關稅法
臺北高等行政法院(行政),訴字,111年度,846號
TPBA,111,訴,846,20230706,1

臺北高等行政法院判決
111年度訴字第846號
112年6月8日辯論終結
原 告 飛品有限公司
代 表 人 邱大原
訴訟代理人 陳一銘 律師
曾毓君 律師
被 告 財政部關務署基隆關
代 表 人 陳世鋒
訴訟代理人 呂沛蓁
上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國111年5月5
日台財法字第11113911540號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
一、程序事項：
　　原告起訴後，被告代表人依序變更為張世棟、陳世鋒，經新 任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合。
二、事實概要：
　　原告於民國103年至108年間委由華興報關有限公司，向被告 申報進口中國大陸產製圓形耳套/耳皮、頭圈皮套/耳架皮套 等計54批（進口報單號碼第AW//03/A10/40004號等，詳訴願 決定書附表），原申報稅則號別第3926.90.90號「其他塑膠 製品及第3901至3914節之材料製成品」，稅率5%，電腦核定 除附表編號6、7、32、39、48、50等6份報單按C3（貨物查 驗）方式通關外，其餘48份報單均按C1（免審免驗）方式通 關，並依原申報稅則稅率徵稅放行在案。嗣原告於110年12 月8日填具申請書，向被告申請核退因稅則號別核定錯誤而 溢徵之稅款，經被告審查結果，其稅款完納日期均已逾關稅 法第65條所定1年發還期限，爰以110年12月16日基普五字第 1101043867號函，否准其申請（下稱原處分）。原告不服， 循序經訴願未果，而提起本件訴訟。
三、本件原告主張：
㈠、被告認定稅則號別有誤，行政疏失明確，並造成原告權益受 損，迺被告竟不勇於負責補救，反指原告未依規定期限申請 退稅為由卸責，原處分及訴願決定確有違誤：
　1.按「短徵、溢徵或短退、溢退稅款者，海關應於發覺後通知 納稅義務人補繳或具領，或由納稅義務人自動補繳或申請發



還。」及「本法第六十五條所稱溢徵之稅款，指海關或納稅 義務人於稅款完納後，因發現稅則號別、稅率適用、稅款計 算、稅單填寫、幣別、計價單位、匯率、運費或保險費錯誤 致溢徵者。」關稅法第65條第1項及同法施行細則第54條第3 項定有明文。
　2.又按國家為求分層負責與效能，劃分為各種不同層級與職能 之機關，惟設官分職目的絕不在各自為政。自人民之角度以 觀，所有公權力之行使皆源自同一「國家」，基於「行政一 體」之原理，不同行政機關必須彼此溝通協調，不得因各機 關間見解之歧異，損及人民權益，故而行政機關對同一事實 ，不宜有不同之行政處分，否則人民將無所適從（司法院釋 字第613號解釋理由書所揭橥之行政一體原則意旨可資參照 ）。從而，就進口貨物之稅則號別，不同海關間不應有不同 之認定，海關行政一旦出現雙重標準，勢將動搖人民對海關 公正執法之信賴，且將使人民無所適從，實已侵襲行政一體 及法律可預測性之民主法治國家基本要求。
　3.查系爭貨品並非高科技新開發產物，早有許多進口稅放案件 之前例，單就原告歷年申報情形，至遲早於102年以前即有 上百筆進口申報紀錄，且本件亦無稅則見解變更之情事。迺 被告不察，適用錯誤之稅則號別，經原告於108年及109年間 多次就系爭貨品之稅則號別改以正確之稅則號別第8518.90. 90號辦理申報，竟均遭被告否准更改稅則報關（詳原證3號 、原證4號及原證9號），被告之行政疏失實已臻明確。　4.因被告一再錯誤適用稅則，且屢次否准原告以正確稅則號別 申報通關，原告僅能自力救濟，向財政部關務署高雄關申請 預先審核系爭貨品之稅則號別，終經財政部關務署產雄關於 109年5月18日分別以(109)高預字第0103號及(109)高預字第 0104號核復確認系爭貨品正確歸類之稅則號別應為第8518,9 0.90號(詳原證10號及原證12號），自斯時起，系爭貨品之 正確稅則號別方塵埃落定，原告再未受被告之刁難，而得以 正確申報通關。
　5.由上可知，兩造間自108年間以來即已開始溝通系爭商品之 正確稅則號別，長達超過一年，且係因被告屢次否准原告更 正之請求，方產生爭議，是被告有行政疏失在先，並造成原 告權益受損，其後竟不勇於負責補救，准予原告所為之退稅 申請，反而援引關稅法第65條規定，主張原告未依規定期限 申請退稅云云，無視前開往來經過即已長達超過1年期間之 事實，率爾否准原告之請求，故原處分確有違誤，應予撤銷 。
　6.申言之，原告向來遵法誠實納稅，且基於對被告職權行使之



尊重，多年來均依照被告之要求辦理申報通關並完納稅捐， 縱對於被告之要求不服，惟仍本於對被告應會依法行政之信 賴，予以尊重配合。不過原告仍多次與被告承辦人員進行溝 通，期能協助被告釐清實情，改正錯誤。詎料，被告不思即 時糾正錯誤，單就系爭貨品之稅則號別更正事宜即拖延長達 1年以上期間，嗣再以原告所提退稅申請罹於關稅法第65條 所定期限為由，否准原告之請求，此不免招來刻意拖延退稅 之疑慮。且對向來奉公守法之原告情何以堪？顯未落實行政 對人民負責之憲法要求，且有悖於執政團隊施行德政原則， 更與憲法保障人民權利之意旨不符。
　7.被告及訴願決定雖援引最高行政法院104年度判字第677號判 決主張，貨品之稅則號別規列以變更為常態，固定不變為變 態，故其並無行政疏失云云，惟查，該案之原告係主張海關 應繼續適用錯誤之稅則號別，其對錯誤規列之分類有信賴保 護原則之適用，該案之案情背景顯與本件有別，參諸最高法 院109年度台上字第1110號裁定：「就與本件不同之原因事 實及法律問題而闡述其法律見解，不得比附援引」（附件1) ，被告顯不得逕予援引該判決而為其有利之主張。毋寧，依 照最高行政法院104年度判字第677號判決明揭：「海關對於 進口貨物依法負有正確分類之義務，倘其分類有誤，自有即 時匡正錯誤之責」等旨（附件2)，且行政機關本負有依法行 政之責，被告理應即時匡正錯誤之分類，而非一再否准原告 以正確稅則號別之通關申報，要求原告必須修改稅則號別並 完稅後始同意放行，嗣再以原告所提退稅申請罹於關稅法第 65條所定期限為由，否准原告之退稅請求，是依最高行政法 院前開判決意旨，尤證被告行政疏失明確。
㈡、被告未查明原告早先以正確稅則號別辦理申報遭拒之事實， 且無視原告與其自108年以來持續溝通更正系爭貨品之稅則 號別等情，率爾以原告未依規定期限申請退稅云云為由作成 原處分，訴願機關亦未依職權調查上開溝通往來之事實，率 爾以原告未舉證證明為由作成訴願決定，均有違行政程序法 所定有利不利應一律注意及行政機關應依職權調查證據之基 本原則，應予撤銷：
　1.按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情 形，一律注意。」、「行政機關應依職權調查證據，不受當 事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項應一律注意。」 行政程序法第9條及第36條分別定有明文，且前開規定為行 政行為之一般基本原則，於海關行政事務上，自亦有該等規 定之適用。
　2.次按稅捐稽徵機關之調查，應以客觀公正之態度，不得以偏



頗之態度調查，且對有利當事人之情況，應加以調查，始能 正確查明稅捐債務是否存在及其金額若干，更應依職權調查 證據，對當事人有利及不利之事項均應一律注意，並應斟酌 全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷 事實，此為歷來行政法院對於稅捐稽徵機關調查事實所闡釋 之原則(最高行政法院99年度判字第1157號等判決意旨參照 ，附件3)。
　3.查原告自108年以來嘗試以正確稅則號別辦理申報通關，迺 竟遭被告多次否准或要求補稅(詳原證3號、原證4號及原證9 號），甚且，以將溯及既往通知補稅(詳原證9號），企圖使 原告知難而退。經原告終獲財政部關務署高雄關以（109)高 預字第0103號及(109)高預字第0104號核復確認系爭貨品正 確歸類之稅則號別應為第8518.90.90號後(原證10號及原證1 1號），被告逕再以原告未依規定期限申請退稅云云為由， 否准原告之退稅請求，原處分及訴願決定顯有違於前揭最高 行政法院判例之意旨，亦有悖於職權調查原則。　4.被告及訴願決定雖略以，原告如何申報無須經由海關同意， 且原告未曾就系爭貨物申請稅則預先審核，難認原告曾與被 告溝通更正稅則云云，惟其前開主張顯然悖於海關實務常情 且與事實不符，並不可採：
　　⑴查原告於108年6月6日委託華興報關有限公司向被告申報進 口耳套(塑膠製)等商品時，係以稅則號別第8518.90.90號 申報(進口報單第AA/08/112/H2421，即附表編號48)，適 用0%稅率，惟遭被告否准並擅以更改前開商品之稅則及單 價(詳原證3號及該次進口報單項次8之貨品名稱），要求 原告必須依其所更改之錯誤稅則並繳納稅負後始同意放行 。
　　⑵嗣原告於108年7月31日委託華興報關有限公司就系爭商品 向被告申請稅則分類之澄覆，主張系爭商品具功能性，不 應依材質課稅等語(原證13號），仍遭被告於108年8月1日 回覆系爭商品應歸列為材質課稅云云，並要求原告須將10 8年8月8日進口報單第AW/08/112/H3357號(詳附表編號52) 更改系爭貨品之稅則後再行申報通關(詳原證4號）。　5.綜上可知，原告確自108年以來嘗試以正確稅則號別辦理申 報通關，且亦與被告多次溝通更正系爭貨品之稅則號別，惟 均遭被告否准或要求補稅，迺被告罔顧上情，訴願機關又未 盡調查之能事，率爾以罹於法定期間為由否准原告所提之退 稅申請，顯然損及原告權益，並有害於政府機關威信及海關 執行業務之專業公正性。
㈢、原告確於民國（下同）108年6月間即多次嘗試以正確稅則號



別辦理申報通關，惟均遭被告否准，故本件應認原告至遲已 於108年6月3日提出退稅之申請，原處分及訴願決定逕以原 告未依規定期限申請退稅云云為由，否准原告之退稅請求， 確有違誤，應予撤銷：
　1.原告至遲於108年6月3日即向被告溝通進口耳套(塑膠製)等 商品（下稱系爭商品)應以稅則號別第8518.90.90號歸列申 報：
　　⑴查原告於108年6月3日委託華興報關有限公司（下稱華興報 關行）向被告申報進口系爭商品時，原擬以稅則號別第85 18.90.90號申報(進口報單第AA/08/112/H2421，即附表編 號48)，惟據華興報關行回覆表示，被告認定系爭商品應 歸列為材質報稅，無法以貨品之功能性進行歸列，不能採 用稅則號別第8518.90.90號進行申報云云，原告因而依被 告意旨以錯誤之稅則號別第3926.90.90號進行申報完稅( 詳原處分卷第116頁）。
　　⑵被告雖主張，原證3號所附進口報單第8項商品雖經被告核 定改列為稅則號別第6307.90.90號，適用10%稅率，但第8 項商品「107針織紋頭帶(塑膠製)」與系爭商品之稅則號 別究係為第8518.90.90號或第3926.90.90號乙節無涉云云 ，實屬誤導：
　　　查該項商品「107針織紋頭帶(塑膠製）」經被告核定應歸 列為稅則號別第6307.90.90號「其他製成之紡織品」，可 見被告確係要求原告應以「貨品材質」歸列報稅，而不採 認原告所主張系爭商品應以「功能性」進行歸列，不同意 原告採用稅則號別第8518.90.90號歸列申報。（2)申言之 ，原告係先依被告要求將該次報單上載全數商品以稅則號 別第3926.90.90號「其他塑膠製品及第3901至3914節之材 料製成品」進行申報後，被告又再要求該次報單上載第8 項商品應屬紡織品，並核定該項商品稅則號別應歸列為第 6307.90.90號，經徵稅後始得放行(詳原處分卷第391頁） ，此從該次進口報單狀態查詢清表顯示原告該次報關歷經 多次送單、修改、補單後始獲被告核稅放行等情可佐(詳 原處分卷第179頁），足證被告確係要求原告以錯誤之稅 則號別辦理申報完稅，不容被告臨訟卸責。
　2.正因原告當時仍持續被迫以稅則號別第3926.90.90號辦理系 爭商品之申報(詳附表1編號49至編號51)，因此，原告嗣於1 08年7月31日才會向被告稅則分類人員書面說明系爭商品稅 則分類應適用第8518.90.90號，並請其核覆等語(原證14號 ），且因原告當時另欲進行系爭商品之申報進口(詳附表1編 號52)，故原告前開電子郵件並同時副本知會華興報關行(詳



原證14號）。
　3.隨德華興報關行於108年8月1日回覆原告略以：「海關將其 歸列為材質課稅，稅則見附檔(註：原文『件』字應屬誤繕)此 次文件請李小姐加註材質再重新提供給我」等語，前開電子 郵件並同時副本知會被告稅則分類人員(原證15號)，被告自 不得諉稱不知，或逕謂係報關行虛構被告旨意云云。　4.再者，華興報關行其後正係依被告前開指示擬訂報關單，始 辦理完稅通關(詳原處分卷第125頁），足證原告所委任之華 興報關行確係事先與被告溝通稅則，嗣依照被告意旨辨理報 關作業，此亦符合海關申報實務與常情，故被告諉稱，原告 如何申報無須經由海關同意，且原告未曾與被告溝通更正稅 則云云，確非事實。
　5.綜上可知，原告至遲於108年6月3日即向被告溝通系爭商品 應以稅則號別第8518.90.90號歸列申報，惟均遭被告否准， 前開溝通作業期間即已長達超過1年，且當非可歸責於原告 ，則被告一方面不接受原告請求以正確稅則號別第8518.90. 90號核稅，事後卻又援引關稅法第65條規定，主張原告未依 規定期限申請退稅云云，無視前開往來經過即已長達超過1 年期間之事實，確有違誤。從而，原告既至遲於108年6月3 日提出系爭貨品應以稅則號別第8518.90.90號歸列申報之申 請，縱如依關稅法第65條第2項規定以完稅日之翌日起算1年 退稅期限，原告於107年6月4日後業經完納稅款之溢付稅款( 詳附表編號26至編號54)，自應仍在退稅期限内，原處分及 訴願決定否准原告之退稅請求，確有違誤，應予撤銷。㈣、退萬萬步言，被告至遲於109年5月18日知悉本件有溢繳稅款 之情事，被告本應依關稅法第65條第1項規定辦理發還稅款 事宜，迺被告應為而未為，本已違法，嗣竟以原告未依規定 期限申請退稅云云為由，否准原告之退稅請求，故原處分及 訴願決定確有違誤，應予撤銷：
　1.依照最高行政法院104年度判字第677號判決明揭：「海關對 於進口貨物依法負有正確分類之義務，倘其分類有誤，自有 即時匡正錯誤之責」等旨（詳附件2)，且行政機關本負有依 法行政之責，故被告本應致力於適用正確稅則號別核定稅單 ，如發覺錯誤者，亦應依法即時匡正錯誤。
　2.次按關稅法第65條第1項規定，溢徵稅款者，海關應於發覺 後通知納稅義務人具領，或由納稅義務人申請發還。可知依 上開規定，申請退稅並非納稅義務人之義務，而係權利；反 觀海關，如發覺有溢徵稅款之情事者，海關「應」通知納稅 義務人具領退稅款項，故海關一旦發覺有溢徵稅款之情事者 ，理應負有辦理退稅之法定義務，方符依法行政原則。



　3.查兩造不爭執，財政部關務署高雄關業於109年5月18日以(1 09)高預字第0103號及(109)高預字第0104號核復確認系爭貨 品正確歸類之稅則號別應為第8518.90.90號(詳原證10號及 原證11號），且依前開函覆註3明載：「預先審核之稅則號 別除相關法令變更或申請人提供之資料不實或有進口貨物稅 則預先審核實施辦法第6條所列情事，應不再適用者外，自 答覆函發文日起對海關及申請人均有其適用。」等語(詳原 證10號及原證11號），可知被告至遲應於109年5月18日知悉 且確定系爭貨品之正择稅則號別應為第8518.90.90號「其他 第8515節所屬貨品之零件」，而非其向來所認定之第3926.9 0.90號「其他塑膠製品及第3901至3914節之材料製程品」， 而有溢徵稅款之情事；更遑論，原告早於108年6月間即多次 嘗試以正確稅則號別辦理申報通關，更曾去信要求被告核覆 系爭商品正確稅則分類應適用第8518.90.90號(詳原證14號 及原證15號），故被告就其確曾溢徵原告系爭貨品之稅款乙 節，自不得諉稱不知情。
　4.從而，被告既至遲於109年5月18日發覺本件確有溢繳稅款之 情事，被告依關稅法第65條第1項規定，即應辦理發還稅款 事宜，毋待原告提出退稅申請，故縱如依關稅法第65條第2 項規定以完稅日之翌日起算1年退稅期限，原告於108年5月1 9日後業經完納稅款之溢付稅款(詳附表編號47至編號54)， 自應仍在退稅期限内，原處分及訴願決定否准原告之退稅請 求，確有違誤，應予撤銷。
㈤、被告主張，原告於109年5月18日收到高雄關稅則預先審核答 覆函，斯時已知悉系爭貨品之正確稅則號別，原告未於關稅 法第65條第2項規定之申請期間内申請退稅，具可歸責性， 故原處分並無違誤云云(詳被告112年3月7日行政訴訟陳報狀 ），並無理由：
　1.依被告所陳報資料，高雄關稅則預先審核答覆函係於109年5 月19日方以大宗掛號方式寄出，則被告主張，原告早於109 年5月18日已確定系爭貨品歸列之稅則號別云云，斯時高雄 關稅則預先審核答覆函根本尚未寄出，原告何來知情？益證 被告主張，確與事實不符。
　2.被告既未證明高雄關稅則預先審核答覆函係何時送達原告， 則其空言主張原告於110年12月8日申請發還溢徵稅款，係自 誤期限云云，應無理由。
㈥、原告就本件時效期間之經過並無可歸責性，被告逕以關稅法 第65條所定期間否准原告之退稅申請，與司法院釋字第610 號解釋意旨不符，且有違於憲法要求之正當法律程序，故原 處分確有違誤：




　1.按「時效」制度雖指在一定期間内權利之行使或不行使的狀 態繼續，而為發生權利取得或請求權消滅原因之法律要件， 其目的在使法律關係早日確定，並維護法律秩序，然前提須 權利人知悉其有此權利而不行使下，才可將不利益歸責於權 利人，否則將不符合正當法律程序下自主原則之歸責原則， 蓋自主原則的歸責原則，是以行為人認識行為後果為前提， 因為法律只能要求對行為後果有認識的人，對於因認識而選 擇為不符合法律期待的行為負責，不認識行為後果的人，沒 有作正確決定的能力，他的任何決定都不是他的錯，除非他 應該可以認識而不認識，這是符合自主原則的過錯責任原則 。權利主體有無故意或過失不行使權利的事實，則取決於權 利主體是否知道權利存在，如果權利主體不知道有權利存在 而未行使權利，權利主體沒有過錯，也不應遭受歸責而承受 失權的效果（司法院釋字第610號部分協同意見書可資參照 ，附件4)。關此，司法院釋字第763號及第747號解釋理由書 亦闡明請求權時效應以權利人知悉其權利受侵害時起始得起 算之意旨。
　2.次按「前項補繳或發還期限，以一年為限；短徵、溢徵者， 自稅款完納之翌日起算；短退、溢退者，自海關填發退稅通 知書之翌日起算。」關稅法第65條第2項固有明文，惟正當 法律程序乃係憲法之基本要求，任何法律亦不得僭越於憲法 規定及基本原則之要求而為違憲之規定，且行政機關基於依 法行政原則，在適用法律時更應以符合憲法要求之前提，為 正確且合憲之適用，故就人民申請退稅准否之決定，亦應依 司法院大法官會議上開解釋意旨，斟酌申請人知悉其溢繳稅 負之情事及時點，並考量申請人是否有故意或過失不行使權 利之情事等節，以為認定。
　3.況按，關稅法所訂定之核課期間、徵收期間長達5年，而人 民請求退稅期間均未逾1年，致使國家與人民間之關係顯然 失衡，尚難認無違反平等原則之違法，更有國家與民爭利之 疑慮。為免過度擴張國家之權力，導致國家公益與人民私益 間，存有過度保護國家利益，而恝置人民私益之權利失衡之 狀態，故行政機關更應當衡量稅捐債務人與稅捐債權人之權 利行使期間，本於平等原則、衡平原則加以為之，否要難認 為合憲，此亦有最高行政法院94年度判字第1302號判決意旨 可資參照(附件5)。
　4.查本件原告於108年間即積極與被告溝通辦理系爭貨品稅則 號別之更正事宜，且嗣於109年5月18日後始由財政部關務署 高雄關以(109)高預字第0103號及(109)高預字第0104號進口 貨物稅則預先審核答覆函，核復確認系爭貨品正確歸類之稅



則號別應為第8518.90.90號(詳原證10號及原證11號），原 告復向被告提出退稅之申請(詳原證12號），被告未查明上 情，且未探究原告就申請退稅之時點有無可歸責性，即逕自 以原告申請退還溢繳關稅之稅款完納日期已逾關稅法第65條 所定1年退還期限，否准原告前開申請，原處分已與前開司 法院釋字第610號部分協同意見書等之意旨不符，而有違憲 法上重要原則即正當法律程序下自主原則之歸責原則。㈦、综上，原處分及訴願決定之認事用法確有違誤，敬請鈞院賜 判如原告訴之聲明，以維法制，俾保原告之正當權益，實所 至感，敬請鑒核等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處 分。被告應作成准予退還原告新台幣1,022,398元及就如附 表F欄所示之各期稅額、各自如附表「稅款完納日期（同稅 單送達日期）」乙欄所示日期之翌日起，至發還之日止，依 繳納各期稅款之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日 加計利息之行政處分。
四、被告則以：
㈠、原告未依關稅法第65條規定，自系爭54份報單稅款完納之翌 日起1年内，向被告申請發還溢徵稅款，被告依前揭規定予 以否准，並無不合：
　1.按溢徵稅款者，海關應於發覺後通知納稅義務人具領，或由 納稅義務人申請發還；其發還期限，以1年為限；溢徵者， 自稅款完納之翌日起算，關稅法第65條第1項及第2項定有明 文。又稅務案件性質上屬大量行政事務，在海關通關實務程 序中，有關進口貨物之材質成分、功能用途等課稅要件事實 、有無符合免稅或退稅要件等相關資料，多發生於納稅義務 人所得支配之範圍，且基於事務之急迫性與大量性，以及資 訊不對稱之現實環境下，難以要求海關有隨時注意每一位納 稅義務人有無在其他關區申請稅則預審結果之法律上發覺義 務，反之納稅義務人對於自身進口貨物之徵免有利事項則最 為知悉。從而，關稅法第65條賦予納稅義務人主動之退稅請 求權，得自稅款完納之翌日起算1年内，向海關申請發還溢 徵稅款，以保障納稅義務人權益，並兼顧租稅安定性及行政 經濟效能。
　2.經查原告於103年至108年間向被告報運進口系爭貨物共54批 ，並分別於103年1月24日至108年9月2日（卷1附件2，詳如 附表）完納稅款，依前揭規定，至遲應於104年1月26日（星 期一）至109年9月2日（星期三）前申請發還溢徵稅款，惟 原告遲至110年12月8日始具文（卷1附件3)向被告提出申請 ，已逾前揭規定之1年發還期限，被告否准其退稅申請，自 屬有據。原告主張被告至遲於109年5月18日（即高雄關〔109



〕高預字第103號及第104號進口貨物稅則預先審核答覆函〔卷 1附件9第337、338頁〕）知悉有溢徵稅款情事，本應依關稅 法第65條第1項規定辦理發還稅款，卻以原告未依法定期限 申請而否准退稅，原處分及訴願決定有違誤云云，顯有誤解 ，核不足採。
　3.次按「納稅義務人如不服海關對其進口貨物核定之稅則號別 、完稅價格或應補繳稅款或特別關稅者，得於收到稅款繳納 證之翌日起30日内，依規定格式，以書面向海關申請復查…… 。」關稅法第45條定有明文。準此，貨物進口後，納稅義務 人倘不服海關核定之稅則號別，本應循一般行政救濟程序， 於法定期間内向海關申請復查。再者，行政處分於法定救濟 期間經過後，發生形式確定力，基於法安定性原則，相對人 或利害關係人均應尊重其效力，原不得再對之爭訟，惟為保 障納稅義務人之權益，關稅法第65條另設有退還溢徵稅款之 規定，並就發還期限之起算日定有明文。本件被告就附表54 份報單皆按原申報稅則稅率徵稅放行，原告未於法定救濟期 間内申請復查，該54筆核課處分已告確定，發生形式上確定 力。原告遲至110年12月8日始具文向被告申請退還稅款，已 逾法定發還期限，核與關稅法第65條第1項、第2項規定之要 件不符，已如前述，基於租稅安定性之考量及立法者對法定 救濟、退稅期限之立法目的，則被告否准原告申請退稅之原 處分，洵屬有據。
㈡、原告主張被告核定稅則號別有誤，行政疏失明確一節，按有 關進口貨物之稅則號別分類，乃海關本於專業知識，依據海 關進口稅則總則及解釋準則規定，以進口貨物之實際内容為 認定，其認定結果是否正確，須經多次反覆驗證，質言之， 由於貨品之稅則號別歸列常同時涉及相關之複數以上類別， 調整、變更其歸列乃屬常態，固定不變反為變態，尚難謂一 旦稅則號別經個案認定後，即永遠不得再為變更（貴院108 年度訴字第469號判決意旨參照，卷1附件12)。再者，進口 貨物貨品分類號列之歸列，涉及高度專業性及技術性判斷， 且貨品依其成分常可能涵蓋2個以上之分類號列，被告所屬 關員對於進口貨物之材質成分、功能、特性或用途之認定， 自有可能因其自身專業智識及見解不同，或進口人所提供資 料完整性有別，而作成核歸不同貨品分類號列之決定，此種 情形在專業分工愈趨細緻之技術領域益為彰顯，且中外皆然 （最高行政法院104年度判字第677號判決意旨參照，卷1附 件13)，因此實難僅憑稅則號別歸列不同逕認為行政疏失。 原告辯稱被告核定稅則號別有誤，行政疏失明確等語，顯有 誤解，自無足採。




㈢、原告主張自108年6月即向海關多次溝通，經被告要求以錯誤 稅則號別辦理申報，始得完稅放行，被告未查明原告早先以 正確稅則號別辦理申報遭拒之事實，率爾以原告未依法定期 限申請退稅為由作成原處分，有違行政程序法所定有利不利 一律注意之基本原則一節，經核均無理由，說明如下：　1.按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則， 自為行政訴訟所適用。」「當事人主張事實，須負舉證責任 ，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其 主張之事實為真實。」最高行政法院61年判字第70號、39年 判字第2號著有判例（卷2附件3及4)。準此，納稅義務人對 其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實 之證明者，自難為有利於納稅義務人之認定。原告辯稱其「 被迫」以稅則號別第3926,90.90號申報系爭貨物進口，爰於 108年7月31日向證人即財政部關務署稅則法制組(下稱關務 署稅法組）人員以書面說明應適用稅則號別第8518.90.90號 ，嗣華興報關行於同年8月1日回復原告稱海關將貨物歸列為 材質課稅，電子郵件並同時副知證人（原證14、15，同原告 起訴狀原證4，卷1附件9第327頁），足證報關行係依被告意 旨辦理報關作業云云，惟查原告提出之原證3、4、9、14及1 5僅為報關行與原告往來之電子郵件，未見有被告要求原告 如何申報或就系爭貨物核定稅則之意思表示，且原告迄未提 出任何足以證明被告相關人員確有指示報關行應如何申報之 具體事證，徒以證人未即時反驳報關行電子郵件内容，辯稱 報關行應係如實傳達被告要求系爭貨物以稅則號別第3926.9 0.90號歸列材質課稅意見等語，原告上揭主張僅屬臆測之詞 ，揆諸前開判例意旨，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採 信。
　2.經查原證3之進口報單（即附表編號第48號報單第AA/08/112 /H2421號，卷1附件9第325至326頁、附件17第391至392頁為 原始紙本遞送報單）第1至15項貨物原申報稅則號別皆為第3 926.90.90號，除其中第8項貨物「107針織紋頭帶（塑膠製 ）」，經被告核定改列稅則號別第6307.90.90號「其他製成 之紡織品」外，其餘項次均按原申報稅則號別徵稅放行，該 報單所有項次並非如原告辯稱係以稅則號別第8518.90.90號 申報，且該第8項貨物與本件系爭貨物名稱屬性及稅則號別 均有不同，亦難比附援引。另查原證9所載3份進口報單（第 AW/08/345/SA018、AW/08/345/SA039及AW/08/345/S9091號 ，即分別為原證7、8、6，卷1附件9第329至335頁），均按 原申報稅則號別第8518.90.90號徵稅放行（報單詳見卷1附 件18至20)，並無改列稅則號別或補徵稅款情事，原告空言



指摘其自108年以來嘗試以正確稅則號別報關，亦與被告多 次溝通更正，遭被告多次否准或要求補稅，甚且通知將溯及 既往補稅等節，殊乏所據，洵非可取。
　3.原告主張據華興報關行回復表示被告認定系爭商品應歸列材 質課稅，無法以貨品功能性歸列稅則，原告因而依被告意旨 以錯誤之稅則號別第3926.90.90號進行申報，該次報關經歷 多次送單、修改、補單後始獲被告核稅放行一節，經查附表 編號第48號報單於原告108年6月3日向被告傳輸申報後即收 單建檔，原申報稅則號別皆為第3926.90.90號（詳如卷1附 件17第391至392頁），經實施電腦審核，原核列以儀器查驗 (C3X)免補報單方式通關（卷1附件2第179頁），嗣因儀檢不 相符，爰更改通關方式為人工查驗(C3M)，並補收紙本報單 ，經被告審核後，僅就該報單第8項貨物核定改列稅則及價 格，其餘皆按原申報内容徵稅放行，且原告通關過程中並未 就該報單申請更正稅則號別，此有進口報單狀態查詢清表（ 卷1附件2第179頁）、原證3之華興報關行與原告108年6月6 日電子郵件（卷1附件9第324頁）及原始紙本報單(卷1附件1 7第391頁）附卷可稽。是原告自行以稅則號別第3926.90.90 號進行申報，卻空言泛稱由該報單第8項貨物可知被告確係 要求其以貨品材質歸列錯誤之稅則號別，始得辦理申報完稅 云云，顯與上開事證不符。又查華興報關行108年6月6日電 子郵件僅稱被告更改該報單第8項貨物稅則及單價，並未提 及被告有無就其他項貨物改列稅則或指示原告應如何申報， 原告上開主張未舉證以實其說，容非可採。
　4.又按關稅法第16條第1項規定：「進口貨物之申報，由納稅 義務人自裝載貨物之運輸工具進口日之翌日起15日内，向海 關辦理。」可知，我國進出口貨物係採納稅義務人主動申報 制度，其不待稅捐機關個別輔導，即有依法申報之義務，納 稅義務人欲如何申報本無須經由海關同意，海關亦無從強制 其申報何等稅則號別。原告主張其委託報關行向被告申請稅 則分類之澄覆，遭被告回復系爭貨物應以材質課稅，並要求 須更改稅則後再行申報通關云云，顯非事實。又原告倘對系 爭貨物之稅則號別有疑義，得於貨物進口前，依關稅法第21 條及進口貨物稅則預先審核實施辦法第2條規定，向海關申 請預先審核稅則號別，或俟貨物實際進口後，依關稅法第45 條規定申請復查。然查本件原告自103年起至108年間進口系 爭貨物共54批，均自行申報稅則號別第3926.90.90號，被告 亦皆按原申報之稅則號別徵稅放行，期間原告未曾就系爭貨 物申請稅則預先審核或提起復查等行政救濟，關務署稅法組 亦未曾就系爭貨物作成稅則分類疑義解釋，嗣因本件申請退



稅已逾關稅法第65條規定1年發還期限，被告依法予以否准 ，原告主張被告未依職權查明，有違行政程序法所定有利不 利一律注意之基本原則云云，均未提出相關事證以實其說， 所訴亦無可採。
　5.退萬步言，縱使證人（即關務署稅法組稅則分類人員）就原 告108年7月31日電子郵件（原證14)關於系爭貨物稅則號別 為何有所答復（假設語氣），亦僅係基於便民服務而單純提 供行政資訊，並非為實現一定之行政目的，而促請特定人為 一定作為或不作為之行為，自非屬行政程序法第165條、第1 67條1項規定所稱之行政指導，亦不生任何規制之法律效果 ，原告仍應本於其專業進口商之知識經驗及對進口貨物狀態 之認知，依關稅法第16條規定主動申報。況證人有無答復稅 則如何歸列，亦不影響原告於110年12月8日始具文（卷1附 件3)向被告申請退稅，已逾關稅法第65條規定1年發還期限 之事實。原告爭執其於108年6月即多次向被告溝通稅則，經 被告要求以錯誤稅則號別辦理申報等語，核與本案申請退稅 是否已逾關稅法第65條法定發還期限之爭點無涉，原告主張 ，洵非可採。
㈣、原告於112年3月13日行政訴訟準備（一）狀變更主張，改稱 本件應認其至遲已於108年6月3日（即附表編號48及原告起