臺北高等行政法院判決
110年度訴字第1494號
111年6月9日辯論終結
原 告 樂檬線上科技有限公司
代 表 人 丁育苗（董事）
訴訟代理人 張義群 律師
蔡欣澤 律師
程光儀 律師
上一人
複代理人 張庭維 律師
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 蔡碧珍（局長）
訴訟代理人 鄭博宇（兼送達代收人）
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國11
0年10月14日台財法字第11013934210號（案號：第11000490號）
訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
本件訴訟中，被告之代表人由王綉忠變更為蔡碧珍，並經新 任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷第119至122頁），核無 不合，先予敘明。
二、事實概要：
原告民國103年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入 淨額新臺幣(下同)332,637,555元、營業成本315,940,209元 及全年所得額1,076,120元；被告原核定營業收入淨額332,6 37,555元、營業成本315,340,209元及全年所得額1,676,120 元，進而據以申報103年度稅後純益893,150元、未分配盈餘 803,835元（扣除法定盈餘公積89,315元），並自繳稅額80, 383元後，經被告核定在案。嗣被告依據通報資料，以原告 向訴外人即境外電商Apple Distribution International（ 下稱蘋果平台）申請於我國上架「刀塔傳奇」、「三國名將
online」等遊戲（下稱系爭線上遊戲）之103年度營業收入 經漏報100,108,513元（下稱系爭營業收入），因而漏報所 得額29,031,469元，被告就營業所得漏報部分除為補稅及裁 罰處分（經重核營業收入淨額432,746,068元、營業成本386 ,417,253元，全年所得額30,707,589元，以其漏報所得額29 ,031,469元而補徵稅額4,935,350元，及按所漏稅額處以0.+ 8倍之罰鍰計3,948,280元，下稱另補稅或裁罰處分，合稱另 處分，原告不服救濟後，業經本院110年度訴字第1495號判 決駁回其訴，刻上訴中），就其進而漏報稅後純益24,096,1 19元則據被告重行核定該年度未分配盈餘24,899,954元（含 前申報之未分配盈餘803,835元），依行為時（下同）所得 稅法第66條之9第1項規定，就該未分配盈餘加徵10%營利事 業所得稅2,489,995元，經扣除原告前已自繳之稅額80,383 元後，認原告就此尚應補繳所得稅法第66條之9規定之營利 事業所得稅額2,409,612元（下稱未分配盈餘補稅處分）， 並依同法第110條之2第1項規定，按原告所漏稅額2,409,612 元處以0.5倍之罰鍰1,204,806元（下稱罰鍰處分，與上開未 分配盈餘補稅處分下合稱原處分）。原告不服，遞經被告復 查決定未獲變更、財政部訴願決定駁回，遂提起本件訴訟。三、本件原告主張：
㈠原告與訴外人北京中清龍圖網絡技術有限公司（下稱北京龍 圖公司）為二獨立法人，原告係北京龍圖公司為規避我國尚 未開放大陸遊戲商跨境在臺營運而成立之公司。系爭線上遊 戲等均為北京龍圖公司開發、所有，並提供營運過程中所必 要之技術及服務，提供電子勞務之實際營運者為北京龍圖公 司而非原告，原告事實上僅擔任北京龍圖公司之窗口以與中 清龍圖香港有限公司（下稱香港龍圖公司，為北京龍圖公司 之分公司）簽訂遊戲轉運及技術合作協議，為北京龍圖公司 向蘋果平台申請在臺上架上開遊戲。蘋果平台自我國境內遊 戲玩家收取之款項，扣除平台服務費後，皆直接匯入香港龍 圖公司之匯豐銀行帳戶，此應屬北京龍圖公司之所得，原告 未因此取得任何對價，其實質經濟事實關係及所生之實質經 濟利益均與原告無關，無從依行為時所得稅法第66條之9第2 項規定，列入原告稅額之計算基礎。是原處分將103年度系 爭營業收入100,108,513元計入原告103年度之營業收入，再 據以核定原告未分配盈餘為24,899,954元，漏報稅後純益24 ,096,119元，進而加徵漏稅額2,409,612元，實有違誤。 ㈡又系爭營業收入既非原告所得，原告自無積極隱匿或提供虛 偽不實資料予被告之情事，主觀上非故意。況原告已如實申 報103年度未分配盈餘及依法繳納稅款，參酌納稅者權利保
護法第7條第3、8項之租稅規避規定，並考量原告違規情節 輕微，被告逕依所得稅法第110條之2第1項規定裁處原告0.5 倍罰鍰，亦違反前開規定且有違比例原則等語。 ㈢並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。四、本件被告則以：
㈠原告為北京龍圖公司100%持股之公司，其向蘋果平台申請於 我國上架系爭線上遊戲，約定由蘋果平台向我國境內買受人 收取遊戲價款、扣除平台手續費後，按月撥款至香港龍圖公 司之香港匯豐銀行帳戶，於103年6月至12月期間，共收取遊 戲價款合計105,113,939元（含稅）。原告於103年度營利事 業所得稅結算申報時，漏報上開營業收入100,108,513元（ 計算式：105,113,393元÷1.05=100,108,513元），經被告依 遊戲軟體出版業（行業標準代號：5820-11）同業利潤標準 毛利率29%，據以核算原告漏報所得額29,031,469元及稅後 純益24,096,119元，並重行核定未分配盈餘24,899,954元， 均符合規定。
㈡又我國營利事業所得稅係採申報制，原告未依行為時所得稅 法第66條之9規定計算、申報，致漏報未分配盈餘24,096,11 9元，係屬過失違反誠實申報義務。且原告103年度帳載累積 盈虧為0元，尚無累積虧損未及依法彌補情事，原告於裁罰 處分作成前，復未曾以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章 事實，並願意繳清稅款及罰鍰等情，依所得稅法第110條之2 第1項規定，及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關所 得稅法第110條之2第1項部分之規定，被告按所漏稅額2,409 ,612元處0.5倍罰鍰1,204,806元，亦無違誤等語，資為抗辯 。
㈢並聲明：駁回原告之訴。
五、本件如事實概要欄所示事實，除下述所示爭點外，其餘為兩 造所不爭執，並有原告公司設立登記表（本院卷第57至59頁 ）、原告103年度未分配盈餘申報書（原處分卷1第3頁）、 被告103年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書（核 定日期108年9月15日，原處分卷1第7頁）、被告103年度未 分配盈餘申報核定通知書（核定日期106年3月13日）及申報 更正核定通知書（核定日期109年7月30日，原處分卷1第92 至93頁）、未分配盈餘補稅處分（本院卷第25至26頁）、罰 鍰處分（本院卷第27至30頁）、復查決定（本院卷第33至38 頁）、訴願決定（本院卷第41至48頁）、最高行政法院109 年度上字第1077號裁定（本院卷第161至165頁）、本院109 年度訴字第668號判決（本院卷第153至159頁）、本院110年 度訴字第1495號判決（本院卷第139至151頁）影本等件在卷
可稽，堪認與事實相符。而兩造既以前詞爭執，則本件所應 審究之主要爭點厥為：系爭營業收入是否屬於原告之營業收 入？被告以其漏報系爭營業收入致短報未分配盈餘，經核算 未分配盈餘差額所為補稅處分，是否適法有據？又關於罰鍰 處分部分，原告就前開未分配盈餘所生營所稅稅額之短漏報 ，是否有過失？罰鍰處分有無未適用納稅者權利保護法第7 條第3、8項規定或有違反比例原則等違法？原處分是否適法 有據？
六、本院之判斷如下：
㈠所得稅法第3條第1項、第2項前段規定：「（第1項）凡在中 華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業 所得稅。（第2項）營利事業之總機構在中華民國境內者， 應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事 業所得稅。」第24條第1項前段規定：「營利事業所得之計 算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後 之純益額為所得額。」行為時（即107年2月7日修正前）所 得稅法第66條之9第1項、第2項規定：「（第1項）自87年度 起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘 加徵10%營利事業所得稅。（第2項）前項所稱未分配盈餘， 自94年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之 稅後純益，減除下列各款後之餘額：……四、已依公司法或其 他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作 社法規定提列之公積金及公益金。」準此，營利事業未作分 配之盈餘，應以當年度依商業會計法規定處理之稅後純益， 減除該條項所列各款後之餘額計算。是以，營利事業未分配 盈餘係以年度稅後純益為計算基礎。而營利事業年度期間的 損益由收益（收入及利得）及費損（費用及損失）所構成， 並透過損益表予以呈現，依當年度內發生之收益及費損，而 產生稅前淨利，扣除所得稅費用或加計所得稅利益後，即為 損益表所表達之當年度稅後純益（或稅後盈餘）。 ㈡次按所得稅法第110條之2第1項規定：「營利事業已依第102 條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以 所漏稅額一倍以下之罰鍰。」稅務違章案件裁罰金額或倍數 參考表有關所得稅法第110條之2第1項部分第2點規定：「二 、漏稅額超過新臺幣5萬元者。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。但 於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章 事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰 。」
㈢系爭營業收入應屬原告103年度之營業收入，被告據以調增原 告103年度之稅後純益（即增加24,096,119元），並以其該
年度未分配盈餘共為24,899,954元（含前已申報之未分配盈 餘803,835元），核定其未分配盈餘應納稅額計為2,489,995 元，扣除前已自繳稅額80,383元後，結算原告應補繳稅額2, 409,612元，自無違誤：
⒈本件原告係於103年1月9日申經核准在我國設立登記之公司 法人，有經濟部商工登記公示資料查詢服務1份在卷可按 （本院卷第9至10頁），其自承前係以原告公司名義，與 訴外人即境外電商Apple Distribution International（ 下稱蘋果平台）約定在我國平台上架系爭線上遊戲，供我 國境內消費者下載使用，並約定由蘋果平台向我國境內買 受人收取線上遊戲價款、扣除平台手續費後，按月撥付款 項至香港龍圖公司之香港匯豐銀行帳戶；對於被告依通報 資料查認核算結果，以前開帳戶於103年6月至106年9月經 蘋果平台交付之款項共計480,405,800元（含稅），其中1 03年度有經交付105,113,939元等情，亦不爭執，並有被 告核算所據帳戶明細表、工作表（原處分卷2第24至26頁 ），及原告提出之蘋果平台匯款至香港龍圖帳戶匯款列表 、銀行交易明細表影本等件供佐（本院卷第65至93頁）， 尚堪認屬實。
⒉其次，原告就103年度營利事業所得稅結算申報，曾自行列 報經營電腦及電腦週邊設備批發業(行業標準代號：4641- 11)，申報營業收入淨額332,637,555元、營業成本315,94 0,209元及全年所得額1,076,120元；被告初查後調減營業 成本600,000元，核定營業成本315,340,209元及全年所得 額1,676,120元，而斯時原告因在營利事業所得稅結算申 報書中未列報系爭營業收入，致103年度未分配盈餘申報 書內容亦未見列報等情，亦為兩造所不爭執，並有原告10 3年度營利事業所得稅結算申報書（原處分卷1第10923-28 頁）、103年度未分配盈餘申報書影本各1份在卷可按（原 處分卷1第108至109頁、第3頁）。是則，原告既自承係以 其自身名義向蘋果平台申請而在該處上架並提供系爭線上 遊戲下載使用，蘋果平台就上架銷售系爭線上遊戲之得款 ，依約亦係分配予提供之原告，依原告主張，雖非直接交 付或匯款至原告名義帳戶，實亦係出於原告指定，方匯入 香港龍圖公司之銀行帳戶，就蘋果平台而言，其並未曾與 香港龍圖公司洽商等而有何交易往來，其竟將原告上架之 遊戲服務得款交付與無關之香港龍圖公司帳戶，自亦係出 於原告指示而為，至為明確。是則，就蘋果平台而言，其 前開款項之交付，應係依約定對原告為清償，僅係因原告 有指定清償方式暨對象而據以辦理，參照民法第309條、3
10條規定，其清償對象雖為原告所定受任人或第三人，仍 無礙原告方為受償「債權人」之地位，堪認上開銷售款項 仍應歸屬為原告之營業收入，被告認原告就系爭營業收入 有未依法列報之情形，即無違誤。
⒊原告雖主張其僅係代理北京龍圖公司向蘋果平台申請在臺 上架系爭線上遊戲，使用遊戲服務所收取款項亦係直接匯 入由北京龍圖公司控制之香港龍圖公司銀行帳戶，謂該筆 營業收入在經濟實質上屬北京龍圖公司所得云云。但查， 原告雖提出與北京龍圖公司間之遊戲運營及技術服務合作 協議影本1份（本院卷第49至59頁）為憑，惟其亦稱該協 議第1條約款關於合作項目中所指「台灣地區本地渠道」 之營運平台，已明文約定排除系爭營業收入所由之蘋果平 台部分，而此節僅足說明系爭營業收入之歸屬，當不在該 協議約定範圍；至於蘋果平台相關營運之上架產品或收入 等安排，則屬原告與該公司或其他人另有如何約定之問題 ，否則當無原告以自身名義向蘋果平台申辦之情由發生， 憑此實不足認原告與系爭營業收入之經濟安排暨收入歸屬 等，絲毫無涉；反而，由原告尚且與香港龍圖公司簽立該 紙協議書，縱使如其所述香港龍圖公司為北京龍圖公司之 從屬公司，仍可見原告與香港龍圖公司或北京龍圖公司間 係以彼此為不同營運主體之認知，方有簽立該協議書以明 定各自權利義務之必要。甚且，無論原告與北京龍圖公司 或香港龍圖公司間，針對在蘋果平台銷售之系爭線上遊戲 收入彼此間有如何約定，亦屬原告取得來自蘋果平台暨付 費下載遊戲玩家之收入後，基於其等合作規劃而就利潤分 配等有無暨如何為內部約定之問題，就系爭營業收入之實 質經濟歸屬而言，主要仍須由銷售與消費者之蘋果平台與 原告間之交易階段觀察，原告在此階段既係以自身為主體 而與蘋果平台交易，蘋果平台亦係以原告為約定交易對象 而為上架銷售暨收入分配，原告徒以蘋果平台銷售款係匯 入其指定之香港龍圖公司，或系爭線上遊戲之授權等實來 自北京龍圖公司或香港龍圖公司等情，顯然對自身確有實 際參與且乃本於自身主體性，而與蘋果平台為相關交易之 既存經濟安排地位，略而不論，實無從為對其有利之認定 。
⒋此外，被告前即曾以原告自103年6月至106年9月在蘋果平 臺銷售系爭線上遊戲，共計收取480,405,800元（含稅，1 03年105,113,939元、104年349,088,404元、105年26,202 ,267元及106年1,190元；未稅則依序為100,108,513元《即 本件被告所指據以調增之營業收入，詳見原處分卷第7頁1
03年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書項次1營 業收入總額432,755,046-332,646,533＝100,108,513》、33 2,465,146元、24,954元、1,133元，共計457,529,332元 ），卻未依規定開立統一發票，漏報銷售額457,529,332 元、營業稅額22,876,468元，除核定補徵營業稅額，並認 定違章成立，依加值型及非加值型營業稅法第51條第1項 第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，以漏報營業 稅額扣除最低累積留抵稅額17,753元後，按逃漏營業稅額 22,858,715元處0.5倍罰鍰計11,429,357元在案，原告雖 不服而循序提起行政訴訟，業經本院109年度訴字第668號 判決駁回、最高行政法院109年度上字第1077號裁定駁回 其上訴確定（下稱營業稅確定裁判，本院卷第153至165頁 ），理由同樣亦係認原告有顯名為銷售系爭電子遊戲予玩 家，即應為銷售之營業人，與北京龍圖公司、香港龍圖公 司間如何為內部分配之情節無關。又被告就原告漏報系爭 營業收入乙事，以其因而漏報所得額29,031,469元，對原 告所為另處分（經重核而以其漏報所得額29,031,469元， 補徵稅額4,935,350元，及按所漏稅額處以0.8倍之罰鍰計 3,948,280元），經原告不服救濟結果，亦經本院110年度 訴字第1495號判決駁回其訴（上訴中尚未確定），理由仍 可見同樣採取系爭營業收入應歸屬於原告之見解，均可資 參佐。
⒌進而：
⑴按商業會計法第14條規定：「會計事項之發生，均應取 得、給予或自行編製足以證明之會計憑證。」第33條規 定：「非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不 得在會計帳簿表冊作任何記錄。」第38條規定：「（第 1項）各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事 項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存5年 。（第2項）各項會計帳簿及財務報表，應於年度決算 程序辦理終了後，至少保存10年。但有關未結會計事項 者，不在此限。」 對照前述所得稅法第66條之9第2項 規定關於「未分配盈餘」之定義，既明定乃指營利事業 當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，原則上即應 以會計師依商業會計法查定之稅後純益為準，與稅捐機 關依所得稅法核定之稅後純益，應有不同（最高行政法 院。又依所得稅法第83條之1規定並參照司法院釋字第5 37號解釋意旨，可知在租稅稽徵之程序當中，納稅義務 人仍有申報及提示與課稅要件事實有關之帳簿、憑證等 協力義務，倘納稅義務人未善盡申報協力義務時，稅捐
稽徵機關當可減輕其舉證責任暨證明標準，以為衡平。 而若調查證據結果仍查無有依商業會計法處理之情形時 ，例外當得依法定標準推計營業成本金額。
⑵次按所得稅法第83條第1項規定：「稽徵機關進行調查或 復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿 、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業 利潤標準，核定其所得額。」第83條之1規定：「（第1 項）稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如 發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報 經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不 合營業常規之營業資料進行調查。（第2項）稽徵機關 就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時 ，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。」所 得稅法施行細則第81條第1項規定：「本法第83條所稱 之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某 一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關 得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。 」可知所得稅法第83條第1項、第3項規定，納稅義務人 違反提示有關各種證明所得額之帳簿、文據的協力義務 者，稅捐機關得「依同業利潤標準，核定其所得額」， 即是立法者明定納稅義務人違反該協力義務時，發生推 計課稅之法律明文，亦即允許稅捐機關於課稅資料難以 調查時，得以同業利潤標準等間接證據推估稅額，以確 保國家債權有效實現並維護租稅公平（最高行政法院10 8年度上字第631號判決意旨參照）。則以同業利潤標準 作為間接推估所得額計算所由之營業成本，在符合法令 等要件下，亦當得擇為適當之衡量基礎。
⑶準此，本件被告核算原告於103年7月至12月由蘋果平台 收取之價款計97,609,800元（計算式：102,490,290÷1. 05＝97,609,800），並加計103年6月5日及103年7月3日 金流資料2,498,713元〔計算式：2,623,649÷1.05＝2,498 ,713（元以下四捨五入）〕，而以系爭營業收入數額合 計100,108,513元（原處分卷2第24至26頁），原告就此 亦不爭執；又因被告通知原告提示帳簿文據，以供審核 勾稽系爭營業收入所對應之營業成本等，原告均未提示 而有未善盡協力義務之情，參酌商業會計法第41條之2 亦規定：「商業在決定財務報表之會計項目金額時，應 視實際情形，選擇適當之衡量基礎，包括歷史成本、公 允價值、淨變現價值或其他衡量基礎。」本件原告就系 爭營業收入既漏未依商業會計法規定核實編列，所關涉
稅後純益無論就商業會計或稅務會計而言，均漏未依法 處理，此時被告針對未分配盈餘之營利事業所得稅核課 必要，乃按遊戲軟體出版業(行業標準代號：5820-11) 同業利潤標準毛利率29％作為衡量基礎，核算該漏報收 入部分之營業成本71,077,044元〔100,108,513元×（1-2 9％）〕，就本件既屬漏未依商業會計法處理，又因原告 未盡協力義務而查無確切證據而言，以法定標準推計營 業成本金額以為稅後純益之核算，即有其依據。被告據 以重行核定原告103年度營業收入淨額432,746,068元、 營業成本386,417,253元，認定原告全年課稅所得額30, 707,589元後，相較於其前經申報核定之課稅所得額1,6 76,120元，調增全年課稅所得額差額29,031,469元《30, 707,589元-1,676,120元》），經扣除應納稅額（稅率17 %）後，認定原告103年度稅後純益應調增差額24,096,1 19元（29,031,469元×《1-17%》＝24,096,119元；），故 而核定原告就此未分配盈餘調增差額24,096,119元（含 前已申報之未分配盈餘803,835元，全年度未分配盈餘 為24,899,954元）、應加徵10%營利事業所得稅2,409,6 12元（24,096,119元×10%，已不含原告前自繳之80,383 元稅額），並以未分配盈餘補稅處分令原告如數補繳， 自亦無違誤。
㈣原告主觀上對於漏報系爭營業收入，致短漏報未分配盈餘之 應納營利事業所得稅額2,409,612元，應有過失，被告所為 罰鍰處分，亦無違誤：
⒈按所得稅法第71條第1項規定：「納稅義務人應於每年5月1日 起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報 其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目 及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅 額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及依第15條第4項規 定計算之可抵減稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自 行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，不得減除。 」可知我國營利事業所得稅採結算申報制，由納稅義務人就 其年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減 免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未 抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於 申報前自行繳納；納稅義務人有依法誠實申報課稅之注意義 務，而針對漏報或短報未分配盈餘部分，同法第110條之2亦 有裁罰之明文。次按行政罰法第7條第2項規定：「法人、設 有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組 織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權
之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失， 推定為該等組織之故意、過失。」旨在解決現行法律以法人 、團體或其他組織作為處罰對象之責任條件問題，明定以代 表人等相關自然人之故意、過失，推定為該等組織之故意、 過失；蓋法人等團體係透過具有一定權限之自然人為行為， 是該自然人行為之故意、過失，應推定為該等團體之故意或 過失。
⒉本件原告對其營業活動及各項營業收入，當知之最詳，並有 依法誠實申報課稅之注意義務。其卻對以自身名義透過蘋果 平臺銷售系爭遊戲勞務予遊戲玩家，故而取得之103年度系 爭營業收入，漏未併入辦理該年度營利事業所得稅之營業收 入項下列報，致未分配盈餘之稅後純益部分有前述漏報情事 ，均詳如前述，原告既未曾善加查證，堪認原告對此漏報當 有應注意、能注意而未注意之過失，尚不能以其主觀誤解又 不經查證即逕認系爭營業收入非屬其營業收入，故而未憑以 核計未分配盈餘之應納稅額等情為由，主張免罰。是被告審 酌原告漏稅額超過5萬元，且未於裁罰處分核定前，以書面 或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰 鍰等情，原告亦不爭執，被告乃依裁罰金額或倍數參考表關 於所得稅法第110條之2第1項規定部分之基準，按所漏稅額2 ,409,612元處0.5倍罰鍰1,204,806元，核無違誤，且由原告 前開過失漏報情事，亦難認有何違反比例原則等情。 ⒊又納保法第7條第3項、第8項固然規定：「納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交 易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟 效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益 相當之法律形式，成立租稅上請求權，並加徵滯納金及利息 。……（第8項）第3項情形，主管機關不得另課予逃漏稅捐之 處罰。但納稅者於申報或調查時，對重要事項隱匿或為虛偽 不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短漏核定稅 捐者，不在此限。」惟本件原告係違反誠實申報義務，短漏 報系爭營業收入致亦漏報未分配盈餘而有違章，核屬漏稅行 為，業如前述，且其所舉北京龍圖公司為規避我國針對大陸 地區營利事業之管制規定，方由該公司100％出資成立原告公 司，並以相關營運負責人有經臺灣臺北地方法院106年審簡 字第2338號刑事判決判處罪刑在案等情，亦屬其規避我國對 大陸地區營利事業相關行政管制規定之問題，就原告而言， 此節實無涉規避我國租稅構成要件之該當情形，是原告主張 罰鍰處分有違反納保法第7條第8項規定之違法云云，仍不足 採。
七、從而，原告主張原處分有前開違法等情，均無可採，本件被 告所為原處分，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持， 亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回 。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及證據，均無礙本 院前開論斷結果，爰不予一一論述，併予指明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 111 年 6 月 30 日 臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 林秀圓
法 官 林麗真
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書。（須按他造人數附繕本）三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其法定代理人具備律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中 華 民 國 111 年 6 月 30 日 書記官 李淑貞
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網