臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00392號
原 告 甲○○
訴訟代理人 程國東(會計師)
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國93年12
月13日台財訴字第09300465300號訴願決定，提起行政訴訟。本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一 事實概要：原告係楊聯房屋仲介有限公司(以下簡稱楊聯公司 )負責人，亦即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，於民國87 年1月1日至同年12月31日給付薪資所得計新臺幣 (下同)8,46 8,329元，未依規定扣繳所得稅款，計短扣繳稅額306,531元 ，經被告查獲，處1倍之罰鍰306,531元。申請復查，未獲變 更，提起訴願，經財政部訴願決定將原處分撤銷，由被告另 為處分，被告重核復查決定續予維持。原告仍表不服，遂又 提起到財政部。經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院 提起行政訴訟。
二 兩造聲明：
㈠原告聲明：
1.原處分及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三 兩造之主張：
甲、原告主張：
㈠查「按月給付職工之薪資」分見於薪資所得扣繳辦法第1條 及第6條，所謂「按月給付職工之薪資」，就原告及一般通 常公認之見解，係指「月薪」而言，即係雇主與職工約定， 每月薪資若干，每月特定日期支給，具有「固定性」及「經 常性」財政部亦應係持同樣見解，若財政部非此見解則無須 以臺財稅第37671號函另行補充「營利事業僱用工人按件計 酬仍需辦理扣繳」之例外規定，故若非「按月給付職工之薪
資」即無薪資所得扣繳辦法第1條及第4條、第5條、第6條前 段之適用，應無疑義。
㈡楊聯公司87年度薪資扣繳計算表及固定薪資薪資表，除表列 會計陳珮君及業務主任曾啟忠之所得為固定薪資外，其餘職 員之兼職薪資單月最高者為第1頁第4位彭振勳6月份之477, 977元，單月最低者為第3頁第1位劉玉山3月份之266元，又 彭振勳單月最低薪資為10月份之2,000元，劉玉山單月最高 薪資為6月份之29,870元，綜觀楊聯公司87年度之薪資扣繳 計算表，表列全部人員之薪資給付情形，又參諸勞基法第21 條「不得低於基本工資」之規定及行政院院會通過「基本工 資調整為15,840元」之規定，又豈能認定楊聯公司87年度薪 資屬「按月給付職工之薪資」，即楊聯公司87年度兼職員工 薪資非屬「按月給付職工之薪資」，則自無薪資所得扣繳辦 法第1條及第4條、第5條、第6條前段之適用，應適用薪資所 得扣繳辦法第6條後段「薪資受領人之兼職所得，應一律按 給付額扣取6%。」之規定。基於前述，即楊聯公司87年度兼 職員工薪資均已按給付額扣取6%，並於次月10日前向國庫繳 清，則楊聯公司並未違反薪資所得扣繳辦法規定，亦未違反 所得稅法第88條、第92條規定，故財政部訴願決定及被告訴 願決定重核案件復查決定及原處分均應撤銷。
㈢本案被告主張楊聯公司87年度僱用員工性質，均非屬「兼職 」，惟未提示任何證據，故應係出於臆測。原告主張楊聯 公司與員工之僱用薪資約定，其性質為「兼職」薪資約定， 被告主張前述僱用薪資約定，其性質為「非屬兼職」薪資約 定，資為爭議，依民法第98條、第153條略以「契約之成立 及解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於所用之 辭句，關於該非必要之點，當事人意思不一致時，法院應依 其事件之性質定之。」之意旨，楊聯公司與員工之僱用薪資 約定之性質，究為「兼職」或「非屬兼職」，自應以當事人 (原告及楊聯公司員工)意思為準，如有爭議，其裁判權責應 屬法院，被告本無置喙餘地。財政部訴願決定書理由四「惟 薪資金額不固定並非即屬兼職」之敘述，即知財政部及被告 已越俎代庖，代行法院裁判權責，已違反民法第98條、第 153條規定，故其決定及原處分均應予以撤銷。 ㈣另被告訴願決定重核案件復查決定書，認定楊聯公司87年度 應扣繳稅額為964,576元，係以「單月薪資所得」計算，查 被告前述認定，並未就財政部薪資所得扣繳稅額表之計算規 定，細加研究，該表係以估計全年薪資所得為基礎，先算估 計應稅薪資所得全年應納稅額，再除以12個月，為每月應扣 繳稅額，被告未以「全年薪資所得」為基礎計算每月應扣繳
稅額，反以「單月薪資所得」計算每月應扣繳稅額，亦有所 缺失，併此陳明。
㈤為此狀請鈞院明鑒，賜如訴之聲明而為判決，用保原告合法 權益，至感德便。
乙、被告主張：
㈠查本件原核定以原告給付員工之薪資所得，應按各類所得扣 繳率標準第2條第1款第2目按全月給付總額扣取10%扣繳稅款 ，其短漏扣繳稅款306,531元，遂依首揭規定處以1倍罰鍰3 06,531元。原告不服，主張人員進用薪資給付計算方式，除 會計陳珮君及業務主任曾啟忠為全職雇用領有固定薪資外， 餘員工均係以非全職方式雇用，並以非固定薪資之獎金方式 計算給付，非每月固定給與，應歸類於非固定薪資，依薪資 所得扣繳辦法第6條之規定，非固定薪資均一律按給付額扣 取6%，於法並無違誤。申經復查遭駁回，原告仍表不服，提 起訴願，經訴願決定撤銷意旨以：本局未依薪資所得扣繳辦 法第4條第1項規定，先予審酌各薪資受領人有無配偶、受扶 養親屬人數及全月薪資數額，並分別按薪資所得扣繳稅額表 計算應扣取之稅款，逕以各薪資受領人全月薪資數額之10% 計算應扣取稅款，復減除原按給付額扣取6%扣繳稅款後，認 原告短扣稅額306,531元，進而按短扣稅額處原告1倍之罰鍰 ，是否合妥? 非無重行審酌之餘地。爰將本件原處分 ( 復 查決定)撤銷，由被告另為處分。被告重核時以89年11月15 日以北區國稅楊梅資字第903788號函請原告於文到10日內提 示87年度員工薪資印領清冊暨員工薪資所得受領人扶養親屬 申請表供核，有原告收件蓋章之雙掛號郵件收件回執附卷可 稽，原告逾限未提示前述資料，被告遂按各薪資受領人全月 薪資數額之10%計算應扣取稅款，復減除原按給付額扣取6% 扣繳稅款後，核計原告當年度短漏扣繳稅款306,531元，並 依首揭規定處以1倍罰鍰306,531元，原非無據。惟按薪資所 得扣繳辦法第5條規定，本件原告逾期未提示免稅額申報表 ，即應視同無配偶及無受扶養親屬，按全月給付總額，依薪 資所得扣繳稅額表無配偶及無受扶養親屬人數欄之扣繳稅額 辦理扣繳，是本件重核之短漏扣繳稅款為516,32 5元，應處 1倍之罰鍰516,325元，惟基於行政救濟不得更不利原告之法 理，爰維持原處罰鍰306,531元，並無違誤，訴願決定續予 維持。
㈡原告主張人員進用薪資給付計算方式，除會計陳珮君及業務 主任曾啟忠為全職雇用領有固定薪資外，餘員工均係以非全 職方式雇用，並以非固定薪資之獎金方式計算給付，非每月 固定給與，應歸類於非固定薪資，與上開函釋不合，經再調
閱楊聯公司員工87年度綜合所得稅各類所得資料清單，系爭 短扣繳稅額之薪資所得之受領員工本年度薪資所得主要係取 自楊聯公司，是其兼職所得之主張，核無足採，原核定按全 月給付薪資數額計算短漏扣繳稅額並無違誤，請續予維持。 ㈢再按「此因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則 而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支 配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之 目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第 537號解釋所解釋。原告辯稱楊聯公司與員工之雇用薪資約 定之性質，究為「兼職」或「非兼職」，自應以當事人 ( 原告與楊聯公司員工)意思為準，惟依前揭大法官解釋，原 告未盡協力義務提示足資證明兼職方式雇用之證明資料，所 述核無足採，併予敘明。
㈣綜上，本件原告未依規定扣繳所得稅款，計短扣繳稅額306, 531元，違反所得稅法第114條第1款前段規定，案經被告查 得，違章事證明確已如前述，原處分按短扣繳稅額306,531 元處1倍罰鍰306,531元，並無違誤。
理 由
一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付 時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規 定繳納之︰ ...... 2.機關、團體、事業或執行業務者所給 付之薪資。」、「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於 每月10日前將上1月內所扣數額，開具扣繳憑單，彙報該管 稽徵機關查核；並應於2月10日前將扣繳憑單填發納稅義務 人。」及「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款 規定處罰：1.扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限 期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按 應扣未扣或短扣之稅額處1倍之罰鍰。」分別為行為時所得 稅法第88條第1項第2款、第92條及第114條第1款前段所明定 。次按「扣繳義務人於每月給付薪資時，應按各薪資受領人 有無配偶及受扶養親屬人數，適用薪資所得扣繳稅額表之規 定，就其有無配偶、受扶養親屬人數及全月薪資數額，分別 按表列應扣稅額，扣取稅款。但依薪資所得扣繳稅額表未達 起扣標準者，免予扣繳。」「薪資受領人不依本辦法規定填 報免稅額申報表者，視同無配偶及無受扶養親屬，按全月給 付總額，依薪資所得扣繳稅額表無配偶及無受扶養親屬人數 欄之扣繳稅額辦理扣繳。」及「薪資受領人除按月給付之薪 資以外尚有職務上或工作上之獎金、津貼、補助費等非固定 性薪資者，如係合併於按月給付之薪資一次給付者，可就給 付總額依第4條第1項規定扣繳稅款；其非合併於按月給付之
薪資1次給付者，應按其給付金額扣取6%。薪資受領人之兼 職所得，應一律按給付額扣取6%。」為薪資所得扣繳辦法第 4 條、第5條及第6條所規定。
二、本件原告係楊聯公司負責人，為所得稅法第89條規定之扣繳 義務人，於87年1月1日至同年12月31日給付薪資所得計8,46 8,329元，未依規定扣繳所得稅款，計短扣繳稅額 306,531 元，被告爰依所得稅法第114條第1款前段規定，處1倍之罰 鍰306,531元。原告則表不服，為如事實欄所載之主張。是 本件應審究者厥為系爭8,468,329元，係屬「薪資所得」， 或為「兼職薪資」？
三、經查：
㈠原告為楊聯公司負責人，於87年1月1日至同年1月31日給付 薪資所得計8,468,329元，未依規定扣繳所得稅款之事實， 有楊聯公司87年度薪資表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報 書等影本在卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。 ㈡按「薪資所得扣繳辦法第6條後段規定，薪資受領人兼職薪 資所得一律扣取6%。所稱『兼職薪資』係指薪資受領人在本 機構以外，尚兼任其他機構職位工作而取得之薪資而言；至 兼任本機構內之其他職務取得之薪資，應合併計算扣繳稅款 。」為財政部65年2月20日台財稅第31097號函之見解，該函 釋乃係主管機關就所屬機關因執行所得稅法第 88條第2款之 規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示， 與上開法律規定之立法意旨相符，本院自得予以援用。是以 非固定薪資，是否屬薪資所得扣繳辦法第6條後段規定，薪 資受領人兼職薪資所得，端視兼任其他機構職位工作而取得 之薪資而言；若並非兼任其他機構職位而取得，雖薪資未固 定，仍應依所得稅法第114條第1款前段規定扣繳之。揆諸原 告所提供楊聯公司87年度薪資扣繳計算表，除陳珮君及曾啟 忠就其薪資所得編列為固定薪資外，其餘甘文民等23位員工 均係編定為非固定薪資；然查上開甘文民等23位員工所短扣 繳稅額之薪資所得，均係取自楊聯公司而非兼職所得，又屬 按月給付性質；從而；原處分按薪資所得扣繳辦法第4條規 定核計原告當年度短漏扣繳稅額306,5 31元，並依所得稅法 第114條第1款前段規定，按應扣未扣或短扣之稅款處1倍之 罰鍰306,531元，依法自無不合。
㈢按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特 別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條 件。‧‧。」為司法院釋字第275號解釋意旨。查原告既為 楊聯公司負責人，為所得稅法第89條規定之扣繳義務人，對 於甘文民等23位員工87年度在楊聯公司之所得，即負有應依
所得稅法第88條規定之扣繳率扣取稅款，並依第92條規定繳 納之義務；原告對於上開扣繳義務而未予以扣繳，自應有應 注意能注意而不注意之過失，且亦不因不知法律規定而免罰 ；是原告主張本件其既無故意，又無過失，應予以免罰，尚 難可採。
四、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無 違誤；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理 由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第 98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 11 月 30 日 第七庭審判長法 官 劉 介 中
法 官 李 玉 卿
法 官 黃 秋 鴻
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 94 年 11 月 30 日 書記官 王琍瑩