臺灣臺中地方法院行政訴訟判決
111年度稅簡字第7號
111年12月1日辯論終結
原 告 洪翠華
被 告 臺中市政府地方稅務局
代 表 人 沈政安
訴訟代理人 吳振裕
陳曉芸
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺中市政府中華民國11
1年4月29日府授法訴字第1110057814號訴願決定，提起行政訴訟
，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告先於民國103年12月18日出售原有坐落臺中市○○區○○段0 00○0地號土地（地上建物門牌：臺中市○○區○○路000號，下 稱先售地），並於104年2月6日完成移轉登記，經被告核課 土地增值稅新臺幣（下同）36萬3,478元。後於105年12月29 日重行購買臺中市○○區○○段00○00地號土地（地上建物門牌 ：臺中市○○區○○○路000號，下稱重購地），並於106年4月18 日辦竣戶籍登記。嗣於111年2月11日向被告申請按土地稅法 第35條規定，重購自用住宅用地退還已繳納之土地增值稅， 經被告審查結果，認原告重購地辦竣戶籍登記逾先售地完成 移轉登記之日起2年內之期限，不符土地稅法第9條所稱自用 住宅用地之規定，遂以111年2月25日中市稅屯分字第111310 3450號函否准所請（下稱原處分）。原告不服提起訴願經駁 回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：
㈠原告於104年4月26日出售自用住宅、土地坐落臺中市○○區○○ 段000○0地號，並於同年5月15日重購坐落臺中市○○區○○段00 ○00地號土地，申請2年內重購退稅被駁回案。 ㈡新購土地與建物乃預售屋，從破土完工至少費時2年以上時間 ，爾等限須於2年內遷入戶籍，實在強人所難。理由一為求 建築品質與安全，非人力所能達成。理由二建築工程之時程 非我控制。理由三欲符合法令規定2年內遷入戶籍，僅能被 迫購買成屋亦即舊屋，此違反了舊換新立法意旨。其所持理 由限制了人民遷徙自由、強迫人民應「即時」遷入新址方准
退稅，與憲法第10條人民有居住遷徙自由權利有所抵觸。 ㈢土地稅法第35條售舊地購新地，退還土地增值稅應符合⑴面積 限制：都市地區3公畝以下。⑵使用性質限制：無出租、無營 業行為。原告皆符合規定。
㈣依司法院釋第478號解釋：
⑴土地稅法第35條、第9條、第17條、第34條及土地稅法施行細 則第4條、第8條、第11條等規定對自用住宅用地辦竣戶籍登 記之期日，並無強制規定，因憲法保人民有居住遷徒自由。 蓋納稅係國家以公權力使行使，直接給人民負擔之處分，自 應受嚴格法律拘束，則人民自由權益才有保障，立法機關授 權行政機關訂定法規命令，應受法律規範，方與法律保留原 則相符。
⑵重購退稅延後設籍，非人民本意，於行政救濟時未蒙採納， 竟採用對人民不利之處分，改易依法行政原則，使人民財產 遭受公權利不當侵害，莫此為甚。
⑶新建物從訂購簽約到裝潢完成遷入，其遲延日期之長，可謂 臺灣交屋之習慣，在習慣使然下，交屋是購屋人揮之不去夢 魘。
⑷如民法第1條規定，民事法律所未規定者，依習慣，無習慣者 ，依法理。而遲延設籍絕非故意。但最重要者符合退稅條件 ，係自新購土地到今未曾有出租或營業情事，設籍非必要條 件。
⑸查土地稅法第35條售舊地購新地之退稅規定，揆其立法目地 ，乃在因應社會環境急遽變遷，以致無足夠資金重購自用住 宅，以應實際需要。被告竟以財政部命令為行政處分，不但 抵觸法律，更超越憲法保障人民權利義務之規定，為法律所 不許等語，並聲明求為判決：⒈原處分及訴願決定書均撤銷 。⒉被告應退還原告所繳納土地增值稅新臺幣36萬3,478元。 ⒊訴訟費用由被告負擔。
、被告答辯略以：
㈠按土地稅法第35條第1項第1款自用住宅用地重購退稅之規定 ，係土地所有權人出售自用住宅用地後，自完成移轉登記之 日起，2年內重購之土地亦為自用住宅用地，始有適用。易 言之，2年內重購土地，未符合同法第9條所稱自用住宅用地 之要件（即土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶 籍登記），自無土地稅法第35條自用住宅用地重購退稅之適 用，有最高行政法院82年度判字第218號判決意旨可資參照 。次按土地所有權人於出售自用住宅用地並完成移轉登記之 起，2年內重購預售屋及土地，如該屋於此2年內建造完成並 符合自用住宅用地之要件者，方有土地稅法第35條退還土地
增值稅之適用，前開財政部79年10月9日台財稅000000000號 函釋意旨甚明。
㈡原告於103年12月18日售先售地，並於104年2月6日完成移轉 登記，復於105年12月29日重行購買後購地，且於106年4月1 8日辦竣戶登記，有土地、建築改良物所有權買賣移轉契约 書、土地、建築物查詢資料及全戶戶籍資料附卷可憑。依前 開財政部75年5月14日台財稅第0000000號函釋意旨，其雖符 合土地稅法第35條重購退稅自先售地移轉所有權登記日起2 年內（即104 年2月6日至106年2月5日）重行購買後購地之 期間限制，惟因原告迄至106年4月18日始於後購地辦竣戶籍 登記，致該後購地於前述2年期間限制內未作自用住宅用地 ，依前開最高行政法院判決及財政部函釋意旨，即與土地第 與土地稅法第9條及第35條規定後購地必須合於自用住宅用 地之要件不符，不得退還已納之土地增值稅，原處分依法洵 屬有據。
㈢況原告自陳系爭房屋於106年2月24日始辦理交屋方可遷入自 住，其自住住事實仍逾前揭土地稅法第35條第1項第1款規定 ，先售地完成移轉登記之日（即104年2月6日）起，後購地 仍作自用住宅用地，得申請退還已繳納土地增值稅之2年期 間。再者基於租稅法定主義，土地稅法第35條第1項第1款重 購自用住宅用地退還已繳土地增值稅者，係以法律規範土地 所有權人出售一定範圍內自用住宅用地之優惠措施，條文既 已明定出售地完成移轉登記之日起，2年內重購一定範圍內 之自用住宅用地，始有適用，自無法律所未規定，從而適用 民法所定民事習慣法之情事。且該條文僅將自用住宅用地規 定為租稅優惠之構成要件，並未限制人民受憲法所保障之居 住及遷徙自由。準此，原告主張核不足採。
㈣原告於104年11月16日購買另購地（門牌號碼：臺中市○○○○路 000號），同年12月3日完成移轉登記，並於同年月31日遷入 戶籍迄今，有土地建物查詢資料及全戶戶籍資料可憑。倘據 此選擇先售地與另購地申請土地稅法35條重購退稅，雖符合 先售地完成移轉登記之日起，2年重購自用住宅用地之構成 要件。惟重購退稅土地（即另購地）依土地稅法第37條規定 ，自完成移轉登記之日起，管制5年104年12月3日至109年12 月2日）內不得再移轉或改作其他用途，否則追繳原退還稅 款。原告於107年3月10日至108年3月9日管制期間內，出租 另購地上建物並申請租金補貼，即有將另購地改作其他用途 情事，縱其申請重購退還原繳納土地增值稅，仍應依法追繳 原退還稅款等語，資為抗辯，並聲明求為判決：⒈原告之訴 駁回。⒉訴訟費用由原告負擔。
四、本件如事實概要欄所載之事宜，有臺中市政府地方稅務局大 屯分局111年2月25日中市多稅屯分字第1113103450號函（見 訴願卷第1頁至第2頁）、土地建築物改良物所有權買賣移轉 契約書（見訴願卷第3頁）、房屋土地預定買賣契約書（見 訴願卷第4頁）、統一發票影本（見訴願卷第5頁至第6頁） 、支票、本票影本（見訴願卷第7頁）、訴願書（見訴願卷 第8頁至第11頁）、戶政查調傳輸狀態查詢（見訴願卷第47 頁至第48頁、第83頁至第84頁）、全戶戶籍資料（見訴願卷 第49頁至第50頁）、營業、房屋、租賃查詢（見訴願卷第51 頁至第52頁、第85頁至第86頁）、營業暨扣繳單位統一編號 查詢（見訴願卷第53頁至第54頁、第87頁至第88頁）、臺中 市房屋稅籍紀錄表（見訴願卷第55頁）、臺中市政府地方稅 務局房屋稅110年課稅明細表（見訴願卷第56頁至第57頁） 、臺中市政府地方稅務局房屋稅109年課稅明細表（見訴願 卷第58頁至第59頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅108年 課稅明細表（見訴願卷第60頁至第61頁）、臺中市政府地方 稅務局房屋稅107年課稅明細表（見訴願卷第62頁至第63頁 ）、臺中市○○○○○○○○○○000○○○○○○○○○○○○00○○○00○○○○○○○○○○ ○○區○○段00000地號）（見訴願卷第67頁）、建物所有權狀 （太平區豐中段335-000建號）（見訴願卷第68頁）、土地 建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000○號（見訴願卷第6 9頁至第70頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000 000地號（見訴願卷第71頁至第72頁）、臺中市政府地方稅 務局大屯分局105年12月印花稅大額憑證應納稅額繳款書（ 見訴願卷第73頁）、（一般買賣）臺中市政府地方稅務局土 地增值稅繳款書（大屯分局）（見訴願卷第75頁）、查詢數 字年檔（見訴願卷第76頁）、遷移紀錄查詢（見訴願卷第77 頁至第80頁）、全戶除戶資料（見訴願卷第81頁至第82頁） 、臺中市政府地方稅務局房屋稅104年課稅明細表（見訴願 卷第89頁至第90頁）、臺中市政府地方稅務局房屋稅103年 課稅明細表（見訴願卷第91頁至第92頁）、臺中市政府地方 稅務局房屋稅102年課稅明細表（見訴願卷第93頁至第94頁 ）、臺中市政府地方稅務局房屋稅101年課稅明細表（見訴 願卷第95頁至第96頁）、異動清冊查詢資料臺中市烏日區 （見訴願卷第97頁至第99頁）、土地建物查詢資料臺中市○○ 區○○段000000000○號（見訴願卷第100頁至第101頁）、土地 建物查詢資料臺中市○○區○○段000000000地號（見訴願卷第1 02頁至第103頁）、土地所有權買賣移轉契約書（見訴願卷 第104頁至第107頁）、（一般買賣）臺中市政府地方稅務局 土地增值稅繳款書（大屯分局）（見訴願卷第108頁）、土
地增值稅自用住宅用地（出售地）審查結果簽辦單（見訴願 卷第109頁）、辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書（ 見訴願卷第110頁）、重購土地列管案件建檔（見訴願卷第1 13頁、第115）、重購土地退稅資料線上查詢（見訴願卷第1 14頁）、退稅案件進度查詢（見訴願卷第116頁）、退稅主 檔查詢（見訴願卷第117頁）、（一般買賣）臺中市政府地 方稅務局土地增值稅繳款書（大屯分局）（見訴願卷第118 頁）、土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書（見訴願卷 第119頁至第124頁）、訴願決定書（見本院卷第49頁至第54 頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（ 見本院卷第91頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000 000000地號（見本院卷第93頁）、全戶戶籍資料（見本院卷 第95頁）、辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書（見本 院卷第97頁）、都發局107年度住宅租金補貼案件清冊（見 本院卷第99頁）等附卷可稽，堪信為真正。兩造之爭點為： 原處分是否適法？
五、本院之判斷：
㈠按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直 系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用 地。」、「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完 成移轉登記或領取補償地價之日起，2 年內重購土地合於左 列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地 價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申 請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價 之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市 土地未超過3公畝部分或非都市土地未超過7公畝部分仍作自 用住宅用地者。....」、「土地所有權人因重購土地退還土 地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，5 年 內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅 外，並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦 同。」土地稅法第9條、第35條第1項第1款、第37條分別定 有明文。是以，法律明文規定「本法所稱自用住宅用地，指 土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且 無出租或供營業用之住宅用地。」之定義極其明確，其構成 要件需具有⑴土地所有權人或其配偶、直系親屬於 該地辦竣 戶籍登記。⑵無出租或供營業用之住宅用地。且同法第9 條 所指之「辦竣戶籍登記」，乃指積極的有設定戶籍於該地， 並消極的未遷離戶籍登記於該地而言。從而，依前揭法律所 定，本件就重購地之土地增值稅應否優惠減免，土地稅法第 9條、第35條第1項第1款、第37條即已有明確法律規定，行
政機關應依此明確之法律明文規範行政，殊無擅自解釋另為 給予優惠減免之空間，是被告自應依土地稅法第 9條、第35 條第1項第1款、第37條辦理，殊不得擅自逾越法律 規定而予以解釋應予退稅之效果。故原處分自無原告所主張 法律所未規定，應適用民法所定民事習慣法之餘地。再者上 述法律規定僅為租稅優惠之構成要件，並未限制人民受憲法 所保障之居住及遷徙自由，原告就此主張原處分違反法律保 留及遷徙自由等語，尚不足採信。
㈡兩造對先售地與重購地，於上述時間買賣移登記，被告就先 售地核課土地增值稅36萬3,478元，原告於106年4月18日就 重購地始辦妥戶籍登記等事實，此已如前揭所認，並為兩造 所不爭執，並有如前揭四所載等證據在卷可稽，堪信為真實 ，自得為本院判決之基礎。
㈢次按「土地所有權人於出售自用住宅用地後，自完成移轉登 記之日起，2年內重購預售屋及土地，如該預售屋於此2年內 建造完成，並符合土地稅法第9條規定者，准予適用同法第3 5條規定退還土地增值稅。」經財政部79年10月9日台財稅第 000000000號函釋在案。是以，綜合其法律規範體系及其文 義解釋，有關土地稅法第37條後段重購之土地「改作其他用 途者」，解釋上自以改作「自用住宅用地」以外之用途為判 定標準，而所稱「自用住宅用地」，土地稅法第 9條復已有 立法解釋定義明文，以土地所有權人或其配偶、直系親屬於 該地辦竣戶籍登記為要件之一，必須符合戶籍登記之要件事 實，始足當之至明(最高行政法院90年判字第1105號判決意 旨參照)。申言之，依土地稅法第9條規定，所謂自用住宅用 地，除無出租或供營業使用外，尚須符合土地所有權人或其 配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之法定要件，始足當之 ，且非以實際居住為認定標準。而所謂「辦竣戶籍登記」則 係指於該自用住宅用地上持續設有戶籍登記而言，戶籍遷離 即難謂已辦竣戶籍登記，不符自用住宅用地之法定要件，縱 有居住事實，亦同。蓋此係因稅捐事件具有大量行政之性質 ，為稅捐稽徵之經濟性，是土地稅法第 9條乃以「辦竣戶籍 登記」為自用住宅用地之認定標準，避免稅捐稽徵機關實質 認定土地是否作為自用住宅使用時可能面臨之成本與負擔， 並無違憲之情事。 是以，依前開財政部75年5月14日台財稅 第0000000號函釋意旨，原告雖符合土地稅法第35條重購退 稅自先售地移轉所有權登記日起2年內（即104 年2月6日至1 06年2月5日）重行購買重購地之期間限制；惟原告於104年1 1月16日另購買坐落臺中市○○區○○段000000000地號土地（門 牌號碼：臺中市○○○○路000號，下稱另購地），104年12月3
日完成移轉登記，並於104年12月31日遷入戶籍另購地，迄 至106年4月18日始於重購地辦竣戶籍登記，致該重購地於前 述2年期間限制內未作自用住宅用地等節，有上述土地建物 查詢資料及全戶戶籍資料可憑，是重購地於前述2年期間限 制內未作自用住宅用地，依前開最高行政法院判決及財政部 函釋意旨，即與土地第與土地稅法第9條及第35條規定後購 地必須合於自用住宅用地之要件不符，不得退還已納之土地 增值稅，原處分於法有據。
㈣即令原告選擇先售地與另購地申請土地稅法35條重購退稅， 雖符合先售地完成移轉登記之日起，2年重購自用住宅用地 之構成要件。惟另購地依土地稅法第37條規定，自完成移轉 登記之日起，管制5年（即104年12月3日至109年12月2日內 ）不得再移轉或改作其他用途，否則追繳原退還稅款。惟原 告於107年3月10日至108年3月9日管制期間內，將另購地上 建物予出租案外人何培萱，並申請租金補貼等節，亦有土地 建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號（見本院卷第 91頁）、土地建物查詢資料－臺中市○○區○○段000000000地號 （見本院卷第93頁）、全戶戶籍資料（見本院卷第95頁）、 辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書（見本院卷第97頁 ）、都發局107年度住宅租金補貼案件清冊（見本院卷第99 頁）可佐，足證原告將另購地改作其他用途情事，即便原告 申請重購退還原繳納土地增值稅，被告仍會依法追繳原退還 稅款，附此敘明。
㈤綜上所述，原告購得重購地後，於前述2年期間限制內未作自 用住宅用地（即原告其本人或其配偶、直系親屬戶籍未設籍 於重購地），核與土地稅法第9條自用住宅用地法定構成要 件不符，被告以原處分否准原告之申請，於法洵屬有據，應 予維持。訴願決定遞予維持，亦屬適法。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後， 核與本件判決結果均不生影響，爰無庸一一再加論述，附敘 明之。
七、本件第一審裁判費，應由敗訴之原告負擔，爰判決如主文第 2項所示。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 111 年 12 月 22 日 行政訴訟庭法 官 楊萬益
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須
按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 111 年 12 月 29 日 書記官 林柏名