稅，向使用人即原告課 徵九十三年地價稅，依法並無不合，是其主張，顯係誤解。 （四）按地價稅之納稅義務人為土地所有權人，土地所有權 屬於公有或公同共有者，以管理人為納稅義務人。納稅義務 人行蹤不明者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其 使用部分之地價稅。代繳義務人代繳之地價稅得向納稅義務 人求償。土地稅法第三條及第四條第三項分別定有明文。又 臺灣之祭祀公業屬於死亡者後裔公同共有祀產之總稱（最高 法院三十九年台上字第三六四號判例參照；臺灣民事習慣調 查報告，九十三年五月法務部編印，八一八頁）。系爭土地 於三十六年十月間辦理土地總登記時，即登記陳糞為管理人 ，依上開規定，系爭土地之納稅義務人應為陳糞，惟陳糞已 死亡多年，未曾重新推派管理人，且亦無經戶政或地政機關 形式審查認定之名冊、繼承系統圖或戶籍謄本等資料得追尋 該祭祀公業派下員及原管理人之繼承人。另訴外人陳唁等十 二人雖曾就祭祀公業陳變先生重新推舉管理人乙事，於九十 二年一月二十日集會並作成會議紀錄，決議以陳唁及陳和志 為申請人，並於同年月二十三日向被告所屬鼓山分處申請變 更管理人及地價稅單住址，惟鼓山分處以祭祀公業管理人名 義變更係屬區公所主管業務為由，移請高雄市鼓山區公所辦 理，經該所依內政部訂定之「祭祀公業土地清理要點」予以 審理，於九十二年二月六日以高市鼓區民字第０九二０００ 一００號函請申請人檢具相關文件辦理，惟申請人陳唁及陳 和志迄未備齊相關文件證明渠等為陳變或陳瀨之派下員或繼 承人以辦理祭祀公業陳變之土地申報及管理人之變動程序， 鼓山區公所乃未核發祭祀公業陳變之派下員證明書，原告所 附之鼓山區公所九十四年六月三日高市鼓區民字第０九四０ ００四七八一號函足證。因此，祭祀公業陳變有無派下員、 管理人陳糞是否具派下員及其有無繼承人，被告並無相關戶 政或地政資料可得查知，是原告訴稱系爭土地現有住民中有 陳氏子孫即派下員乙節，亦屬臆測之詞，實不足採。（五） 另查，原告使用上開「陳糞」管理系爭一三四之一地號土地 之一部分，因納稅義務人（即管理人）陳糞已死亡多年，各 派下員分散各處無推派新管理人，被告所屬鼓山分處依前開
土地稅法第四條第一項第三款規定，指定原告應代繳其使用 部分之土地九十二年地價稅，於法並無不合。次查「同一名 稱之土地所有權人『祭祀公業○○○』，既經民政主管機關 分五案核發派下全員名冊，且各名冊之派下員、管理人及所 屬祀產互異，其各管理之土地應為各自獨立，不屬同一公同 共有，不得以應退之稅捐，相互扣抵積欠。」財政部七十七 年七月二十日台財稅第七七０二四六四八二號函釋有案。查 祭祀公業陳變所有坐落本市○○區○○段二小段一三四地號 等十四筆土地，於三十六年十月間辦理土地總登記時，即以 不同地號土地分別登記不同之管理人（即陳糞及陳瀨等二人 ）；次查八十八年十二月二日本市○○區○○路九十一巷工 程用地徵收之土地，為「陳瀨」管理之內惟段二小段一四一 之五地號土地；而原告使用之系爭一三四之一地號土地，查 為另一管理人「陳糞」所管理之土地；按土地所有權屬於公 同共有者，以管理人為地價稅之納稅義務人為土地稅法第三 條所明定，本件各管理人及所屬祀產既為互異，且為不同之 納稅義務人，其各自管理之土地應為各自獨立，不屬同一公 同共有，依前開財政部函釋意旨，自不得以管理人陳糞之欠 稅由另管理人陳瀨之徵收補償費執行抵繳，故原告主張可自 「陳瀨」管理之內惟段二小段一四一之五地號土地徵收補償 費執行扣抵，顯對法令之規定有所誤解。（六）綜上所述， 本件原告使用「陳糞」管理系爭土地，被告所屬鼓山分處依 首揭土地稅法第四條第一項第三款規定，指定其代繳使用部 分之九十三年地價稅計五、五一三元，認事用法並無違誤， 是其提起行政訴訟顯無理由，請依法予以駁回，以維稅制等 語置辯。
三、按「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。 二、設有典權土地，為典權人。三、承領土地，為承領人。 四、承墾土地，為耕作權人。前項第一款土地所有權屬於公 有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；其為 分別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人 ；田賦以共有人所推舉之代表人為納稅義務人，未推舉代表 人者，以共有人各按其應有部分為納稅義務人。」、「土地 有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代 繳其使用部分之地價稅或田賦：一、納稅義務人行蹤不明者 。二、權屬不明者。三、無人管理者。四、土地所有權人申 請由占有人代繳者。‧‧‧。」土地稅法第三條、第四條第 一項定有明文。次按「查祭祀公業管理人死亡未重選而派下 員又不詳時，其欠稅之移送執行，茲參照司法院之意見核復 如下：（一）由稅捐機關先向戶政、地政等機關查明欠稅祭
祀公業有無派下員。如查得派下員中之一人，即得依稅捐稽 徵法第十九條第三項之規定，以之為送達後，移送法院執行 。（二）祭祀公業之管理人，如亦具有派下員之身分，則於 其死亡後，依前項方式仍無法處理時，應再向有關機關查明 死亡管理人之繼承人，以之為公同共有人中之一人為送達後 ，移送法院執行。（三）依前兩項方式仍無法處理時，得依 稅捐稽徵法第十九條第二項規定，以使用人為應受送達人， 對之依法送達後，移送法院執行。」、「同一名稱之土地所 有權人『祭祀公業○○○』，既經民政主管機關分五案核發 派下全員名冊，且各名冊之派下員、管理人及所屬祀產互異 ，其各管理之土地應為各自獨立，不屬同一公同共有，不得 以應退之稅捐，相互扣抵積欠。」亦分別經財政部六十九年 十二月十九日台財稅字第四０三二八號函、七十七年七月二 十日台財稅第字七七０二四六四八二號函釋示明確。四、經查，原告使用祭祀公業陳變（管理人：陳糞）所有系爭土 地，被告所屬鼓山分處因系爭土地該管理人死亡多年，其派 下員亦分散各處，均未重新推派管理人，乃依土地稅法第四 條規定，指定原告負責代繳其使用土地部分之九十三年地價 稅五、五一三元等情，有被告九十四年一月十日高市稽法字 第０九四００００七八四號復查決定書附於原處分卷可稽， 應堪信實。
五、原告雖仍執前詞以為爭執，惟查，系爭土地因管理人陳糞已 死亡多年，各派下員分散各處無推派新管理人，被告所屬鼓 山分處依照前揭財政部六十九年十二月十九日台財稅第四０ 三二八號函釋辦理，向高雄市地政及戶政機關查詢系爭地號 土地所有權人祭祀公業陳變之身份及地址無著，其有無派下 員亦無法查明，且該祭祀公業陳變管理人陳糞，亦均無身分 證字號地址等資料可供查詢，亦無法查明是否具派下員身分 ，經向有關機關查詢亦無繼承人之資料，屬無人管理之土地 ，又被告所屬鼓山分處於九十三年十二月二十一日以高市鼓 地字第０九三００三一八三三號函高雄市鼓山區公所有關祭 祀公業陳變（管理人：陳糞）及祭祀公業陳變（管理人：陳 瀨）是否已辦理登記及是否有各派下員名冊資料惠復憑辦， 惟高雄市鼓山區公所九十三年十二月二十八日高市鼓區民字 第０九三００一二０一六號函復該等尚未辦理祭祀公業派下 員全員證明等情，此有被告所屬鼓山分處九十三年十二月二 十一日以高市鼓地字第０九三００三一八三三號函及高雄市 鼓山區公所九十三年十二月二十八日高市鼓區民字第０九三 ００一二０一六號函等附於原處分卷可憑。次查，系爭土地 於三十六年十月間辦理土地總登記時，即登記陳糞為管理人
，依上開規定，系爭土地之納稅義務人應為陳糞，惟陳糞已 死亡多年，未曾重新推派管理人，且亦無經戶政或地政機關 形式審查認定之名冊、繼承系統圖或戶籍謄本等資料得追尋 該祭祀公業派下員及原管理人之繼承人，另訴外人陳唁等十 二人雖曾就祭祀公業陳變先生重新推舉管理人乙事，於九十 二年一月二十日集會並作成會議紀錄，決議以陳唁及陳和志 為申請人，並於同年月二十三日向被告所屬鼓山分處申請變 更管理人及地價稅單住址，惟鼓山分處以祭祀公業管理人名 義變更係屬區公所主管業務為由，移請高雄市鼓山區公所辦 理，經該所依內政部訂定之「祭祀公業土地清理要點」予以 審理，於九十二年二月六日以高市鼓區民字第０九二０００ 一００六號函請申請人檢具相關文件辦理，惟申請人陳唁及 陳和志迄未備齊相關文件證明渠等為陳變或陳瀨之派下員或 繼承人以辦理祭祀公業陳變之土地申報及管理人之變動程序 ，鼓山區公所乃未核發祭祀公業陳變之派下員證明書乙節， 復有被告所屬鼓山分處高市稽鼓財字第０九二０００一一一 二號函、鼓山區公所九十二年二月六日高市鼓區民字第０九 二０００一００六號函、九十四年六月三日高市鼓區民字第 ０九四０００四七八一號函足按。因此，被告雖已盡相當之 調查能事，並無相關戶政或地政資料可得查知祭祀公業陳變 有無派下員、管理人陳糞是否具派下員及其有無繼承人等資 料，是原告訴稱：經高雄市鼓山區公所之覆函可知九十二年 一月二十日曾召開祭祀公業陳變子孫大會，並選出陳唁、陳 和志為新任管理人，姑不論申請人是否為真正派下子孫，提 出申請狀者即有可能為真正之派下員，行政機關應可加以調 查，亦有調查之必要，今被告未函文請求戶政及地政機關， 請求調查祭祀公業陳變派下子孫，即空言該祭祀公業有無派 下員、原管理人有無繼承人均有未明，顯怠於調查，請求法 院調查該祭祀公業陳變有無派下員存在以確認地價稅課徵主 體為其納稅義務人，以昭租稅公平、正義云云，顯屬無據， 尚不足採。
六、次按「同一名稱之土地所有權人『祭祀公業○○○』，既經 民政主管機關分五案核發派下全員名冊，且各名冊之派下員 、管理人及所屬祀產互異，其各管理之土地應為各自獨立， 不屬同一公同共有，不得以應退之稅捐，相互扣抵積欠。」 為前述財政部七十七年七月二十日台財稅第七七０二四六四 八二號函釋有案。另查，祭祀公業陳變所有坐落本市○○區 ○○段二小段一三四地號等十四筆土地，於三十六年十月間 辦理土地總登記時，即以不同地號土地分別登記不同之管理 人（即陳糞及陳瀨等二人）；再查，八十八年十二月二日本
市○○區○○路九十一巷工程用地徵收之土地，為「陳瀨」 管理之內惟段二小段一四一之五地號土地；而原告使用之系 爭一三四之一地號土地，查為另一管理人「陳糞」所管理之 土地；按土地所有權屬於公同共有者，以管理人為地價稅之 納稅義務人為土地稅法第三條所明定，本件各管理人及所屬 祀產既為互異，且為不同之納稅義務人，其各自管理之土地 應為各自獨立，不屬同一公同共有，依前開財政部函釋意旨 ，自不得以管理人陳糞之欠稅由另管理人陳瀨之徵收補償費 執行抵繳，故原告主張可自「陳瀨」管理之內惟段二小段一 四一之五地號土地徵收補償費執行扣抵，顯係對前述法令之 規定及財政部之函釋有所誤解，亦無可採。
七、綜上所述，原告主張各節，均無可採，被告原處分依土地稅 法第四條規定，指定原告負責代繳其使用系爭土地部分之九 十三年地價稅五、五一三元，尚無違誤，復查及訴願決定， 遞予維持，亦無不合。原告提起本件訴訟求為撤銷，為無理 由，應予駁回。又本件為簡易訴訟事件，故不經言詞辯論為 之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十四 年 九 月 三十 日 第一庭 法 官 林勇奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十四 年 九 月 三十 日 書記官 黃玉幸
附註:
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）:對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。