臺北高等行政法院判決
111年度簡上字第197號
上 訴 人 鴻嘉源通訊科技有限公司
代 表 人 廖祿炘（董事）住同上
被 上訴 人 財政部關務署臺北關
代 表 人 方國賢（關務長）
上列當事人間貨物稅事件，上訴人對於中華民國111年9月23日臺
灣桃園地方法院111年度稅簡字第3號行政訴訟判決，提起上訴，
本院判決如下：
主 文
原判決廢棄。
訴願決定及原處分（含復查決定及重核復查決定）均撤銷。第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人代表人原為陳世鋒，嗣於訴訟進行中變更為方國 賢，茲據其現任代表人方國賢具狀聲明承受訴訟，核無不合 ，應予准許。
二、緣上訴人委由天胜國際有限公司於民國105年3月至11月間向 被上訴人報運進口MP3播放器（HD2）共11批【進口報單號碼 ：第CE//05/727/01299號等11份，以下合稱系爭貨物，詳如 原審法院111年度稅簡字第3號判決（下稱原判決）附表所示 】，原申報稅則號別皆為第8517.69.00號「其他無線通訊器 具」，第1欄稅率FREE（關稅稅率），未申報貨物稅稅率及 稅額，「（申請）審驗方式」欄空白，電腦核定按C1（免審 免驗）方式通關，經依關稅法第18條第1項規定，按申報事 項先行徵稅放行，事後再加審查。嗣被上訴人審查結果，系 爭貨物均改列稅則號別第8519.81.00號「使用磁性、光學或 半導體媒體之錄音或聲音重放器具」，第1欄稅率10%，稽徵 特別規定為「T*」（部分進口應課徵貨物稅），核屬貨物稅 條例第11條第1項第6款規定之應稅貨物，爰按貨物稅稅率10 %補稅，並經徵起在案。被上訴人審認上訴人未依規定申報 貨物稅稅率及稅額，逃漏貨物稅違章成立，乃按上訴人每批 進口貨物所漏貨物稅額各處0.4倍之罰鍰共計新臺幣（下同 ）35,506元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願 ，前經財政部以110年1月22日台財法字第10913933010號訴 願決定：「復查決定撤銷，由原處分機關另為復查決定。」 嗣被上訴人重行審查結果，以110年5月10日北普法字第1101
004418號重核復查決定：「復查駁回。」。上訴人不服，提 起訴願，經財政部以110年12月15日台財法字第11013941930 號訴願決定駁回。上訴人仍然不服，提起行政訴訟，經原審 法院以原判決駁回上訴人之訴，上訴人猶未甘服，遂提起本 件上訴。
三、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明 、原判決認定之事實及理由，均引用原判決所載。四、上訴意旨略以：
㈠系爭貨物非屬貨物稅條例第11條第1項第8款規定之應稅貨物： ⒈系爭貨物係將音頻訊號以FM無線電發射（低功率者，傳送信 號而無任何線路連接者），供車內或或鄰近FM收音機接收（ 收音機將訊號降頻、放大處理），核屬稅則號別第8517節「 傳輸聲音之器具」。又稅則號別第8517節係包括稅則號別第 8525節「廣播」以外之無線電傳輸器具，而稅則號別第8519 節「錄音或聲音重放器具」，係將錄音媒體所錄之錄音重現 ，重放原始之聲波（言語、音樂等），此器具所生音訊頻率 人類可聽到；稅則號別第8525節「裝有錄或放音器具者」與 第8519節「錄或放音器具」貨物之區別，乃在於有無傳輸無 線電功能。系爭貨物可「接收手機藍牙無線電訊號」為可譬 如第8525節所稱「裝有接收器具者」；可「支援USB隨身碟 、記憶卡」讀取裝置為可譬如第8525節所稱「裝有放音器具 者」；可發射FM無線電訊號可譬如第8525節所稱「無線電廣 播之傳輸器具」之傳輸功能；則系爭貨物與「無線電廣播之 傳輸器具」之無線電傳輸功能相同，但因非供「廣播用」， 故無從適用第8525節，而應分類為第8517節所稱「其他無線 電之傳輸器具」。因系爭貨物最終為產生無線電訊號（人類不 可聽聞頻率），與分類第8519節所稱「錄音或聲音重放器具」 最終為產生有線電訊號（人類可聽聞頻率，未附喇叭者）或人類 可聽聞聽音（附喇叭者）不同。準此，系爭貨物特性為「無 線電傳輸器」，而非「聲音重放器具」，故分類為稅則號別 第8517節「其他無線電之傳輸器具」，相較於分類為第8519 節「錄音或聲音重放器具」或第8525節「無線電廣播之傳輸 器具，不論是否裝有接收或錄或放音器具者」，顯然較為合法 。
⒉倘原審法院認系爭貨物核屬貨物稅條例第11條第1項第8款規定 之應稅貨物，那一般「FM收音機」（稅則第8527節，非應稅 貨物），接收FM電台無線電播放器（稅則第8525節，非應稅 貨物）所傳輸播放CD、錄音帶節目，亦應屬貨物稅條例第11條 第1項第8款規定之「分離式音響組件」；然此兩者貨物均非屬 應稅貨物。財政部關務署稅則法制組對系爭貨物依海關進口
稅則解釋準則（下稱解釋準則）一及六規定所為釋示分類稅則 ，不僅忽略系爭貨物「無線電傳輸（發射）」功能為稅則號 別第8517、8525節明列之主要功能者，而稅則號別第8519節 則無；且解釋準則六明定稅則號別（8碼）下「目」之分類規 定，惟現行稅則號別下並無「目」之分類，顯然該核釋依法無 據。原判決審認系爭貨物屬第8519節「錄音或聲音重放器具 」之貨物，係貨物稅條例第11條第1項第8款規定之分離式音響 組件，應課徵貨物稅，顯有行政訴訟法第243條第2項第6款判 決不備理由、理由矛盾之違背法令，且有同條第1項判決不適用法 規、適用法規不當之違背法令。
㈡上訴人就本件申報事項並無申報不實之過失： 上訴人報運進口系爭貨物時，所申報之貨物名稱、數量、完稅 價格等皆無短報或不實，且逃漏貨物稅事實之發生純係雙方對 貨物應歸列之稅則號別認定不同所致，故依法不得認定上訴人 有未據實申報之情事。原判決對此未察，竟以「進口時未申 報貨物稅稅率及稅額、亦未主動在（申請）查驗方式欄填報代 碼8」，認定上訴人有申報不實之過失，其認事用法顯有違 誤等語。
五、本院按：
㈠按行政訴訟法第213條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中 經裁判者，有確定力。」故訴訟標的於確定終局判決中經裁 判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法 院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。又行政處分撤銷 訴訟之訴訟標的是原告訴請撤銷之行政處分違法，且原告之 權利因此受到侵害之權利主張。是以對行政處分提起撤銷訴 訟，該處分之合法性為撤銷訴訟訴訟標的之內容，撤銷訴訟 經法院實體判決認處分並無違法而駁回原告之訴確定者，行 政處分之合法性已有實質確定力（既判力），該撤銷訴訟之 當事人均應受其拘束，後訴訟法院亦應以該確定判決為基礎 作成判決，不能為相反於該確定判決內容之判斷，此即撤銷 訴訟判決既判力之確認效（最高行政法院110年度上字第102 號判決參照）。經查，關於上訴人報運進口系爭貨物是否應 補繳貨物稅款之爭執，前經被上訴人審認應屬貨物稅條例第 11條第1項第6款應徵貨物稅之範圍，並按稅率10%課徵貨物 稅，上訴人不服，循序提起行政訴訟，嗣經原審法院以110 年度稅簡字第9號判決駁回上訴人之訴，上訴人不服，提起 上訴，經本院以111年度簡上字第31號判決（與原審法院110 年度稅簡字第9號判決合稱系爭前案判決）駁回上訴確定在 案，為原判決依法確定之事實【參原判決第18頁。又該案之 訴願決定即財政部110年4月21日台財法字第11013905820號
訴願決定（參原處分卷一第115至122頁）乃認系爭貨物應屬 貨物稅條例第11條第1項第8款「分離式音響組件」之應稅貨 物（稅率10%），惟應補徵貨物稅之結果並無二致，故仍為 訴願駁回之決定】。準此，前處分（即補徵貨物稅處分）是 否違法而得撤銷之訴訟標的於確定之終局判決中已經受裁判 ，該訴訟標的之法律關係即有既判力。而前處分為本件原處 分之基礎，則前處分既已被確認不違法，自發生撤銷訴訟確 定判決拘束力，上訴人於本件訴訟不得為與該確定判決意旨 相反之主張，本院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。 是以，上訴人於本件訴訟仍持續爭執系爭貨物非貨物稅條例 第11條第1項第8款之應稅貨物，並主張原判決審認系爭貨物 屬第8519節「錄音或聲音重放器具」之貨物，係貨物稅條例第 11條第1項第8款規定之分離式音響組件，應課徵貨物稅等情 ，顯有行政訴訟法第243條第2項第6款判決不備理由、理由矛盾 之違背法令，且有同條第1項判決不適用法規、適用法規不當之 違背法令云云，即非可採。
㈡次按納稅者權利保護法第16條第1項規定：「納稅者違反稅法 上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。 」行政罰 法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意 或過失者，不予處罰。」所稱故意是指人民對違反行政法義 務行為之事實，明知並有意使其發生，或預見其發生而其發 生並不違背其本意；至所稱過失則係指人民對違反行政法義 務行為之事實，按其情節應注意，並能注意，而不注意，致 其發生；或預見其能發生而確信其不發生而言。本件原判決 固以上訴人本應依法盡其誠實申報及繳納義務，於履行義務 之過程（如：申報、提示文件、繳納等）滋生疑義者，非不 得自動向主管機關查詢，以免因自己或委託他人之行為或不 行為致生違反行政法上之義務，而須負擔不利益之結果。惟 上訴人未善盡注意義務，進口時未依規定申報應稅貨物，致 生逃漏稅款之違章情事，核有過失，自應論罰為由，而認被 上訴人依貨物稅條例第32條第10款規定，按每批進口貨物各 處所漏貨物稅額0.4倍之罰鍰，共計35,506元，並無違誤， 而判決駁回上訴人在第一審之訴。惟查：
⒈貨物稅條例第32條第10款規定：「納稅義務人有下列情形之 一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處3倍以下罰鍰：……十、 國外進口之應稅貨物，未依規定申報。」係以自國外進口應 稅貨物，未依規定申報致逃漏貨物稅為其處罰要件。稅務違 章案件減免處罰標準（下稱減免處罰標準）第11條第2項規 定：「依貨物稅條例第32條第10款規定應處罰鍰案件，因短 報或漏報完稅價格或數量，致短報或漏報貨物稅額，而申報
進口時依規定檢附之相關文件並無錯誤，且報關人主動向海 關申報以文件審核或貨物查驗通關方式進口應稅貨物者，免 予處罰。」揭示應課處罰鍰者，以進口人即納稅義務人「未 據實申報」，或有「短報、漏報完稅價格或數量」之情事為 據，足徵漏稅之結果須與進口人一定之行為或不行為有關， 始當課罰，核與貨物稅條例第32條第10款所定處罰要件及其 處罰目的尚屬無違，故貨物稅條例第32條第10款所謂「未依 規定申報」，應係指納稅義務人未據實依規定申報者而言（ 最高行政法院109年度上字第650號判決參照）。又固然貨物 是否應課徵貨物稅，端視該貨物是否屬貨物稅條例第二章所 列之應稅貨物，不因該貨物是在國內產製或自國外進口而有 區別，自與針對國外進口貨物，是否應徵收進口稅之稅則號 別認定無涉。惟進口貨物項目繁多，產品內容日新月異，對 海關進口稅則之解釋涵攝錯誤在所難免，而倘對海關進口稅 則之解釋涵攝錯誤，亦有可能因該稅則號別所表徵之貨品， 而誤認該貨品非貨物稅條例所規定之應稅貨物，此觀財政部 賦稅署109年12月9日臺稅消費字第10904682390號函於解釋 系爭貨物是否屬於貨物稅條例第11條第1項所規定之應稅貨 物時，亦有參酌系爭貨物應歸列之稅則號別即明（參本院11 1年度簡上字第31號判決第6頁，原處分卷一第156頁）。 ⒉經查，本件上訴人報運進口系爭貨物，原申報稅則號別皆為 第8517.69.00號「其他無線通訊器具」，第1欄稅率FREE， 未申報貨物稅稅率及稅額，「（申請）審驗方式」欄空白， 電腦核定按C1（免審免驗）方式通關，經依關稅法第18條第 1項規定，按申報事項先行徵稅放行，事後再加審查。嗣被 上訴人審查結果，系爭貨物均改列稅則號別第8519.81.00號 「使用磁性、光學或半導體媒體之錄音或聲音重放器具」， 第1欄稅率10%，稽徵特別規定為「T*」（部分進口應課徵貨 物稅），核屬貨物稅條例第11條第1項第6款規定應課徵貨物 稅之範圍（嗣訴願決定改認應屬貨物稅條例第11條第1項第8 款規定之應稅貨物），爰按貨物稅稅率10%補稅，並經徵起 在案。被上訴人審認上訴人未依規定申報貨物稅稅率及稅額 ，逃漏貨物稅違章成立，乃按上訴人每批進口貨物所漏貨 物稅額各處0.4倍之罰鍰共35,506元等情，為原判決依法確 定之事實，核與卷證相符，自得作為本院判決之基礎。 ⒊次查，本件上訴人報運進口系爭貨物，依其所申報之貨物名 稱、數量、完稅價格等項，並無任何短報、漏報或不實之情 ，此有經原判決審認為真實之系爭貨物進口報單在卷可稽。 又本件漏稅事實之發生，純係因上訴人與被上訴人就系爭貨 物應歸列之稅則號別認定不同所致，亦即係因被上訴人認定
系爭貨物應為稅則號別第8519.81.00號「使用磁性、光學或 半導體媒體之錄音或聲音重放器具」，應屬貨物稅條例第11 條第1項第6款規定之應稅貨物，非可歸類為上訴人原申報之 稅則號別第8517.69.00號「其他無線通訊器具」免稅貨物， 因而將系爭貨物由上訴人原申報之稅則號別第8517.69.00號 改列為稅則號別第8519.81.00號，始生上訴人有應補徵貨物 稅情事。本件上訴人申報事項既無任何不實，自無所謂未據 實依規定申報之可言，依前揭說明，與貨物稅條例第32條第 10款規定之要件即有未合（最高行政法院109年度上字第650 號判決參照）。
⒋再者，有關進口貨物在關稅法上之類別歸屬（即如何在稅則 號別中所列各式各樣的產品，歸入其中之一特定產品），乃 屬「將實際存在之貨品，涵攝至稅則號別所抽象定義之『特 定貨物法律概念』」中，核屬法律涵攝議題。而揆諸上訴人 進口MP3播放器（HD2）時，均報運稅則號別第8517.69.00 號，被上訴人雖認系爭貨物應屬稅則號別第8519.81.00號「 使用磁性、光學或半導體媒體之錄音或聲音重放器具」之貨 物，惟揆諸上訴人105年5月9日第CE//05/727/01870號之進 口報單（見原審卷二第22頁），其申報進口「藍牙免持通話 MP3撥放器（HD2）」，稅則號別為「第8517.69.00號」（其 他無線通訊器具），並以「C2（文件審核）」方式通關。亦 即，被上訴人就上訴人上開申報為相關文件查核後，認定其 稅則號別為原申報之「第8517.69.00號」，並予以放行通關 ，且未核課貨物稅。被上訴人雖稱有其他進口人於105年5月 30日向被上訴人報運「車用藍牙音響轉換器（CAR FM TRANS MITTER）」，其係申報稅則號別第8519.81.00號，而有申報 貨物稅，則上訴人就進口系爭MP3播放器（HD2），自應有申 報貨物稅之認識，而上訴人未盡查證義務，本件漏報貨物稅 即有過失云云。惟參酌上訴人係多次進口與本案相同之貨物 ，被上訴人亦有經審核後放行之前例（即上述105年5月9日 報關之第CE//05/727/01870號報單），足徵被上訴人對系爭 貨物稅則應歸列第8517.69.00號或第8519.81.00號，先後並 不一致，尚且有依上訴人申報之稅則號別審核通過等情以觀 ，實無法以上訴人未精確瞭解各稅則號別之規定、未了解同 業申報進口報單相關資訊並為正確申報，而逕認上訴人係藉 此故意、過失逃漏貨物稅，是上訴人主張其無被上訴人所指 逃漏貨物稅之故意或過失之情，尚非無據。另被上訴人對於 系爭貨物有關稅則號別、貨物稅之申報，究有無正確申報， 本即負應按個案情形具體認定有無逃漏稅捐之責。減免處罰 標準第11條第2項規定雖以報關人主動向海關申報以文件審
核或貨物查驗通關方式進口應稅貨物者，免予處罰，然此僅 係明定符合該要件者可免予處罰，尚無以納稅義務人未在「 申請審驗方式」主動向海關申報以文件審核或貨物查驗通關 方式進口貨物，即可推認其有逃漏稅捐之故意、過失，予以 處罰之意，否則無異使被上訴人解免其自身所負應按個案情 形具體認定有無逃漏稅捐之責，且有違加速進口貨物通關而 以電腦篩選通關方式制度之目的，自不能以前揭規定，遽認 上訴人於貨物稅即有漏稅之故意、過失。
⒌末按貨物通關自動化報關手冊上冊陸、八、三載以：「有下 列情況之一者，報關人應主動在『申請審驗方式』欄填報代碼 「8」(表示申請書面審查)：（一）……（二十一）進口應納 貨物稅……之貨物，所報CCC號列不論已註記或未註記稽徵特 別規定代碼T、T*……者。……」等文字（見原審卷一第238至23 9頁)，僅說明在報關時應填寫之資料，尚無以納稅義務人未 在「申請審驗方式」欄填報代碼「8」，即可推認其有逃漏 稅捐之故意或過失（最高行政法院103年度判字第647號、10 3年度判字第693號判決意旨參照）。原判決以上訴人為屢次 進口系爭貨物之業者，其對於系爭貨物是否屬貨物稅之應稅 貨物，為求明確，非不能洽詢相關主管機關，卻捨此未為， 核有過失乙節，容有適用法規不當之違法。
㈢綜上所述，原處分以上訴人漏報系爭貨物稅洵有過失，遂依 貨物稅條例第32條第10款規定裁罰，於法既有不合，訴願決 定及原判決未加糾正，遞予維持，亦有未洽，上訴意旨指摘 原判決違背法令，求予廢棄，即有理由，且依原審確定之事 實，本院已可自為判決，故爰由本院自為判決，將原判決廢 棄，並撤銷訴願決定及原處分（含復查決定及重核復查決定 ）。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第236條之2第 3項、第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判 決如主文。
中 華 民 國 112 年 6 月 17 日 臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 林秀圓
法 官 林麗真
法 官 羅月君
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 112 年 6 月 26 日 書記官 張正清
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