高雄高等行政法院判決
111年度訴字第220號
民國111年12月22日辯論終結
原 告 亞晟開發有限公司
代 表 人 邱孟芳
被 告 財政部關務署高雄關
代 表 人 陳木榮
訴訟代理人 凃春杏
上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國111
年5月5日台財法字第11113911860號訴願決定，提起行政訴訟，
本院判決如下︰
主 文
一、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。二、訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：
緣原告委由志傑報關行於民國110年3月29日向被告報運進口 中國大陸產製花崗岩1批（進口報單號碼：第BE/10/331/I00 78號，下稱系爭貨物），申報規格為「花崗岩經簡單鋸切， 最大兩面一面為機切另一面為機鑿」，貨品分類號列第6802 .23.00.00-1號「花崗岩，經簡單鋸切成表面平整者」，輸 入規定為MP1（大陸物品有條件准許輸入），電腦核定按C3M （人工查驗）方式通關，經依關稅法第18條第2項規定，准 由原告繳納相當金額保證金，先予放行，事後再加審查。嗣 經被告查驗結果，實際規格為「花崗岩經簡單鋸切，最大兩 面一面為機切另一面為火燒面工序」，核非屬經濟部公告有 條件准許輸入之大陸物品，經通知原告補具經濟部國際貿易 局（下稱經濟部國貿局）專案輸入許可文件，惟原告未獲該 局同意專案進口，則被告審認原告虛報進口貨物規格，逃避 管制之違章成立，乃參據財政部關務署基隆關（下稱基隆關 ）查價結果，按單價CIF USD 13/MTK核定完稅價格，以110 年第11000494號裁處書（下稱原處分），依海關緝私條例第 37條第3項轉據同條例第36條第1項、第3項及緝私案件裁罰 金額或倍數參考表規定，處貨價1倍之罰鍰新臺幣（下同）2 97,788元，併沒入貨物，惟該貨物於受裁處沒入前已放行， 致無法裁處沒入處分，依行政罰法第23條第1項規定，裁處
沒入貨物之價額297,788元；另依同條例第44條與加值型及 非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款及貿 易法第21條第1項規定，追徵所漏進口稅費14,866元（含進 口稅8,590元、營業稅6,157元及推廣貿易服務費119元）。 逃漏營業稅部分，因原告於裁罰處分核定前同意以足額保證 金抵繳應補繳之營業稅，依營業稅法第51條第1項第7款規定 及參考稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所訂違章情節， 按所漏營業稅額處0.5倍之罰鍰3,078元。原告不服，申請復 查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政 訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
㈠主張要旨︰
⒈原告係按合約書內容據以報關，實無法知悉系爭貨物實際 上有經「火燒面工序」，故原告並無虛報貨物之情事，主 觀上應無故意過失：
⑴交易合約書內容已載明交易材料即系爭貨物為「一面手 鑿五面機切」，且系爭貨物之貨櫃嘜頭對此亦列明之， 是原告係按與進口業者商談之貨物內容、交易合約書等 據以報關，並無故意虛報貨物規格之情事。復以，原告 與該進口石材業者交易往來行之有年，歷次交易材料均 與合約書內容所載相符，均為「手鑿或機切」，不曾出 現「火燒面工序」之石材，故原告多年申報之價格與規 格均與契約相同，未曾出錯，本次亦有與進口業者再三 確認貨物規格，是原告始認定系爭貨物應與過往相同， 並無疑義。難認原告主觀上會懷疑系爭貨物會發生實際 石材與契約所載花崗岩加工工序不符之情，堪認原告已 盡查明義務，主觀上難謂有何過失。
⑵再者，原告於接獲被告通知應於2個月內補送專案許可文 件後，立即於110年5月4日、同年6月18日向經濟部國貿 局提出專案申請，惟均遭否准，故原告無蓄意虛報貨物 規格、逃避管制之主觀上惡意，原處分及訴願決定均漏 未審酌上情，遽認原告對系爭貨物申報規格與實際不符 乙事具可歸責性，認事用法顯有違誤。
⒉原處分及訴願決定未審酌系爭貨物係下腳料，價格較低， 逕以297,788元作為本件裁罰基準，認事用法顯有違誤： ⑴基隆關所查明原告之外匯支出明細表，分別為USD5,762 、USD7,212、USD1,200，均與原告檢附之匯款水單相符 ，應足證系爭貨物價格至高應無超過USD7,212 (約為21 4,751.72元）之理。縱上開匯款金額USD1,200之匯出日 期為110年5月11日，晚於系爭貨物進口日期，被告對此
更應深究查明，亦或無再次向原告詢問之，以查明上開 3筆匯款金額是否確為系爭貨物貨款，據認定該款項應 非系爭貨物貨款，認事用法顯屬率斷。
⑵原告業已提供國內銷售發票3紙供參考，雖僅記載「花崗 岩」而無詳載尺寸與規格，惟此確為原告預計賣出系爭 貨物之價額。被告未審酌上情，逕以其中2紙發票開立 日期先於系爭貨物放行日期，而與商業交易習慣相違， 嗣後亦無再行查明上開發票開立對象為何人，亦或賦予 原告表示意見之機會，遽認本件無法依關稅法第34條規 定，以國內銷售價格核估完稅價格，認事用法難無違誤 。
⑶被告雖以「依關稅法第35條規定自『財政部關務署詢價作 業專業商資料』名冊，擇由長年以建材批發為業、經驗 豐富之專業商詢得合理價格」為由云云，認定系爭貨物 完稅價格應為297,788元，惟原告無法得知被告所述之 「專業商」為何等業者，使原告無法就該「專業商」之 專業能力、公信力等表示意見，就其作成裁罰之過程並 未提供原告合法表示意見之機會，致原告對被告向該「 專業商」所詢得之「合理價格」無從表示意見，原告實 難誠服。
㈡聲明︰訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯及聲明：
㈠答辯要旨︰
⒈系爭貨物申報之規格，經會同報關業者查驗結果，就系爭 貨物最大兩面之表面加工方式尚有疑義，乃共同取具代表 性貨樣，由被告於110年4月8日送財政部核備之權威機構 化驗鑑定加工程度，據其鑑定結果略以：經鑑定該貨樣一 面為機切面；另一面經火燒面工序。從而，實際來貨依據 鑑定結果，確認來貨一面為機切面，另一面經火燒面工序 ，並非機鑿，故本件實際來貨與原申報不符，此有被告現 場查驗拍攝來貨照片及貨樣檢驗報告可稽，乃屬事實認定 問題，實際來貨與原申報不相符，即涉及虛報，是原告成 立「虛報規格」之違章行為，足堪認定。系爭貨物經更正 規格為「花崗岩經簡單鋸切.最大兩面一面為機切另一面 為火燒面工序」，仍歸列貨品分類號列第6802.23.00.00- 1號項下，輸入規定為MP1（大陸物品有條件准許輸入）。 因系爭貨物規格非屬經濟部國貿局公告之「中國大陸物品 有條件准許輸入項目彙總表」所列有條件准許輸入物品， 依臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條第1項規定，不 得輸入。被告以110年4月28日高普旗字第1101010019號函
（下稱110年4月28日函），通知原告於文到之翌日起2個 月內補送專案輸入許可文件，惟原告未能取得輸入許可。 因此，系爭貨物經核非屬經濟部國貿局公告准許輸入之中 國大陸物品，且經審核後亦不符合專案准許輸入之條件。 ⒉原告從事國際貿易業務，依法負有向海關誠實申報之義務 ，對於貿易標的物之內容本應負注意與查明之責任，且其 以建材零售、批發業為其營業項目，應當較一般人具備相 關石材之專業知識，尤須注意所進口之石材是否符合我國 管制法令。且貨物相關資料通常係由原告掌握，若係第三 人提供之貨物，為確定實際來貨是否與申報內容相符，原 告除得經由對該第三人之瞭解或向其查證外，亦非不能依 海關管理進出口貨棧辦法第21條第1項或海關管理貨櫃集 散站辦法第7條第9款規定向海關請領准單，先行對貨物進 行清點及確認來貨是否無訛後，再行報關，況該看樣查證 之申請於海關實務亦非罕見。又原告於復查申請書檢附之 出口商出口發票、包裝清單及商業合同，其所載之材料及 加工方式，核與報運進口時檢附之報關文件內容不符，顯 見原告未依客觀事實或資料為憑據而誠實申報來貨之規格 ，且已達虛報之程度。復以上開文件足以讓原告警覺實際 來貨恐與申報內容不符，而應進一步主動向賣方查證確認 ，以排除國際貿易採購之交易風險，自難諉為不知。從而 ，原告為免虛報而觸法，針對國外進口貨物，本應善盡注 意審查之義務，主動查明來貨是否無訛再行申報，惟其疏 於多方查證，即率爾申報，致生本件虛報進口貨物規格， 逃避管制之違章，乃未盡行政法上注意義務，於行為上具 防免可能性卻怠而為之，核有過失，主觀上具有可非難性 及可歸責性，依行政罰法第7條第1項規定意旨，自不能免 罰。
⒊系爭貨物無法按關稅法第29條規定核估其完稅價格，又查 無同法第31條至第34條所規定價格資料之適用，爰循序依 同法第35條規定，依據查得之資料以合理方法核定： ⑴為查證交易價格，基隆關函請中央銀行外匯局提供原告 結匯資料，觀諸該局檢送之外匯支出明細表，資料編號 14、15及17原告匯款金額分別為USD5,762、USD7,212及 USD1,200，雖與原告檢附之匯款水單金額相符，惟與本 件原申報價格及報關發票金額（USD6,480）不同，無法 勾稽比對；又資料編號17之匯款分類代碼載為701(尚未 進口之預付貨款），其匯出日期為110年5月11日，於系 爭貨物進口（報運進口日期：110年3月29日）後始發生 ，該筆匯款是否為本件貨款，已非無疑，自無從作為核
價依據。原告雖主張系爭貨物材料為中國大陸價格低廉 之下腳料，惟參據本件報單申報之貨物名稱及報關發票 所載內容，均未見下腳料之記載，其所言難謂可採。另 查本件報關發票所示貨名為「花崗岩經簡單鋸切，最大 兩面一面為機切另一面為機鑿」，惟系爭貨物經鑑定結 果，其中一面為火燒面，而非報關發票所載之機鑿，二 者工序既有不同，則報關發票所載價格是否屬實，不無 疑義。綜上，被告依前揭查證結果綜合評價後，對原告 提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存有合理懷 疑，依關稅法第29條第5項規定，視為無法按該條規定 核估完稅價格，尚非無據。
⑵基隆關經調閱海關資料庫，查無同樣或類似貨物於系爭 貨物國外出口日或出口日前後30日內銷售至我國(參關 稅法施行細則第16條第1項)，並經海關依關稅法第29條 規定核定之交易價格資料可資引用，故無同法第31條、 第32條規定之適用。
⑶原告雖提供國內銷售發票3紙供參，惟該等發票品名均僅 記載「花崗石」，而乏尺寸、規格與加工程度之說明， 尚無法確認是否即為系爭貨物；另系爭貨物於110年4月 1日始放行，然其中2紙統一發票之開立日期分別為同年 3月8日及19日，已先於放行日期，顯與一般商業交易習 慣相違，尚難憑採，是本件無法依關稅法第33條按國內 銷售價格核估完稅價格。復按原告無法提供系爭貨物國 外生產成本、費用及一般利潤等計算價格資料，故亦無 法依關稅法第34條規定計算，核估完稅價格。 ⑷被告乃遞依關稅法第35條規定，自「財政部關務署詢價 作業專業商資料」名冊，擇由長年以建材批發為業，經 驗豐富且在專業領域上熟悉相關進口貨物之行情價格之 專業商，經憑相關資料詢得之合理價格，按單價CIF US D 13/MTK，核定系爭貨物完稅價格，再依當旬美元匯率 核估系爭貨物完稅價格297,788元，據以裁處貨價1倍之 罰鍰297,788元，併裁處沒入貨物之價額297,788元，核 屬適法妥當。
⒋按相關專業商之選任標準，係依「海關詢價專業商審核作 業規範」辦理，由基隆關之專業商審核小組逐年選任並列 冊管理，以強化詢價作業之客觀性、專業性及代表性。專 業商因長期從事相關貨物進口，對相關貨物之合理行情範 圍皆可準確掌握，得為專業合理之鑑價，且設有年度檢討 等內部控制機制，應足兼顧專業及公正性之考量，自具參 考價值。經核本件專業商為第三方公正單位，確為基隆關
依法選任，且長年就進、出口石材類製品提供詢價作業服 務，其專業性及代表性應無庸置疑，所為鑑價當具公正客 觀。從而，被告依據關稅法第35條規定，經憑相關資料洽 請海關核定之專業商詢得合理行情價格，以合理方法按CI F USD 13/MTK核估完稅價格，於法並無不合。又專業商之 職務在於協助被告查得合理行情價格並確保稅收，與原告 可能低報價格之立場衝突，為避免原告知悉專業商身分後 ，或有可能產生不理性之行為危及專業商人身安全，自不 宜公開專業商個人資料(臺北高等行政法院106年度訴字第 78號及110年度訴字第1372號判決意旨參照)。從而，系爭 貨物在無法依關稅法第29條及第31條至第34條核估完稅價 格之情況下，被告經憑相關資料洽請海關核定之專業商詢 得合理行情價格，並作為完稅價格計算之基礎，應符合關 稅法第35條規定所稱「以合理方法核估其完稅價格」之意 旨，據此所為之核估並未背離市場行情，洵屬適法。是原 告上開主張，並不可採。
㈡聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點︰
㈠系爭貨物是否非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品？原告有 無虛報進口貨物規格，逃避管制之違章行為？
㈡系爭貨物完稅價格之核定是否適法？
㈢被告依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項及 第3項規定作成原處分，追徵所漏進口稅款、裁處罰鍰及沒 入貨物之價額，有無違誤？
五、本院的判斷：
㈠前提事實：
如爭訟概要欄所示之事實，業經兩造分別陳述在卷，並有進 口報單（第1-2頁）、查驗照片（第9-10頁）、檢驗報告（ 第23頁）、被告110年4月28日函（第25頁）、原處分（第49 -50頁）、復查決定書（第79-85頁）、訴願決定書（第97-1 05頁）、基隆關核估價格表（第149頁）等附於原處分卷1( 可閱覽卷)，自堪認定。
㈡系爭貨物非屬貨品分類號列第6802.23.00.000-1號有條件准 許輸入之大陸物品，原告有虛報貨物之規格，逃避管制之違 章行為：
⒈應適用之法令及說明
⑴關稅法第15條第3款規定：「下列物品，不得進口：……三 、法律規定不得進口或禁止輸入之物品。」
⑵臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條第1項第1款規定 ：「大陸地區物品，除下列各款規定外，不得輸入臺灣
地區：一、主管機關公告准許輸入項目及其條件之物品 。」
⑶海關緝私條例第36條第1項、第3項規定：「（第1項）私 運貨物進口……者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。（第3項） 前2項私運貨物沒入之。」第37條第1項、第3項規定： 「(第1項)報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情 節輕重，處以所漏進口稅額5倍以下之罰鍰，或沒入或 併沒入其貨物：……二、虛報所運貨物之品質、價值或規 格……。(第3項)有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依 前條第1項及第3項規定處罰。」
⑷財政部101年11月8日台財關字第10100653890號令釋以： 「海關緝私條例第3條、第37條、第38條、第39條及第5 3條所稱『管制』之涵義相同，係指進口或出口下列依規 定不得進口或出口或管制輸出入之物品：㈠關稅法第15 條第1款、第2款規定不得進口之物品，及第3款規定不 得進口或禁止輸入且違反相關機關主管法律規定，應予 沒收或沒入之下列物品：……㈡行政院依懲治走私條例第2 條規定公告之『管制物品管制品項及管制方式』。㈢臺灣 地區與大陸地區貿易許可辦法規定不得輸入之大陸物品 。㈣經濟部依有關貿易法規管制輸入或輸出之物品。…… 。」核係主管機關本於職權所作成之解釋性行政規則， 因未增加法律所無之限制，且無違反海關緝私條例立法 意旨及租稅法定主義，自得為被告於執法時所適用。 ⑸依上開規定可知，進口非屬臺灣地區與大陸地區貿易許 可辦法第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成 進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。 ⒉經查，原告委由志傑報關行於110年3月29日向被告報運進 口系爭貨物，其原申報貨品分類號列第6802.23.00.00-1 號「花崗岩，經簡單鋸切成表面平整者」，輸入規定為MP 1（大陸物品有條件准許輸入），有系爭貨物進口報單在 卷可稽。惟經被告取具貨樣送請鑑定機構檢驗結果為：「 ⒈經鑑定該貨樣一面為機切面；另一面經火燒面工序。⒉該 岩石……經觀察岩石表面凹陷處均為長石礦物，係經火燒面 處理。⒊火燒面處理證據：……。」足認系爭貨物實際非單 純機鑿加工，而係經火燒面工序處理，有檢驗報告(原處 分卷1第23頁)可參，亦為原告所不爭執(本院卷第130頁) 。而依經濟部國貿局公告之「中國大陸物品有條件准許輸 入項目彙總表」（原處分卷1第73頁)，貨品分類號列第68 02.23.00.00-1號EX⑴及EX⑵，准許輸入貨品為花崗岩，經 簡單鋸切成表面平整者，最大二面之一為不規則凹凸狀之
自然劈理面或用手鑿、機鑿加工，且其背面為機（鋸）切 面、不規則凹凸狀之自然劈理面或用手鑿、機鑿加工或花 崗岩；經簡單鋸切成表面平整者，規格為長寬31（含）公 分×31（含）公分以下（惟最大二面之任何一面均不得為 光面）。是貨品分類號列第6802.23.00.00-1號之花崗岩 ，僅自然劈理面或用手鑿、機鑿加工者方有條件准許輸入 ，並不包含經火燒面工序者，堪認系爭貨物與上開貨品分 類號列所列EX⑴及EX⑵例外准許輸入之要件不符。 ⒊次查，經被告依關稅法第17條規定，以110年4月28日函請 原告於文到之翌日起2個月內檢送經濟部國貿局核發之專 案輸入許可文件，惟原告兩度向經濟部國貿局申請核發系 爭貨物之專案輸入許可文件，均遭其以110年5月24日經授 貿字第11040089440號函、同年7月1日經授貿字第1104009 1880號函否准專案進口在案（原處分卷1第37-39、43-45 頁)。是系爭貨物非屬經濟部公告有條件准許輸入之大陸 物品，亦未經專案許可輸入，殆無疑義。依上開財政部10 1年11月8日台財關字第10100653890號令釋，進口非屬臺 灣地區與大陸地區貿易許可辦法第7條規定准許輸入之大 陸地區物品者，即屬進口海關緝私條例第37條之管制品。 系爭貨物實際來貨品質與原申報品質既有未符，原告虛報 貨物品質、逃避管制之違章，洵堪認定。
⒋至原告主張其向大陸廠商購買契約之標的為手鑿面之花崗 石，進口後經鑑定為火燒面，而臺灣並無生產30X60公分 的花崗石，需進口或進口後自行加工，火燒面與手鑿面根 本無區別，同業公會不會承認國內沒有在作這個事實等語 ，其自然無法取得專案，其就本件違章行為無故意或過失 云云。然查，依前引海關緝私條例第37條可知，進口人負 有據實申報進口貨物之法律上義務，原告就所進口之貨物 ，自有注意申報內容應與實際到貨相符之義務，況原告為 確定實際來貨情形，亦非不得依海關管理進出口貨棧辦法 第21條第1項前段：「存棧之進口、出口或轉運、轉口貨 物，如須公證、抽取貨樣、看樣或進行必要之維護等，貨 主應向海關請領准單，貨棧業者須依准單指示在關員監視 下辦理，其拆動之包件應由貨主恢復包封原狀。」之規定 ，向海關申請先行查看貨物，如發現貨到不符，即可在海 關查驗前為適當之處理，再據實申報，以避免申報內容與 實際來貨不符，原告應注意、能注意而不注意，致有虛報 進口貨物名稱、重量、數量，逃避管制情事，顯有過失， 原告稱其就本件違章行為無故意或過失云云，並無可採。 ㈢系爭貨物完稅價格之認定：
⒈應適用之法律及說明
⑴海關依關稅法第35條核定進口貨物完稅價格之要件： ①關稅法第29條規定：「（第1項）從價課徵關稅之進口 貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算 根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出 國銷售至中華民國實付或應付之價格。（第3項）進 口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應 將其計入完稅價格：由買方負擔之佣金、手續費、 容器及包裝費用。由買方無償或減價提供賣方用於 生產或銷售該貨之下列物品及勞務，經合理攤計之金 額或減價金額：㈠組成該進口貨物之原材料、零組件 及其類似品。㈡生產該進口貨物所需之工具、鑄模、 模型及其類似品。㈢生產該進口貨物所消耗之材料。㈣ 生產該進口貨物在國外之工程、開發、工藝、設計及 其類似勞務。依交易條件由買方支付之權利金及報 酬。買方使用或處分進口貨物，實付或應付賣方之 金額。運至輸入口岸之運費、裝卸費及搬運費。保 險費。（第4項）依前項規定應計入完稅價格者，應 根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者 ，視為無法按本條規定核估其完稅價格。（第5項） 海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性 或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後 ，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其 完稅價格。」
②第31條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第 29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、 後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」 ③第32條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第 29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出 口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定 之。」
④第33條第1項、第2項規定：「（第1項）進口貨物之完 稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者， 海關得按國內銷售價格核定之。（第2項）海關得依 納稅義務人請求，變更本條及第34條核估之適用順序 。」
⑤第34條規定：「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能 依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關 得按計算價格核定之。（第2項）前項所稱計算價格 ，指下列各項費用之總和：生產該進口貨物之成本
及費用。由輸出國生產銷售至中華民國該進口貨物 、同級或同類別貨物之正常利潤與一般費用。運至 輸入口岸之運費、裝卸費、搬運費及保險費。」 ⑥第35條規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、 第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得 依據查得之資料，以合理方法核定之。」
⑦關稅法施行細則第19條規定：「(第1項)本法第35條所 稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完 稅價格之原則，採用之核估方法。(第2項)依本法第3 5條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列 各款估價方式或價格：一、在我國生產貨物之國內銷 售價格。二、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度 。三、貨物在輸出國國內市場之銷售價格。四、同樣 或類似貨物依本法第34條規定核定之計算價格以外之 生產成本。五、輸往其他國家貨物之價格。六、海關 訂定最低完稅價格。七、任意認定或臆測之價格。」 ⑧據上足知，海關從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價 格之核定應以該「進口貨物之交易價格」作為計算之 根據；倘不合於關稅法第29條規定核定者，再依序按 「同樣貨物之交易價格」、「類似貨物之交易價格」 、「國內銷售價格」、「計算價格」、「合理方法」 （關稅法第31條至第35條）核定完稅價格。 ⑵未記明理由(程序瑕疵)之行政處分：
①行政程序法第96條第1項第2款規定：「行政處分以書 面為之者，應記載下列事項︰……二、主旨、事實、理 由及其法令依據。」第100條第1項前段規定：「書面 之行政處分，應送達相對人及已知之利害關係人。」 第110條第1項規定：「書面之行政處分自送達相對人 及已知之利害關係人起……之內容對其發生效力。」第 114條規定：「（第1項）違反程序或方式規定之行政 處分，除依第111條規定而無效者外，因下列情形而 補正︰……必須記明之理由已於事後記明者。……（第2 項）前項第2款至第5款之補正行為，僅得於訴願程序 終結前為之；得不經訴願程序者，僅得於向行政法院 起訴前為之。（第3項）當事人因補正行為致未能於 法定期間內聲明不服者，其期間之遲誤視為不應歸責 於該當事人之事由，其回復原狀期間自該瑕疵補正時 起算。」
②上開法條所稱「理由」，係指行政機關獲致結論之原 因而言；舉凡論述認定事實所憑證據、證據評價、適
用法令之見解、法令適用於事實關係之涵攝過程，及 對於法律效果行使裁量權時其斟酌之因素等均屬之。 而所指「未記明理由」，包含全然未記載理由；或雖 有理由，但所載理由不明瞭或不完備，不足使人知悉 行政機關獲致行政處分結論之依據者而言。至行政處 分是否合於前開法定之程式記明理由，應依既存之記 載認定之，苟既存之行政處分書未合於上開法定程式 記明理由，僅得依前舉行政程序法第114條第1項、第 2項規定，於訴願程序終結前，或向行政法院起訴前 補正，如未依規定程序補正理由者，即屬有瑕疵之行 政處分，而應予撤銷。又書面行政處分之補正理由， 仍屬書面行政處分之一部，其補正應依前開行政程序 法規定，於訴願程序終結前，或向行政法院起訴前， 以書面為之（補正），並送達處分相對人（當事人） ，倘當事人（處分相對人）因補正行為致未能於法定 期間內聲明不服者，其期間之遲誤視為不應歸責於該 當事人之事由，其回復原狀期間自該瑕疵補正時起算 ；該程序欠缺之補正，尚非作成處分之行政機關於訴 願或行政訴訟程序所為答辯說明、或訴願決定機關於 訴願決定書補充理由所能替代。
⑶綜上，被告依關稅法第35條規定核定完稅價格，應於核 定處分說明其無法依同法第31條、第32條、第33條及第 34條規定核定之理由、所據以核定之查得資料為何，暨 是否已依同法施行細則第19條第1項規定所指之「合理 方法」核價，及其核價亦無採用同條第2項不得採為估 價之上開7種「估價方式或價格」等，為理由之記載及 說明，始為完備。
⒉本件被告就關稅法第31條至第34條之適用： ⑴本件系爭貨物原告所提示之進口報單、商業發票等有關 系爭貨物單價之記載，經被告實施事後稽核，因系爭貨 物實際來貨規格與進口報單所申報之規格不符，其所提 示之進口報單、商業發票等有關系爭貨物單價之記載， 已難採認為真實；又基隆關函請中央銀行提供之原告外 匯支出明細表(按此部分雖於原處分不可閱覽卷，但其 內容已經呈現於被告答辯狀，參本院卷第87頁)，其匯 出金額亦無法與系爭貨物之報關發票金額相互勾稽，原 告雖提出商業合同、出口商發票及包裝清單（原處分卷 1第55-57頁），惟上開文件記載之貨品加工方式、編號 、付款條件等彼此已不相符，原告亦未提出進一步說明 ，無法查明系爭貨物於出口時之實付或應付價格以作為
關稅法第29條規定之交易價格，依關稅法第29條第5項 規定，即應視系爭貨物無關稅法第29條之適用，被告自 須依關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格。 ⑵又被告已陳明本件查無國外出口日或出口日前、後30日 內銷售至我國之同樣貨物之交易價格可供依憑，有價格 資料清表在卷（原處分卷1第161頁）可參，故亦無法依 關稅法第31條同樣貨物及第32條類似貨物之交易價格為 核估；另原告雖提供國內銷售發票供核，然其所提供之 3紙銷售發票僅記載品名「花崗石」，其中2張發票日期 亦早於系爭貨物國外出口日，無法認定為系爭貨物之國 內銷售憑證，故難以適用關稅法第33條規定，按國內銷 售價格核估完稅價格；原告復未能提供國外生產成本、 費用及一般利潤等計算價格資料供被告核算，是亦無同 法第34條規定之適用，固屬有據。
⒊被告適用關稅法第35條所指「合理方法」理由付之闕如： ⑴查本件被告無法依關稅法第31條至第34條規定核定完稅 價格，遂請專業商提供之合理行情價格區間（見原處分 卷1第171頁)，並參酌憑實到貨樣調印海關資料庫類似 貨物申報價格等，有調印進出口報單作業在卷（原處分 卷1第163-170頁)可憑。然有關基隆關向專業商詢價之 談話紀錄記載：「請憑樣或憑相關資料，提供下列案件 進口貨物之合理行情價格，俾供參考。」專業商回答： 「I/RA0000000：CIF USD(下同)原申報①原申報貨物無 到貨查無價格資料。實到貨物：①13.0～16.0/MTK」(原 處分卷1第171頁)」。就此，本件言詞辯論期日本院問 及「合理行情價格係如何得出，答話人有無提出資料說 明」，被告答以：「專業商提供的價格區間只是作為主 要參考資料之一，不是唯一的認定依據，尚會輔以其他 資料，例如網路資訊或進口類似貨物的報價區間等(本 院卷第150-151頁)。」然審酌上開談話紀錄之後，並未 見答話人檢附任何憑據資料供參（見原處分卷1第171頁 ），顯示答話人(專業商)談話當時並未提供任何估價資 料資為依憑。則專業商未附理由之估價，顯然無從令人 檢視被告是否業依前開關稅法施行細則第19條第1項之 規定以合理方法執行估價，或估價過程確無採用同條第 2項規定所列舉之「估價方式或價格(尤其第2項第7款： 任意認定或臆測之價格)。」從而，本件專業商之估價 是否為關稅法第35條所稱之合理方法估價，已值存疑。 ⑵至被告雖稱本件有參考其他類似進口貨物報價(見原處分 卷1第163-170頁)並為核定系爭貨物價格云云。然被告
既自承系爭貨物並無關稅法第31條至第34條之適用，亦 即其他進口貨物均無與系爭貨物相同或類似之情形，則 其他進口貨物價格，何足以比擬系爭貨物價格，何況被 告於原處分內亦未能說明二者之異同及其價格核定之方 法。是以，本件被告核估本件貨價為CIF USD 13/MTK， 仍屬未說明其核估之理由。
⑶據上，被告參據專業商未附理由所提供之交易價格，據 以核定完稅價格，該「完稅價格」之估價方式或價格依 據如何，均未載明，且被告就其採用關稅法第35條合理 方法核估完稅價格，已符合關稅法施行細則第19條之規 範要求，理由均付之闕如，均有違前揭行政程序法之規 定甚明。綜上所述，原處分未記載理由，且未依規定於 訴願程序終結前補正，揆諸上開說明，其所為處分，即 屬有瑕疵之行政處分，而應予撤銷。訴願決定就原處分 具有前開瑕疵，未予糾正，持前揭理由遞予維持，同有 未合，原告雖未執此指摘，惟此為本院應依職權調查事 項，自應由本院將訴願決定及原處分均撤銷，由被告就 本件系爭貨物重新估價，再據以核定其完稅價格，另為 適法之處分。
㈣綜上所述，本件原告雖有虛報進口貨物名稱、重量、數量之
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