最 高 行 政 法 院 判 決
94年度判字第01432號
再 審原 告 財團法人台北市松山寺
代 表 人 丙○○
訴訴代理人 甲○○
再 審被 告 財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）
代 表 人 乙○○
上列當事人間因營業稅事件，再審原告對於中華民國92年12月18
日本院92年度判字第1776號判決，提起再審之訴。本院判決如下
：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤， 係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背， 或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見 解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有 錯誤，而據為再審之理由。
二、本件再審原告未依規定申請營業登記，擅自於民國83年1月 至87年3月間，銷售勞務（骨灰牌位、骨灰功德金、牌位功 德金）金額計新臺幣（下同）57,491,714元（不含稅，原處 分誤計為59,306,000元），短漏開統一發票並漏報銷售額及 未報繳營業稅，案經臺北市政府民政局會同臺北市稅捐稽徵 處所屬之信義分處查獲後，由臺北市稅捐稽徵處函請財政部 臺北市國稅局共同審理，核定再審原告逃漏營業稅2,965,30 0元，除應依法補徵上訴人所漏稅款外，並按其所漏稅額處3 倍罰鍰計8,895,900元。再審原告不服，申請復查，未獲變 更，提起訴願，亦遭駁回，再審原告猶不服，循序提起行政 訴訟。經臺北高等行政法院90年度訴字第5197號判決（下稱 原判決）駁回其訴，再審原告不服，提起上訴，復經本院以 92年度判字第1776號判決（下稱原確定判決）駁回其上訴。 再審原告遂以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款 再審事由，提起再審之訴。
三、再審意旨略以：（一）財政部78年5月8日台財稅第78063049 3號函釋意旨，就寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神 位者，區分有二種行為，一為「隨喜佈施」，另一為「訂有 一定收費標準」之銷售，並對後者應予辦理營業登記課徵營 業稅，始為本函釋之規範目的；如原審及臺北市稅捐稽徵處 認定再審原告為銷售勞務，自應依上揭函釋規定舉證證明上
訴人就該提供納骨塔「訂有一定收費標準」，否則再審原告 依該函釋規定，仍不負有辦理營業登記課徵營業稅之義務， 並無疑義。原確定判決判斷難謂非出於臆測。（二）法院採 為認定事實之證據，必須於應證事實有相當之證明力者，始 足當之，即為法院調查證據認定事實所應遵守之證據法則。 關於函查之函覆結果或訊問筆錄取得之時點，恰於再審原告 遭祝融之後，則該受函查對象及受訊問者難免因哀痛情緒至 為不利再審原告之回覆，且問卷調查之內容過於簡略可能使 其表述意見與事實有所出入。再者就臺北市稅捐稽徵處所屬 信義分處以郵寄問卷調查部份，原確定判決所採為證據之證 明力，亦經上訴人一再質疑，該次問卷調查共計發出207份 ，並僅收回55份，其回收率僅27%，尚不包括有被調查人重 複勾選二選項以上，應屬無效之調查者。而臺灣臺北地方法 院檢察署所作之訊問筆錄，僅針對骨灰牌位存放人之家屬共 九人所為，再審原告根本無從得知該訊問筆錄內容，更難謂 符合「當事人武器平等」之要求，上開爭點既經原確定判決 採為判決之基礎，即均屬足以動搖原確定判決基礎者，卻未 見原確定判決就上訴人之主張予以逐項論列，判決即有不備 理由之情。更顯見原確定判決，即已違反證據法則、經驗法 則，判決當然違法。（三）縱依再審被告所指稱上訴人係提 供納骨塔、牌位供人安置骨灰神位所收受之牌位功德金、骨 灰功德金為銷貨收入，然查上訴人就安置於塔內之骨灰罈、 牌位會定期於初一、十五及中元清明節舉辦法會誦經，以慰 亡靈或為安長生位之生者祈福，且上訴人並未就此等服務之 提供再向信徒收取任何費用，故臺北市稅捐稽徵處所指之納 骨塔、牌位之「銷貨收入」即亦含括前述誦經、法會等嗣後 服務之收入，並無疑義。再審被告就牌位功德金、骨灰功德 金既認定為再審原告「銷貨收入」，依財政部84年2月22日 臺財稅第841607521號函釋意旨，自應區分再審原告收入之 不同性質，以符行政程序法第6條之平等原則要求。則原審 判決對於臺北市稅捐稽徵處所核定之骨灰牌位安置捐贈收入 未予扣除持續性誦經、法會等服務收入部分，難謂無大法官 會議解釋第385號所指割裂法律適用之情。又此誦經、法會 等之服務收入，以財政部86年3月19日台財稅第861886141號 函釋規定，尚非屬銷售貨物或勞務之收入，更應無課徵營業 稅之問題。（四）再查財政部92年8月11日台財稅第9204552 88號函記已明確指出勞務銷售亦可退回，再審被告一再以「 銷售勞務，並非銷售貨物，本質上應無銷貨退回之問題」等 語相駁，對於再審原告於87年4月5日納骨塔遭遇祝融後，為 補償對受害家屬遷出骨灰牌位並重新安置亡者所造成之不利
益部分未予減除，不但與上開函釋有所杆格，更有違背行政 程序法第4條「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束」 之規定，顯有適用法令不當，判決違背法令。（五）再審原 告所提及足以影響判決基礎之事實及證據，原判決既未針對 該所訴理由詳為審酌，又未提出其論見，尚不涉「法律見解 之歧異。」且針對「銷貨退回」乙事，再審原告已一再舉出 相關解釋函令說明實務見解，原確定判決不採，難謂非有違 背法令之嫌，其適用法令不當之情，尚非再審被告於其答辯 狀上所稱「法律見解之歧異」。原確定判決應有行政訴訟法 第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之再審事由。請 廢棄原確定判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。四、再審被告則以：本件違章業經原確定判決依行為時營業稅法 ，詳為審酌。再審原告仍執前詞，再事爭執，僅為再審原告 法律見解之歧異，要難符合再審之訴之事由。
五、本院原確定判決係以：本件再審原告未依規定申請營業登記 ，擅自於83年1月至87年3月間，銷售骨灰牌位、骨灰功德金 、牌位功德金，短漏開統一發票並漏報銷售額及未報繳營業 稅，案經臺北市政府民政局會同臺北市稅捐稽徵處所屬之信 義分處查獲後，由臺北市稅捐稽徵處函請財政部臺北市國稅 局共同審理，依法核定再審原告逃漏營業稅，除應依法補徵 再審原告所漏稅款外，並按其所漏稅額處3倍罰鍰等情，有 臺北市稅捐稽徵處所屬信義分處87年4月29日北市稽信義創 字第8790524200號函送再審原告83年至86年之總帳4份、銷 售骨灰牌位收入明細表、臺北市稅捐稽徵處與台北市國稅局 會審報告等資料影本附原處分卷可稽，再審原告違章事證明 確。從而，臺北市稅捐稽徵處認再審原告銷售勞務，短漏開 統一發票並漏報銷售額及未報繳營業稅，核定再審原告逃漏 營業稅應予補徵外，並按其所漏稅額處3倍罰鍰，除補徵稅 額超過2,874,586元部分，及科處罰鍰超過8,623,700元部分 ，因計算錯誤外，其餘原處分及復查決定並無違誤，訴願決 定予以維持，亦無不合，原判決除就上開計算錯誤部分予以 撤銷，並將其餘部分維持，駁回再審原告其餘之訴，尚無違 誤。況查原判決已就本件爭點明確詳述其得心證之理由。並 與行為時營業稅法第1條、第6條、第28條前段、第35條第1 項、第43條第1項第3款、第51條第1款規定及財政部78年5 月8日台財稅第780630493號函釋意旨要無不合，尚無判決不 適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法 ，縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之 結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。至於再審原 告其餘訴稱各節，乃再審原告以其對法律上見解之歧異，就
原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無 可採，遂駁回再審原告之上訴。
六、本院查：按稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反 覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與 當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是 稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人 之經濟活動，即應認其就發生課稅之事實，已盡舉證責任。 經核原判決已就認定再審原告發生本件課稅事實，明確說明 其理由，並對再審原告爭執各節何以不可採，予以指駁，本 院原確定判決予以維持，並無與該案應適用之現行法規相違 背，或與解釋判例有所牴觸者，依首揭說明，尚難認為適用 法規錯誤。再審意旨無非以其主觀對於法律適用見解之歧異 ，指摘原確定判決不當，請求廢棄原確定判決，難認有再審 理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 9 月 16 日
第四庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 廖 宏 明
法 官 黃 淑 玲
法 官 侯 東 昇
法 官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 94 年 9 月 16 日
書記官 莊 俊 亨