臺灣新北地方法院刑事簡易判決
112年度簡字第772號
聲 請 人 臺灣新北地方檢察署檢察官
被 告 李文如
上列被告因稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（
112年度偵緝字第15號），本院判決如下：
主 文
李文如犯商業會計法第七十一條第五款之商業負責人利用不正當方法致使財務報表發生不實之結果罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實及理由
一、本件犯罪事實及證據，除犯罪事實欄一第5行「先於不詳時間 ，尋找人頭身分資料供其申報薪資」，補充為「先於不詳時間 ，透過不詳之人，尋找人頭身分資料以供其申報薪資」外， 餘均引用如附件檢察官聲請簡易判決處刑書之記載。二、論罪科刑：
㈠、按刑法第2條第1項規定「行為後法律有變更者，適用行為時 之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行 為人之法律」，係規範行為後法律變更所生新舊法比較適用 之準據法；該條規定所稱「行為後法律有變更者」，包括犯 罪構成要件有擴張、減縮，或法定刑度有變更等情形。故行 為後應適用之法律有上述變更之情形者，法院應綜合其全部 罪刑之結果而為比較適用。惟若新、舊法之條文內容雖有所 修正，然其修正內容與罪刑無關，僅為文字、文義之修正、 條次之移列，或將原有實務見解及法理明文化等無關有利或 不利於行為人之情形，則非屬上揭所稱之法律有變更，亦不 生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用 裁判時法。故行為後法律若有修正，不論是否涉及前揭法律 變更，抑或僅係無關行為人有利或不利事項之修正，法院應 綜合法律修正之具體內容，於理由內說明有無刑法第2條第1 項所規定「行為後法律有變更」之情形及應適用之法律，始 屬適法（最高法院107年度台上字第4438號判決意見參照） 。本案被告行為後，刑法第215條雖於108年12月25日經修正 公布，同年月27日施行，惟查修正後規定係依刑法施行法第 1之1條第2項本文規定將罰金提高30倍，亦即將原本之銀元5 百元（經折算為新臺幣1萬5千元）修正為新臺幣1萬5千元，
其修正結果不生有利或不利於行為人之情形，自非法律變更 ，當不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕 行適用裁判時法；又被告行為後，稅捐稽徵法第41條、第47 條規定，均於110年12月17日修正公布，並自同年月19日生 效施行：⑴修正前稅捐稽徵法第41條規定：「納稅義務人以 詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、 拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金」；修正後則規定： 「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年 以下有期徒刑，併科新臺幣1,000萬元以下罰金（第1項）。 犯前項之罪，個人逃漏稅額在新臺幣1,000萬元以上，營利 事業逃漏稅額在新臺幣5,000萬元以上者，處1年以上7年以 下有期徒刑，併科新臺幣1,000萬元以上1億元以下罰金（第 2項）」。新法提高併科罰金之數額，並將過往選科罰金之 立法模式，改為應併科罰金，復增列逃漏稅額達一定金額以 上者之加重其刑規定。⑵修正前稅捐稽徵法第47條規定：「 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定 ，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業 登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或 管理人（第1項）。前項規定之人與實際負責業務之人不同 時，以實際負責業務之人為準（第2項）」；修正後則規定 ：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之 規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。 二、有限合夥法規定之有限合夥負責人。三、民法或其他法 律規定對外代表法人之董事或理事。四、商業登記法規定之 商業負責人。五、其他非法人團體之代表人或管理人（第1 項）。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負 責業務之人為準（第2項）」。新法增列第1項第2款之「有 限合夥法規定之有限合夥負責人」，並相應為條項款次之修 正，惟就本案法律適用尚無影響。綜合前開比較新舊法結果 ，修正後之規定，並未較有利於被告，是依刑法第2條第1項 前段規定，就被告本案犯行，自應適用被告行為時即修正前 之稅捐稽徵法第41條規定，先予敘明。
㈡、是核被告所為，係犯刑法第216條、第215條行使業務登載不 實文書、商業會計法第71條第5款以不正方法使財務報表不 實、稅捐稽微法（修正前）第41條及現行第47條第2項之公 司實際負責人以不正當方法漏稅捐等罪嫌。又被告在侑利豐 公司103年度之損益及稅額計算表、資產負債表等財務報表 上不實登載上開內容，業務登載不實文書之低度行為應為行 使業務登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。而以不
正當方法致使財務報表發生不實結果之行為，原含有業務上 登載不實之本質，與刑法第215條屬法規競合關係，應優先 適用商業會計法第71條第5款論處，此部分，不另論上揭業 務登載不實罪（最高法院最高法院90年度台上字第5808號刑 事判決意見參照）。又被告係為逃漏侑利豐公司營利事業所 得稅額，而以不正當方法致使財務報表發生不實結果之違反 商業會計法行為，與違反稅捐稽微法第41條及第47條第2項 公司實際負責人以不正當方法漏稅捐行為，係一行為觸犯數 罪名，應依刑法第55條之規定，從一重依商業會計法第71條 第5款論斷。
㈢、爰依刑法第57條規定，以行為人之責任為基礎，審酌被告身 為公司負責人，為貪圖稅捐逃漏之不法利益，竟以藉虛增營 業成本以虛減應稅所得額之方式逃漏之，致使公司資產負債 表發生不實結果，影響主管機關對於該公司財務查核之正確 性，並影響稅捐核課之公平性及國家財政收入之實效性，所 為應予非難，惟念及被告犯後終能坦承犯行，知所悔悟，態 度尚稱良好，兼衡被告犯罪之動機、目的、手段、智識程度 、家庭經濟狀況、素行及逃漏稅捐之金額（共新臺幣96,462 元）等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之 折算標準。
三、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第3項、第454條第2項， 商業會計法第71條第5款，稅捐稽徵法（現行）第47條第2項 、（修正前）第41條，刑法第2條第1項、第11條前段、第21 5條、第216條、第55條、第41條第1項前段，刑法施行法第1 條之1第1項，逕以簡易判決處刑如主文。
四、如不服本判決，得於判決送達之日起20日內向本院提出上訴 狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。
中 華 民 國 112 年 4 月 28 日
刑事第二十六庭 法 官 黎錦福
上列正本證明與原本無異。
書記官 羅雅馨
中 華 民 國 112 年 4 月 28 日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第47條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、有限合夥法規定之有限合夥負責人。
三、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。四、商業登記法規定之商業負責人。
五、其他非法人團體之代表人或管理人。
前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
修正前稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
中華民國刑法第215條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216 條
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附件：
臺灣新北地方檢察署檢察官聲請簡易判決處刑書 112年度偵緝字第15號
被 告 李文如 女 44歲（民國00年0月00日生） 籍設新北市○○區○○路000號4樓 （新北市中和戶政事務所）
現居高雄市○○區○○○路000號5 樓之2
國民身分證統一編號：Z000000000號上列被告因偽造文書等案件，業經偵查終結，認為宜以簡易判決處刑，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下： 犯罪事實
一、李文如為侑利豐國際事業有限公司（下稱侑利豐公司）之負責 人，而為稅捐稽徵法所定之納稅義務人，亦為商業會計法所 規定之商業負責人，竟基於行使業務上登載不實文書、利用不正 當方法使財務報表發生不實結果及以不正當方法逃漏營利事 業所得稅之犯意，先於不詳時間，尋找人頭身分資料供其申報 薪資，藉此虛增侑利豐公司薪資支出，以減少營利事業所得稅 應納稅額，復於不詳時間、不詳地點，製作內容記載蔡振武在1 03年度支領侑利豐公司新臺幣(下同)56萬7,424元薪資所得不實事 項之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並據以製作侑利豐公司103年 度損益及稅額計算表、資產負債表等財務報表，使損益表發生 薪資支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利、全年所得額 減少、資產負債表發生股東權益減少等不實結果，旋向財政部 北區國稅局提出申報侑利豐公司103年度營利事業所得利而行使之， 足以生損害於蔡振武及稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性 ，並使侑利豐公司以此不正方法逃漏營利事業所得稅9萬6,46 2元。嗣經蔡振武於民國111年3月10日收到補稅通知單，並前 往財政部中區國稅局北港稽徵所查詢，始悉上情。二、案經蔡振武訴由臺灣雲林地方檢察署呈請臺灣高等檢察署檢 察長令轉本署偵辦。
證據並所犯法條
一、上揭犯罪事實，業據被告李文如於偵訊時坦承不諱，核與證 人即告訴人蔡振武於偵訊時之證述相符，並有財政部中區國 稅局北港稽徵所103年度綜合所得稅各類所得資料清單、勞 動部勞工保險局111年8月17日保費資字第11160195130號函 文、財政部臺北國稅局111年9月8日財北國稅大同營所字第1 110605362號函暨侑利豐國際事業有限公司103年度營利事業 所得稅結算申報之資產負債表、損益及稅額計算表影本、綜 合所得稅BAN給付清單及相關各類所得扣繳暨免扣繳憑單、 財政部臺北國稅局112年1月19日財北國稅大同營所字第1120 600379號函各1份附卷可稽。足認被告任意性自白與事實相 符，是被告犯嫌應堪認定。
二、按營利事業填製扣繳暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作 ，屬業務上所掌之文書，而為公司實際負責人即被告基於商 業負責人地位繼續反覆執行之事務，被告自為從事此項業務 之人。又員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員 工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與 申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑 證，尚難認係屬商業會計法所規定之原始憑證，僅屬從事業 務之人於業務上製作之文書（最高法院92年度台上字第1624 號判決亦同此意旨）。另被告行為後，稅捐稽徵法第41條規
定於110年12月17日修正公布，並自同年月19日起生效施行 ，修正前稅捐稽徵法第41條原規定：「納稅義務人以詐術或 其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或 科或併科新臺幣6萬元以下罰金。」，修正後則規定：「（ 第1項）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者， 處5年以下有期徒刑，併科新臺幣1千萬元以下罰金。（第2 項）犯前項之罪，個人逃漏稅額在新臺幣1千萬元以上，營 利事業逃漏稅額在新臺幣5千萬元以上者，處1年以上7年以 下有期徒刑，併科新臺幣1千萬元以上1億元以下罰金。」， 經比較新舊法，修正後之規定並未較有利於被告，依刑法第 2條第1項前段規定，應適用被告行為時即修正前稅捐稽徵法 第41條之規定。是核被告所為，係犯刑法第216條、第215條 之行使業務上登載不實文書罪嫌、商業會計法第71條第5款 之利用不正當方法使財務報表發生不實之結果及稅捐稽徵法 第47條第2項、修正前同法第41條之實際負責公司業務之人 以不正當方法逃漏稅捐等罪嫌。商業負責人利用不正當方法 使財務報表發生不實結果之行為，原含有業務上登載不實之 本質，與刑法第215條業務上登載不實文書罪屬法規競合關 係，應優先適用商業會計法第71條第5款論處，此部分不另 論業務登載不實罪。被告於業務上作成之文書為不實登載之 低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收， 不另論罪。被告所犯上開利用不正當方法使財務報表發生不 實之結果及實際負責公司業務之人以不正當方法逃漏稅捐二 罪嫌間，係一行為觸犯上開二罪名，為想像競合犯，請從一 重之實際負責公司業務之人以不正當方法逃漏稅捐罪論處。三、依刑事訴訟法第451條第1項聲請逕以簡易判決處刑。 此 致
臺灣新北地方法院
中 華 民 國 112 年 2 月 6 日 檢 察 官 蔡佳恩