臺灣臺南地方法院刑事判決
109年度訴字第1443號
公 訴 人 臺灣臺南地方檢察署檢察官
被 告 鄭智仁
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（109年
度偵字第4847號），經本院判決如下：
主 文
丁○○犯填製不實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
其餘被訴部分（即起訴書犯罪事實一㈠部分）無罪。 事 實
一、丁○○係址設嘉義市○區○○里○○路000號之泓儒興業有限公司（ 下稱泓儒公司）之實際負責人，總攬泓儒公司一切事務，包 含主辦及經辦泓儒公司會計事務，並先後以不知情之黃添富 （時間為民國102年6月24日起至同年12月9日止）、乙○○（ 時間為102年12月10日起至104年8月13日止，已歿）為登記 負責人。丁○○明知應依交易之實際情況，據實製作商業會計 憑證，泓儒公司於102年11月、12月間，並未與附表一所示 之永力工業有限公司（下稱永力公司）進行交易，並無附表 一所示統一發票所載之銷售貨物予永力公司之情形，竟基於 明知不實事項而填製會計憑證之犯意，於102年11月間某日 ，在不詳地點，接續填製開立如附表一所示不實內容發票之 會計憑證，交予如附表一所示之永力公司充為進項憑證，供 永力公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，足以生損害 於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性（不另構成幫助 逃漏稅捐罪嫌，理由詳如後述）。
二、案經財政部南區國稅局告發後，經臺灣嘉義地方檢察署檢察 官呈請臺灣高等檢察署臺甲○察分署檢察長令轉臺灣臺南地 方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、有罪部分：
一、證據能力
㈠、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合同法第159條之1 至第159條之4之規定，但經當事人於審判程序同意作為證據 ，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當 者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據
時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論 終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條 第1項及第159條之5分別定有明文。經查，本案下列據以認定 被告丁○○犯罪所引用之供述證據，因檢察官及被告於本院準 備程序均表示同意作為證據，且迄至言詞辯論終結前亦未聲 明異議，本院審酌上開供述證據資料製作時之情況，核無不 當取供及證明力明顯過低之瑕疵，且與待證事實具有關連性 ，認以之作為證據應屬適當，揆諸前開規定，認上開證據應 有證據能力。
㈡、本案所援引之卷內各項非供述證據，因無證據證明係公務員 違背法定程序所取得，依同法第158條之4規定之反面解釋， 亦均有證據能力。
二、上揭犯罪事實，業據被告於本院準備程序及審理中坦承不諱 （本院卷第351頁、401頁），核與證人黃添富於財政部南區 國稅局之談話記錄大致相符，並有營業人設立事項表等資料 、營業人設立（變更）登記申請書等資料、專案申請調檔查 核清單、財政部南區國稅局刑事案件告發書暨附件（含查緝 案件分析報告、永力公司進項分析表）等附卷可資佐證，被 告之任意性自白與事實相符，堪可採信。本件事證明確，被 告犯行堪以認定。
三、論罪科刑：
㈠、按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑 證二種，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記 帳憑證所根據之憑證（商業會計法第15條規定參照），發票 乃證明事項之經過，造具記帳憑證所根據之憑證，自屬商業 會計法第15條第1款所稱商業會計憑證中原始憑證之一種。 凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理 會計事務之人員，明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳 簿者，即該當商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證 罪，且商業會計法第71條乃刑法第215條業務上文書登載不 實罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用 商業會計法論處（最高法院92年台上字第3677號判例意旨參 照）。據此以論，被告為泓儒公司實際負責人，總攬該公司 一切事務，包含主辦、經辦泓儒公司會計事務，從而其以泓 儒公司名義開立附表一所示不實內容發票予納稅義務人即永 力公司，自構成商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑 證罪。
㈡、被告於102年11月間密切接近之時、地填製如附表一所示不實 內容之發票4張並提供予永力公司申報扣抵稅額使用，均係 侵害同一法益，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑
法評價上，各行為之獨立性極為薄弱，足認被告係出於同一 犯罪決意而為之，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之 一行為予以評價，較為合理，應論以接續犯之實質上一罪。㈢、刑之加重事由:
被告前因贓物案件，經臺灣高等法院臺南分院以100年上易 字第248號刑事判決判處有期徒刑5月確定，並於100年8月30 日易科罰金執行完畢等情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表 1份在卷可按，其受徒刑之執行完畢後，5年內故意再犯本件 有期徒刑以上之罪，依刑法第47條第1項之規定，構成累犯 ，並加重其刑。另司法院釋字第775號解釋文揭示：刑法第4 7條第1項規定：「受徒刑之執行完畢，或一部之執行而赦免 後，5年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重 本刑至二分之一。」，有關累犯加重本刑部分，不生違反憲 法一行為不二罰原則之問題。惟其不分情節，基於累犯者有 其特別惡性及對刑罰反應力薄弱等立法理由，一律加重最低 本刑，於不符合刑法第59條所定要件之情形下，致生行為人 所受之刑罰超過其所應負擔罪責之個案，其人身自由因此遭 受過苛之侵害部分，對人民受憲法第8條保障之人身自由所 為限制，不符憲法罪刑相當原則，牴觸憲法第23條比例原則 。於此範圍內，有關機關應自本解釋公布之日起2年內，依 本解釋意旨修正之。於修正前，為避免發生上述罪刑不相當 之情形，法院就該個案應依本解釋意旨，裁量是否加重最低 本刑。又依上述解釋理由書之說明，所謂「一律加重最低本 刑，致個案過苛部分，不符憲法罪刑相當原則及比例原則」 之情形，應是指「因累犯加重之規定致無法處以最低法定本 刑，使行為人所受之刑罰超過其所應負擔罪責」之個案（最 高法院109年台上字第714號刑事判決參照）。查被告本案所 犯雖與構成累犯之前案罪質不同，然本院認依其犯罪情節， 尚無處以法定最輕本刑仍顯過苛之情形，故在刑法第47條修 正之前，仍應適用累犯之規定加重其刑。
㈣、刑之減輕事由:
1 、按對於未發覺之罪自首而受裁判者，得減輕其刑，刑法第62 條前段定有明文。而刑法第62條所規定之自首，以對於未發 覺之罪，向有偵查權之機關或公務員自承犯罪，進而接受裁 判為要件。次按財政部為辦理賦稅稽徵業務，特設各地區國 稅局，財政部各地區國稅局組織通則第1 條載有明文；又按 稅捐稽徵機關查獲稅捐稽徵法第43條所定教唆或幫助他人逃 漏稅捐行為之案件，如有符合「稅捐稽徵機關查獲稅捐稽徵 法第43條所定教唆或幫助他人逃漏稅捐行為移送偵辦注意事 項」所定之情形，即應予移送偵辦，此亦為「稅捐稽徵機關
查獲稅捐稽徵法第43條所定教唆或幫助他人逃漏稅捐行為移 送偵辦注意事項」第1條第1項所明定，是國稅局之主管機關 為財政部，職司犯罪偵查機關之檢察署檢察官對之並無指揮 、監督或命令之權，是以，國稅局應非具有偵查犯罪權限之 機關。因此，於國稅局尚未將開立不實發票或逃漏稅捐案件 移送司法偵查機關，且司法偵查機關亦尚未發覺行為人之犯 罪事實前，行為人即向司法偵查機關或其公務員自首而受裁 判，仍應依刑法第62條前段規定減輕其刑。
2 、查財政部南區國稅局於109年2月15日以南區國稅審四字第10 90001373號刑事案件告發書向臺灣嘉義地方檢察署告發本案 ，且臺灣嘉義地方檢察署於109年2月18日收受該告發書等情 ，業有國稅局前開告發書1份及臺灣嘉義地方檢察署收文章1 紙在卷可參（偵卷一第1頁）。依此，具有司法偵查職務之 臺灣嘉義地方檢察署係於109年2月18日因國稅局告發後，進 行本案之偵查行為。惟被告前因另涉他罪，經臺灣臺南地方 檢察署以108年度偵字第11156號案件偵查中，被告曾於108 年4月24日委請辯護人以書狀臚列其擔任負責人或與友人合 作相互開立不實發票之公司名稱（含本案之泓儒公司），並 於書狀上陳明係互開發票之犯罪行為（本院卷第227至245頁 ），此時已特定具體之犯罪事實為何，故應認被告於108年4 月24日以書狀向檢察官陳明上情時，業已向具有偵查職務之 臺灣臺南地方檢察署檢察官陳明犯罪事實。從而，被告既已 先於國稅局移送之前主動向臺灣臺南地方檢察署檢察官供承 犯行並表示願意接受裁判之意，此即符合刑法第62條自首之 規定，而得依法減輕其刑，並依法先加後減之。㈤、爰審酌被告明知開立不實發票以供其他公司製作、行使不實 內容之營業稅申報書之行為，將造成稅捐稽徵機關之查核困 難，嚴重影響稅捐制度之正常運作，所為實不可取，兼衡其 犯罪動機、目的、手段、虛偽開立發票之張數、金額及對象 ，暨其為高職肄業之教育程度，入監前從事房屋仲介、鋼材 買賣業，月薪約新臺幣（下同）3萬元，離婚，育有4名子女 （其中3名已成年，1名16歲未成年），其尚需扶養父親及未 成年子女之家庭生活狀況及坦承犯行之犯罪後態度等一切情 狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以 示懲儆。
貳、不另為無罪諭知部分（即起訴書犯罪事實一㈡幫助永力公司 逃漏稅捐部分）:
㈠、公訴意旨另以：被告為泓儒公司實際負責人，竟基於幫助逃 漏稅捐之犯意，明知泓儒公司並無銷售貨物予附表一所示之 永力公司，竟開立如附表一所示不實發票予永力公司，充當
進項憑證，供永力公司持以申報扣抵銷項稅額，而幫助永力 公司逃漏營業稅共15萬8527元。因認被告就此部分行為另涉 犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪等語。㈡、惟按稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須有逃漏應 繳納之稅捐之結果發生，始足構成（最高法院95年度台上字 第486號判決意旨參照）。經查，被告擔任實際負責人之泓 儒公司雖提供如附表一所示之不實發票予永力公司，以作為 該公司進項憑證，並由該公司填具不實內容之營業稅申報書 向稅捐機關申報該期營業稅，然永力公司102年11月至104年 4月間涉嫌部分虛進虛銷，無法單就其取得泓儒公司之不實 進項憑證部分計算漏稅額，另按其涉案期間以每期涉及虛報 進項金額扣除虛報銷項金額計算，應補徵營業稅額為0元等 情，業經財政部南區國稅局函覆本院屬實，有該局110年1月 25日南區國稅審四字第1102000640號函在卷（本院卷第221 頁）。據此，被告此部分行為，核與稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人非法逃漏稅捐罪之構成要件有間，尚無 成立該罪之餘地。惟因上開部分若成立犯罪，與前開論罪科 刑部分具有想像競合犯之一罪關係，爰不另為無罪之諭知， 併此敘明。
參、無罪部分（即起訴書犯罪事實一㈠泓儒公司非法逃漏稅捐部 分）:
一、公訴意旨另以:被告係泓儒公司實際負責人，其知悉泓儒公 司實際上並無向附表二所示之隆大鋼業有限公司（下稱隆大 公司）營業人進貨之事實，竟共同基於以不正當方法逃漏營 業稅捐之犯意聯絡，接續取得附表二所示之隆大公司營業人 所開立之不實統一發票共3張，持以充當泓儒公司之進項憑 證，而向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅，以此不正當方法逃 漏泓儒公司之營業稅額，共14萬25元，足以生損害於稅捐稽 徵機關課徵稅捐之正確性。因認被告就此部分涉犯稅捐稽徵 法第47條第1項第1款、第41條之公司實際負責人非法逃漏稅 捐罪。
二、按犯罪事實之認定，係據以確定具體的刑罰權之基礎，自須 經嚴格之證明，故其所憑之證據不僅應具有證據能力，且須 經合法之調查程序，否則即不得作為有罪認定之依據。倘法 院審理之結果，認為不能證明被告犯罪，而為無罪之諭知， 即無刑事訴訟法第154條第2項所謂「應依證據認定」之犯罪 事實之存在。因此，同法第308 條前段規定，無罪之判決書 只須記載主文及理由。而其理由之論敘，僅須與卷存證據資 料相符，且與經驗法則、論理法則無違即可，所使用之證據 亦不以具有證據能力者為限，即使不具證據能力之傳聞證據
，亦非不得資為彈劾證據使用。故無罪之判決書，就傳聞證 據是否例外具有證據能力，本無須於理由內論敘說明，最高 法院100 年度臺上字第2980號著有判決可資參照，是以本案 被告既經本院認定此部分犯罪不能證明，本判決即不再論述 所援引有關證據之證據能力，合先敘明。又按犯罪事實，應 依證據認定之，無證據不得認定其犯罪事實，又不能證明被 告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、 第301條第1項分別定有明文。而認定犯罪事實所憑之證據， 雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內；然而無論直接 或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致 有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認 定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時， 即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據，最高法 院30年度上字第816號、76年度臺上字第4986號判例可資參 照。又刑事訴訟法第161條第1項規定，檢察官就被告犯罪事 實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於 起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘 其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證 明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪 推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知，同院92年度臺上 字第128號判例亦足供參考。
三、本件公訴意旨認被告此部分涉犯稅捐稽徵法第47條第1項第1 款、第41條之公司實際負責人非法逃漏稅捐罪嫌，係以泓儒 公司與附表二所示之隆大公司間，並無實際交易往來，卻仍 收受如附表二所示隆大公司開立之發票而為申報扣抵營業稅 ，藉以逃漏稅捐等情為據。
四、經查：
㈠、被告係泓儒公司之實際負責人，已如前述。而泓儒公司曾收 受如附表二所示隆大公司開立之發票3張，然泓儒公司與附 表二所示隆大公司均由被告擔任實際負責人，並無附表二所 示發票內所載交易等情，業據被告於本院準備程序時供述明 確（本院卷第205頁、351頁），核與證人被告之助理黃云琦 、稅務代理人莫備琳於財政部南區國稅局調查時之證述內容 相符，並有專案申請調檔查核清單、隆大公司營業稅稅籍資 料查詢作業列印單、隆大公司進項分析表及銷項分析表、財 政部南區國稅局查緝案件分析報告等在卷可參，此部分事實 應堪認定。
㈡、按稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須有逃漏應繳 納之稅捐之結果發生，始足構成，已如前述。查被告擔任實 際負責人之泓儒公司，於102年11月至12月涉嫌部分虛進虛
銷，經計算逃漏營業稅額為0元等情，業經財政部南區國稅 局函覆本院屬實，有前揭該局110 年1月25日函在卷可參（ 本院卷第221頁）。依此，被告以泓儒公司實際負責人身分 ，收受並無實際交易往來之附表二所示隆大公司開立之發票 並申報之舉，實際上並未造成逃漏應繳納之稅捐之結果發生 ，故被告此部分行為應不構成稅捐稽徵法第47條第1項第1款 、第41條之公司實際負責人非法逃漏稅捐罪。㈢、綜此，本案經調查證據之結果，尚不足以證明被告確有公訴 意旨所指此部分稅捐稽徵法第47條第1 項第1款、第41條之 公司實際負責人非法逃漏稅捐之犯行，本院復查無其他積極 證據足資證明被告確有公訴意旨所指此部分犯行，揆諸首開 說明，應認被告此部分犯罪尚屬不能證明，故應就此部分為 無罪判決之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條，商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第47條第1項、第62條前段、第41條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官莊立鈞提起公訴，檢察官丙○○到庭執行職務。中 華 民 國 110 年 7 月 30 日 刑事第十五庭 審判長法 官 張婉寧
法 官 黃鏡芳
法 官 陳嘉臨以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 薛雅云中 華 民 國 110 年 7 月 30 日附錄法條:
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
附表一（即起訴書附表二部分）:
編號 收受發票公司 統一編號 發票日期 發票編號 銷售額（新臺幣） 1 永力工業有限公司 00000000 102年11月 102年12月 QC00000000 QC00000000 QC00000000 QC00000000 317萬525元 附表二（即起訴書附表一部分）:
編號 開立發票公司 統一編號 發票日期 發票編號 銷售額（新臺幣） 1 隆大鋼業有限公司 00000000 102年12月 QC00000000 QC00000000 QC00000000 280萬492元
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網