臺北高等行政法院判決
高等行政訴訟庭第一庭
112年度簡上字第14號
上 訴 人 財政部關務署臺北關
代 表 人 方國賢（關務長）
訴訟代理人 賴嘉東
葉岱原
黃薇瑄
被 上訴 人 婕航國際報關有限公司
代 表 人 方惟琮（董事）
訴訟代理人 黃碧芬 律師
上列當事人間報關業設置管理辦法事件，上訴人對於中華民國11
1年11月30日臺灣桃園地方法院110年度稅簡字第8號行政訴訟判
決，提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決廢棄，發交本院地方行政訴訟庭。
理 由
一、程序事項：
本件訴訟中，被告之代表人由陳世鋒變更為方國賢，並經新 任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷第71至72頁），核無不 合，應予准許。
二、被上訴人為報關業者，於民國107年1月至11月間以納稅義務 人廖○辰（下稱廖女）之名義向上訴人報運進口快遞貨物共3 6筆（進口快遞貨物簡易申報單號碼、報關日期及提單資料 詳如原判決附表，下合稱系爭貨物），嗣財政部北區國稅局 於108年9月2日通報上訴人，關於廖女有表示未曾委託進口 ，疑遭冒名報關等情事，經上訴人查認後，以被上訴人涉有 過失冒用進口人名義申報之違章，依關稅法第84條第1項及 報關業設置管理辦法（下稱報關業管理辦法）第39條第2項 規定，以109年7月21日109年第10902833號處分書（下稱原 處分），按附表所示每筆簡易申報單分別處罰鍰新臺幣（下 同）1萬元，共計36萬元。被上訴人不服，循序提起訴願及 行政訴訟，經臺灣桃園地方法院（下稱原審法院）110年度 稅簡字第8號行政訴訟判決（下稱原判決）撤銷訴願決定及
原處分，上訴人遂提起本件上訴。
三、被上訴人起訴主張及訴之聲明、上訴人於原審之答辯及聲明 、原判決認定之事實及理由，均引用原判決所載。四、上訴意旨略以：
㈠關於喬裳有限公司（下稱喬裳公司，該公司實質負責人為廖 女）與被上訴人及台茂國際開發有限公司（下稱台茂公司， 其負責人與被上訴人公司之負責人相同）間之金流往來，因 喬裳公司與廖女究非同一權義主體，所指大陸地區欣建公司 之出貨對帳單（原審卷第129至138頁），亦與被上訴人之報 機明細內容（原審卷第170頁）不符，且無法勾稽物流，難 以認定廖女有以其或喬裳公司之名義，委託大陸地區欣建國 際物流有限公司（下稱欣建公司）再委託被上訴人報關之複 委任關係存在；另被上訴人所持海關進口快遞貨物稅費繳納 證明，亦無從證明最終稅費確係由廖女支付，所憑證據暨事 實認定，違反論理及經驗法則，對證據如何已得審認系爭貨 物確由廖女委託報關進口，亦有判決不備理由之違法。此外 ，上訴人對於被上訴人冒用廖女名義申報之處罰構成要件事 實已盡舉證之責，被上訴人依行政訴訟法136條準用民事訴 訟法第277條規定，應承擔無法證明廖女已提領系爭貨物及 支付運費等相關費用之不利結果，原判決卻以上訴人無法證 明廖女未委任被上訴人報關進口而撤銷原處分，亦有適用證 據法則錯誤之違法。
㈡退言之，縱認廖女委託被上訴人報關進口，因雙方間非長期 委任關係，依報關業管理辦法第12條、第20條及空運快遞貨 物通關辦法第17條規定，被上訴人就系爭貨物之報關進口， 應逐筆取具廖女之個案委託書，被上訴人僅於事後補具1份 委任書影本，亦違反前開規定，原審法院僅以有「一條龍服 務之實務運作」，即認被上訴人尚無違規，亦有判決不適用 法規及適用不當之違法，為此提起上訴等語。並求為：廢棄 原判決、被上訴人於第一審之訴駁回。
五、被上訴人則抗辯以：
原判決針對廖女確有委託被上訴人報關進口之事實，已就相 關物流及金流證據資料詳述憑採理由，以證人廖女於原審證 稱收到系爭貨物後，始會給付運費予欣建公司，及其或喬裳 公司與欣建公司間已有3、4年之合作往來，而被上訴人則非 賣鞋業者，並無進口系爭貨物之必要而言，均可見被上訴人 亦不可能甘冒做白工之風險進口無用貨物，甚至自行吸收相 關稅費成本，原判決認定暨結論，均符合論理及經驗法則， 桃園地方檢察署109年度偵字第4938號所為不起訴處分，亦 有認定廖女書立之委託書為真正，可供佐證原判決並無違法
等語，資為抗辯。並求為判決：駁回上訴人之訴。六、本院經核原判決撤銷原處分，固非無見，但查： ㈠按行政訴訟法第125條第1項規定：「行政法院應依職權調查 事實關係，不受當事人主張之。」112年8月15日修正前第13 3條規定：「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於 其他訴訟，為維護公益者，亦同。」（與修正後規定：「行 政法院應依職權調查證據」之意旨相同）第189條規定：「 行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果， 依論理及判斷事實之真偽。」前開規定依同法第236條規定 ，於簡易程序準用之。據此，行政法院為裁判時，依論理法 則及經驗法則判斷事實真偽，而得心證之理由，應記明於判 決。又構成行政法院判斷事實真偽之證據評價基礎，乃全辯 論意旨及調查證據之結果，基於行政訴訟之職權調查原則， 法院必須充分調查為裁判基礎之事證以形成心證，法院在對 全辯論意旨及調查證據之結果為評價時，應遵守兩項要求， 一是「訴訟資料之完整性」，二是「訴訟資料之正確掌握」 。前者乃所有與待證事實有關之訴訟資料，無論有利或不利 於訴訟當事人之任何一造，都必須用於心證之形成而不能有 所選擇，亦即法院負有審酌與待證事實有關之訴訟資料之義 務，如未審酌亦未說明理由，即有不適用行政訴訟法第125 條第1項、第133條之應依職權調查規定，及判決不備理由之 違背法令。
㈡次按關稅法第22條第1項、第3項規定：「（第1項）貨物應辦 之報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理。……（第3項） 報關業者之最低資本額、負責人、經理人與專責報關人員應 具備之資格、條件、職責、許可之申請程序、登記與變更、 證照之申請、換發、廢止、辦理報關業務及其他應遵行事項 之辦法，由財政部定之。」第27條第1項及第2項規定：「（ 第1項）為加速通關，快遞貨物、郵包物品得於特定場所辦 理通關。（第2項）前項辦理快遞貨物通關場所之設置條件 、地點、快遞貨物之種類、業者資格、貨物態樣、貨物識別 、貨物申報、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，由 財政部定之。」裁處時（即111年5月11日修正前）第84條第 1項規定：「報關業者違反第22條第3項所定辦法中有關變更 登記、證照申請、換發或辦理報關業務之規定者，海關得予 以警告並限期改正或處新臺幣6千元以上3萬元以下罰鍰；並 得按次處罰；處罰3次仍未完成改正或違規情節重大者，得 停止6個月以下之報關業務或廢止報關業務證照。」又財政 部依前開關稅法第22條第3項授權訂定之裁處時（即112年5 月26日修正前）報關業管理辦法第12條第1項及第2項規定：
「（第1項）報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委 任書；其受固定進出口人長期委任者，得先檢具委任書，由 海關登錄，經登錄後，得於報單或轉運申請書等單證上填載 海關登錄字號，以替代逐件出具委任書。（第2項）前項委 任書應依海關規定之格式辦理，報關業應切實核對其所載之 內容，並自行妥為保存。於保存期間內，海關得隨時要求其 提示或查核。報關業不能提示或查無委任書或委任書內容不 實者，應依相關法令規定辦理。」第39條第2項規定：「報 關業辦理報關有冒用進出口人名義申報、偽造委任書、詐欺 或其他不法情事者，海關得依關稅法第84條第1項規定，予 以警告並限期改正或處新臺幣1萬元以上3萬元以下罰鍰；並 得按次處罰；處罰3次仍未完成改正者，得停止6個月以下之 報關業務或廢止其報關業務證照。」再財政部據關稅法第27 條第2項授權訂定之空運快遞貨物通關辦法第17條第1項第1 款規定：「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及 出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報 關時應檢附委任書原本。但有下列情事之一，不在此限：一 、以傳真文件代替委任書原本，且傳真文件經受任人簽認者 。」準此，報關業受進出口人之委任辦理報關，除受固定進 出口人長期委任者，經先檢具委任書，由海關登錄者外，原 則上應逐件出具委任書，並負有保存並提供委任書證明其與 申報之納稅義務人委任關係存在之義務。又進口快遞貨物之 收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委 託報關業者辦理報關手續者，報關時所應檢附委任書原本， 若係以傳真為之，而該傳真之委任書經受任人認證者，免附 委任書原本。
㈢又前開報關業管理辦法第39條以報關業違反同辦法第12條所 規定報關業者備具委任書之義務為裁罰要件，由該辦法第12 條規定目的在課予報關業者在報關程序中或結束（例如空運 快遞簡易通關完成）後，於必要時有提供委任書證明其與申 報之納稅義務人委任關係存在之義務，以避免不肖報關業者 或進口人虛捏人頭或冒用他人名義申報。且依該條2項規定 內容可知，除有第1項後段經登錄之情形外，原則上委任書 應逐筆依法定格式填寫後保存之，如有違反，即依關稅法第 84條第1項予以裁罰；可見實務上因報運進口事務，大部分 係委託報關業者向上訴人申辦之故，為掌握實際報運進口者 為何人，主要即有賴報關業者受託時相關資料蒐集及保存， 方以前開規定課予報關業者須核實審查並留存相關委任資料 以供查對之義務；若報關業者未能依前開規定辦理，除非其 事後尚能進一步證明確係受他人委託，否則即應依上開規定
，論以冒用他人名義報運之違規。另其中第2項前段規定， 報關業辦理報關有冒用進出口人名義申報、偽造、變造委任 書、詐欺或其他不法情事者，其情節已較前述已獲委任授權 而單純未履行填寫、保存委任書之違章情節為重，故而規定 得依關稅法第84條第1項予以裁罰之金額，為1萬元以上3萬 元以下，較關稅法第84條第1項所定罰鍰之下限6,000元為高 ，即係考量其違章情節較為嚴重，而以此授權命令訂定下限 為1萬元。綜合比較該第四章各條規定之違章型態及裁罰標 準，寓有裁量基準之意義，尚於比例原則無違，基於行政自 我拘束原則，上訴人自得遵循援用。(最高行政法院110年度 上字第233號判決意旨參照）。
㈣本件被上訴人於107年1月至11月間以納稅義務人廖女之名義 ，向被上訴人報運進口如附表所示系爭貨物計36筆，事後卻 僅提出未見列載日期或有關系爭貨物如附表所示報單號碼清 單之個案委任書1紙，委任書後附者亦為廖女106年8月23日 換發前之舊國民身分證影本等情，乃原審依法確定之事實， 並有貨物之進口快遞貨物簡易申報單、廖女自承為其簽立之 個案委任書（下稱前委任書），及廖女換發前後之國民身分 證影本等件在卷可資對照（原處分卷2附件1、原處分卷1附 件3、原處分卷2附件3），自得採為本件裁判之基礎。 ㈤其次，原審認定被上訴人並無冒用廖女報運進口系爭貨物者 ，無非以系爭貨物之報運進口委託事務，實際係由大陸地區 欣建公司與被上訴人接洽，並委由欣建公司統籌處理而採行 「一條龍服務」之實務運作方式（指包含大陸地區貨物上飛 機、飛機抵臺報關入境，入境後提貨、找貨運行送貨至收件 者處等事務，均由欣建公司自行或委由他人辦理），及訴外 人廖女在原審證述有與欣建公司合作已3、4年，其亦為喬裳 公司實際負責人，委由欣建公司採包稅方式為前開處理，於 收受貨物後則有給付欣建公包含運費、報關費、稅款等款項 ，未曾接觸報關行（含本件被上訴人）等內容，謂在前開「 一條龍服務」方式下，針對系爭貨物亦應係廖女透過大陸欣 建公司間接委任被上訴人報運進口，被上訴人應無冒用他人 名義報運進口之違章認定，容有下述未依職權調查證據及理 由不備等違法：
1.本件證人廖女於原審固曾證述於106年或107年初農曆過年 前後，曾經委託大陸地區欣建公司統籌包稅方式，將其訂 購而由大陸地區寄送之貨品遞送並報關進入臺灣地區由其 收貨，為此且有應欣建公司要求簽立前委任書（即原處分 卷1附件3，亦編為本院110訴字第71號案卷第33頁者）等 事實，惟同時亦有具體指明僅知使用其名義報關之貨品內
容為40雙鞋子，對於上訴人所提出另份列載廖女委任報關 之個案委任書（下稱另委任書，原審卷第91頁），並當庭 否認為其所簽立或交付者，甚且舉出另委任書之簽名字跡 ，與前委任書者其簽寫之字跡係明顯不同，另再指陳前委 任書後附之國民身分證，亦為其106年8月23日換發前之舊 國民身分證（舊者見原處分卷1附件3第3頁、換發後者見 原處分卷2附件3第2頁），系爭貨物報運進口時其已換發 ，及曾於108年間接獲稅捐機關告知，於107年間有遭人以 其名義報運進口包包、衣服、鞋子等達400多筆，其對個 人名義遭用以報運並不知情，為此有向欣建公司查問，後 續欣建公司卻未予回復等語（原審卷第75頁背面至80頁背 面），而其所指詢問欣建公司關於遭冒名報運之情形，參 對被上訴人起訴時所檢附欣建公司與廖女108年7月3日之W eChat對話內容（本院110訴字第71號案卷第41頁），確實 亦可見廖女於108年間，就去年（當為107年）400多筆以 其名義進口事項詢問欣建公司承辦人員，惟欣建公司承辦 人員當時回復內容，不只絲毫未有表明係來自廖女委託等 ，或廖女實際委託數量即達此程度等言詞，甚且表明會再 與清關行確認等語，足以佐證廖女所述於107年間有在不 知情下，遭人使用名義報運進口乙節，有其可能性。尤其 ，原審曾請廖女針對自承有委託欣建公司報運進口乙事， 提供詳細貨品資料為說明，廖女為此再次至原審法院證述 時，即有攜帶前就欣建公司為其報運，後續且按欣建公司 指示給付款項809,251元之統一發票及欣建公司就喬裳公 司部分列載之1月出貨對帳單等資料（原審卷第119至121 頁），加以說明，針對原審詢問該報運內容與系爭貨物之 關聯性時，廖女更當場指出所攜帶到庭之前開交易資料， 乃107年1月間者（最末筆為107年1月27日），與系爭貨物 尚包含107年2月以後者，時間上不符，以對帳單顯示之提 單號碼等資料，亦無法勾稽比對等語（原審卷第114頁背 面至115頁之筆錄）；關於廖女自承確有委託欣建公司以 其名義並使用前委任書報運進口之時間，業據其提供時間 上較為吻合之對帳單、發票等資料佐證，再與其承認親簽 之前委任書，後附者亦為廖女106年8月23日換發前之舊國 民身分證，均可見廖女對於所稱前曾委任欣建公司報運之 時間及範圍，堅稱並不包含本件系爭貨物，且已提供可資 比對之相當佐證資料為憑，並非無由。原判決徒以廖女前 曾委託欣建公司報運進口其他貨物乙事，卻對廖女尚稱系 爭貨物不在委託範圍之證述，略而不論，而僅憑所謂「一 條龍服務」方式下，廖女當不知欣建公司所次第委任之報
關業者即為被上訴人，顯然對於廖女證述內容除表明不知 道被上訴人曾受其委任外，尚有證述系爭貨物應與其無關 乙事之證述真實性何以不採，未予斟酌調查，其逕謂被上 訴人報運進口系爭貨物應係廖女透過欣建公司委託之認定 結論，即欠缺依據，而有對廖女明確證述曾委託欣建公司 報運之範圍，無法勾稽肯認包含系爭貨物等事項，漏未斟 酌調查之違誤。原判決既未完整審酌廖女證述前開關於不 利被上訴人之部分，更未對此說明理由，上訴人指摘原判 決有不適用行政訴訟法第133條關於依職權調查證據規定 ，及判決不備理由之違背法令等情，即為有據。 ⒉原判決尚有下述未依職權調查證據之違法：
⑴如前述，原審於審理中傳喚廖女到庭作證時，曾經提示 供廖女指認之另委任書（原審卷第91頁），既據廖女當 庭指稱並非其所簽立者，以之比對廖女自承為其親簽之 前委任書（原處分卷1附件3），確亦可見有其所稱字跡 寫法有所差異，而另委任書似為被上訴人當庭所提出， 但來源為何？係出於如何原因所取得等？原審並未令被 上訴人提出適當、完足之說明；而此事證與廖女證述10 7年間曾在不知情下遭人使用其名義報運進口400多筆貨 物乙節，有無相關？是否反而可佐證廖女所陳情節屬實 等，即非無疑，此節攸關廖女是否有無端遭人冒名，系 爭貨物之報運是否為其中一部分，及被上訴人有無參與 或關涉程度等情事之認定，原審自當闡明並調查相關事 證，予以究明。
⑵甚且，若被上訴人取得之另委任書，乃欣建公司所提供 ，就此亦當詢問欣建公司詳情，並提供委任書來源或與 廖女或提供者間之聯繫資料等，資以究明欣建公司告知 被上訴人有受廖女委任報運乙事，究竟欣建公司所憑依 據為何？是否尚有留存委託報運者之相關對話紀錄或聯 繫資料等（包含有無告知或指定系爭貨物來臺後之收件 人暨收件地址，由原審卷第216頁之不起訴處分二、㈡所 載理由內容，被上訴人之代表人對於在臺物流公司之配 送地址，似曾有指陳，與被上訴人在原審曾表明派送公 司倒閉，不好找乙節《原審卷第116頁背面之筆錄》，似 亦有不同，若本件確係經欣建公司統籌辦理，應有進一 步詢問欣建公司查找提出之可能，方能有所比對確認） ?究竟被上訴人報運系爭貨物時，欣建公司委託其辦理 情形為何，暨被上訴人當時有無聯繫請其出具報關法定 應備文件等事項，均有待進一步釐清，方能核實審認廖 女或關涉之其餘人等，曾委任欣建公司報運進口之確切
範圍，是否確實包含系爭貨物，或依被上訴人與欣建公 司間聯繫情形，被上訴人是否有未依報關管理辦法第12 條、第34條規定核對文件之違失，及其違失狀況究竟係 為便利、配合第三人遂行冒名報運之違章，或可認其係 出於有經合法、完足授權之認知，對於冒名報運之結果 並無過失等。是原審對前開事證並未善盡勾稽調查之責 ，即逕為有利被上訴人之片面認定，自亦有違反行政訴 訟法第125條、第133條未依職權調查證據之違法，而有 令原審再行調查審認之必要。
㈥再者，原判決尚認定廖女於107年1月至11月間，應有委託欣 建公司辦理貨物運送進口業務之金流、物流，且已結清全部 運費計2,690,197元予欣建公司之事實，並以此節時間上與 系爭貨物之進口吻合，故謂廖女應有收到系爭貨物且付清運 費，被上訴人應有受欣建公司複委任而幫廖女辦理，並非冒 用他人名義報運進口違章之論斷，亦有違反論理及經驗法則 之違法：
⒈本件原判決認定廖女確有委託被上訴人報運進口系爭貨物 之理由，尚包含被上訴人於原審曾提出欣建公司與喬裳公 司間之107年3月份後出貨對帳單、匯款明細表及以喬裳公 司為買受人之統一發票（原審卷第130至153頁），謂廖女 或其擔任實際負責人之喬裳公司有結清給付欣建公司計1, 880,946元（包含前述廖女證述確有委託而給付之809,251 元《809,266元扣手續費15元》，則共計2,690,197元）乙事 ，足為廖女有委託欣建公司報運進口系爭貨物之憑據。然 查，關於廖女有給付欣建公司809,266元並取得被上訴人 所開立統一發票（買受人為喬裳公司，並非廖女，原審卷 第119至120頁）乙事，係由廖女於原審到庭結證時所提出 ；嗣後被上訴人於原審另提出之107年3月份後出貨對帳單 、匯款明細表及以喬裳公司為買受人之統一發票等資料， 因嗣後廖女拒絕再度到庭證述，則未經廖女肯認各該出貨 對帳單內容之真實性，由各該資料登載情形，亦未見有可 資比對確實包含系爭貨物訂購或出貨資料等內容。反而， 由各該出貨對帳單商品內容主要為女鞋，而系爭貨物之簡 易申報單列載物品，則尚有男鞋、女童背心、上衣、布料 等貨品（原處分卷2附件1），除可見二者有難以勾稽比對 之處，亦可見該出貨對帳單內容，與廖女前到庭證述其在 大陸訂貨委託報運進口者，為女鞋乙節（原審卷第114頁 背面之筆錄），較為相符；原判決卻在貨物內容有所不同 ，且各該出貨對帳單與系爭貨物之報運進口資料，又無法 明確勾稽比對，則亦難排除出貨對帳單所示商品，尚有可
能另經廖女或喬裳公司合法報運進口，未必與系爭貨物相 關之情況下，即謂廖女或喬裳公司應有委託欣建公司報運 進口系爭貨物並給付相關費用，被上訴人應有間接受廖女 委任，並非冒名，所為論斷實係基於無論由各該出貨資料 或金流、物流等，尚無法勾稽比對與系爭貨物相關之事證 而來，不足以支持所為推測。上訴人指摘原審此部分採證 及事實認定，係違反論理及經驗法則之違法，應為有據。 ⒉至於原判決尚論及被上訴人有支付系爭貨物相關報關費或 貨物稅等款項乙節，以被上訴人為報關業者之故，其為處 理報運進口事務而先行墊付、結清各該款項，乃其事務處 理之方式，但被上訴人究竟係為何人支付？是否係代廖女 支付？並無法單憑被上訴人墊付乙事確認，而尚須視被上 訴人實際上有無及受何人委託，及後續有無向何人請求獲 付此筆款項而定，原判決卻逕論被上訴人必然係代廖女支 付，依據實有不明；且縱依被上訴人主張，單以報關業者 之身分而論，其確實並無墊付各該款項之必要，惟衡情當 亦係有「實際取得系爭貨物之利益」者，方願意支付各該 報運進口費用。則原審亦當依職權令被上訴人提出可供勾 稽、後續果另有他人清償其墊付款項之相關帳證紀錄，究 明相關墊付之事實，被上訴人就此且較有提出之可能；再 就系爭貨物進口後之收件者，亦未見原審有依職權闡明令 兩造說明來臺之相關派件後收件地址為何（例如本件簡易 申報單列載地址，是否果如廖女在原審所述，非其當時可 收件所在，原因為何等，即未見究明，見原審卷第201頁 背面之陳報狀），目前是否確實已查無相關收件資料等事 證（例如欣建公司處是否尚存寄件聯繫資料等），如此亦 方能排除被上訴人是否有與第三人勾串，或明知實際受託 者恐與列載之名義人即廖女無關，卻疏未注意而仍配合冒 名報運之違章可能，案經發回，就此亦當一併注意為妥適 調查，附予指明。
七、綜上，原判決既有上揭違背法令事由，且其違法情事足以影 響判決結果，上訴論旨求爲廢棄原判決，即為有理；又因本 件事證尚有未明，本院無從自為判決，並有前述尚待原審再 行調查審認之必要，爰將原判決廢棄，並依112年8月15日修 正施行之行政訴訟法施行法第22條第2項後段規定，發交原 審業經改制後之本院地方行政訴訟庭，另為適法之裁判。八、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項 、第260條第1項，行政訴訟法施行法第22條第2項後段，判 決如主文。
中 華 民 國 112 年 9 月 5 日
審判長法 官 蕭忠仁
法 官 羅月君
法 官 林麗真
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 112 年 9 月 5 日 書記官 謝貽婷
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