臺灣高等法院花蓮分院刑事判決
110年度重上更二字第12號
上 訴 人 臺灣花蓮地方檢察署檢察官
被 告 鮑廣廷
選任辯護人 林武順律師
張睿文律師
上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣花蓮地方法院
105年度訴字第276號、106年度訴字第303號中華民國107年8月24
日第一審判決（起訴案號：臺灣花蓮地方檢察署105年度偵字第1
123、3011號，追加起訴案號：106年度偵字第3057號），提起上
訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於鮑廣廷違反稅捐稽徵法部分撤銷。
鮑廣廷犯修正前稅捐稽徵法第四十七條第一項第一款、第四十一條之逃漏稅捐罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、鮑廣廷原係榮亮實業股份有限公司（下稱榮亮公司）之實際 負責人（於民國95年9月26日設立登記，時登記負責人為徐 榛蔚，嗣於101年9月11日，變更負責人登記為鮑廣廷），屬 稅捐稽徵法所定之公司負責人，而榮亮公司則屬稅捐稽徵法 所定之納稅義務人。
二、緣理想大地股份有限公司（下稱理想大地公司）負責人梁清 政因該公司於100年間，有近新台幣（下同）10億元債務即 將到期，擬以出售登記於梁哲凡、廖偉利等親友及金盾開發 股份有限公司（下稱金盾公司）等家族企業名下之花蓮縣○○ 鄉○○段000地號等66筆農地（面積共190,150坪，下稱本案農 地）籌措資金，鮑廣廷即以榮亮公司名義居間介紹林德復向 梁清政購買，林德復因考慮梁清政之債信，為減少本案農地 交易之風險，要求榮亮公司出名簽訂買賣契約，故梁清政之 子梁哲凡即於99年12月22日與榮亮公司訂立不動產買賣契約 ，以10億5,500萬元之價格，將本案農地出售予榮亮公司， 榮亮公司復於同日與林德復訂立不動產買賣契約，以15億2, 120萬元之價格，將本案農地出售予林德復。梁哲凡等人即 先後於100年2月23日、7月18日辦理移轉登記，將本案農地 直接移轉登記至林德復名下。嗣林德復以本案農地向壽豐鄉 農會等金融機構貸款，但因本案農地未經整地等因素，以致 無法順利貸得林德復希望之金額8億元，迄100年7月29日， 僅貸得7億2,000萬元，於保留2成開發費後，僅核撥5億7,60 0萬元，林德復於同日僅匯款5億5,600萬元予榮亮公司，後
因榮亮公司遲未整地，林德復自行扣除整地費用，僅實際支 付11億5,620萬元。又因榮亮公司與梁哲凡訂立之買賣契約 漏計土地交易產生之相關費用，另經買賣雙方口頭議價，約 定最終買賣價額為10億8,958萬元，其間之差價6,662萬元（ 11億5,620萬元－10億8,958萬元＝6,662萬元）屬榮亮公司居 間仲介勞務所獲取之部分佣金。另林德復再分別於101年11 月30日及同年12月4日以匯款之方式給付350萬元及1,650萬 元佣金予榮亮公司，總計榮亮公司藉由居間獲取之佣金收入 為8,662萬元（計算式：6,662萬元＋350萬元＋1,650萬元＝8,6 62萬元）。
三、鮑廣廷明知榮亮公司有前揭佣金之營業收入，本應依加值型 及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）開立發票，且榮亮公 司為納稅義務人，其為公司負責人，不得以詐術方式逃漏稅 捐，而榮亮公司未開立藉由居間仲介獲取佣金收入之統一發 票，且漏報營業稅額8,249萬5,238元（計算式：8,662萬元 1.05＝82,495,238元）。嗣財政部北區國稅局（下稱北區國 稅局）於102年間針對本案農地交易進行專案清查，調取資 金流向發現價差，於102年底要求榮亮公司及林德復說明並 提出相關資料，鮑廣廷獲悉後，不思依法為榮亮公司補申報 前開營業稅及營利事業所得稅額，竟基於為榮亮公司逃漏稅 捐之犯意，向北區國稅局隱瞞榮亮公司另與林德復簽訂不動 產買賣契約書之事實，未提出該買賣契約書，復同前逃漏稅 捐之接續犯意，於104年4月15日前某日以榮亮公司總經理身 分出具說明書，向該局陳稱：因林德復為規避直接與梁清政 交易之風險，要求由榮亮公司出面擔任梁清政與林德復本案 農地交易契約之買方，佯稱榮亮公司係無償促成該交易云云 ；復代林德復出具說明書（說明書日期記載為104年4月15日 ，林德復業經無罪判決確定），向北區國稅局陳稱：林德復 流向榮亮公司及鮑廣廷之款項中，超過榮亮公司支付予梁清 政之土地款約1億7,028萬元係屬私人借貸，與本案農地交易 無關云云，致不知情且缺乏其他查證管道之北區國稅局人員 陷於錯誤，誤信榮亮公司僅係無償協助林德復訂立本案農地 買賣契約，及代為轉付土地價款，未獲取佣金收入，而將前 開所查得約1億7,028萬元價差，認定係林德復與鮑廣廷間之 私人借貸，進而以此金額設算林德復之利息收入，並由鮑廣 廷以林德復名義補稅後，於104年9月15日予以結案，而未通 報管轄之財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）核課追徵本 案農地居間之佣金收入所生之稅捐。鮑廣廷因而參與實施榮 亮公司以詐術逃漏稅捐之行為，致榮亮公司得以逃漏營業稅 412萬4,762元（計算式：8,249萬5,238元×5%＝412萬4,762元
）及營利事業所得稅1,065萬8,812元，足以生損害於稅捐稽 徵機關對於稅捐稽徵管理之正確性。
四、案經法務部調查局東部地區機動工作站（下稱東機組）函送 暨臺灣花蓮地方檢察署檢察官簽分偵查起訴及追加起訴。 理 由
壹、程序方面
一、本案審理範圍：
本件檢察官起訴及追加起訴被告犯稅捐稽徵法第47條第1項 第1款、商業會計法第71條第1款、刑法第168條偽證等罪嫌 ，經原判決就被告稅捐稽徵法、商業會計法罪嫌部分為科刑 判決，偽證部分則為無罪判決，檢察官提起上訴後，本院以 107年度上訴字第194、195號判決，撤銷原審關於被告違反 稅捐稽徵法、商業會計法部分之科刑判決，改判處被告犯稅 捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條公司負責人逃漏稅捐罪 刑，就違反商業會計法第71條第1款部分則認屬數罪關係， 均為科刑判決，就偽證罪部分，則維持原審無罪之判決。再 經檢察官及被告分別提起上訴，經最高法院以108年度台上 字第4058號、109年度台上字第2664號判決，撤銷本院前開 判決關於被告違反稅捐稽徵法部分，駁回其他上訴，從而本 院審理範圍，應限於尚未確定之被告違反稅捐稽徵法部分。二、起訴事實同一性：
㈠按，
⒈法院之審判，固應以起訴之犯罪事實為範圍，但法院於不 妨害事實同一之範圍內，仍得自由認定事實，適用法律， 不受檢察官之拘束。所謂「事實同一」，則以其社會事實 是否相同為判斷之基準（最高法院102年度台上字第206號 判決參照）。又犯罪是否已經起訴，應以起訴書依刑事訴 訟法第264條第2項第2款規定所記載之「犯罪事實」為準 。而此「犯罪事實」之重要內容，包括犯罪構成要件事實 及所組成之具體「人、事、時、地、物」等基本要素，亦 即與犯罪成立具有重要關係之基本社會事實。故法院依據 起訴之「犯罪事實」重要具體內容整體評價而為論斷，於 「無礙起訴犯罪事實同一性」，及充足保障被告訴訟防禦 權行使之前提下，得依據調查所得之證據綜合判斷以認定 犯罪事實（最高法院108年度台上字第2882號判決意旨參 照）。
⒉刑事訴訟之審判，係採彈劾主義，亦即不告不理原則，法 院對於被告之行為，應受審判之範圍，乃指起訴書（或自 訴狀）所記載之被告「犯罪事實」而言。而起訴係一種訴 訟上之請求，犯罪已經起訴，產生訴訟繫屬及訴訟關係，
法院即有審判之權利及義務。是以起訴書犯罪事實欄內所 記載之犯罪事實，皆為法院應予審判之對象（最高法院10 5年度台上字第2503號判決參照）。裁判上一罪案件，檢 察官就犯罪事實一部起訴者，依刑事訴訟法第267條規定 ，其效力及於全部，受訴法院基於審判不可分原則，對於 未經起訴之其餘事實，應一併審判，此為犯罪事實之一部 擴張；同理，檢察官所起訴之全部事實，經法院審理結果 認為一部不能證明犯罪或行為不罰時，僅於判決理由內說 明不另為無罪之諭知，毋庸於主文內為無罪之宣示，此為 犯罪事實之一部縮減，應於理由說明不另為無罪之諭知， 不發生變更起訴法條問題（最高法院102年度台上字第175 9號判決參照）。
㈡本院認定被告參與實施榮亮公司以詐術逃漏其因「居間仲介 」本案農地買賣行為應繳納「銷售勞務」之營業稅及營利事 業所得稅，雖不同於檢察官起訴被告參與實施榮亮公司逃漏 「買賣」本案農地行為應繳納「銷售貨物」之營業稅及營利 事業所得稅，且逃漏稅金額亦由營業稅5,951萬元、營利事 業所得稅1,717萬元，減縮為營業稅412萬4,762元、營利事 業所得稅1,065萬8,812元，然此係北區國稅局依起訴書記載 事實認定榮亮公司於本案農地交易為「銷售土地登記請求權 」所為之核課，嗣經被告提起訴願重行復查，最後重審復查 決定認屬於「居間仲介銷售勞務」行為，並依據查得之金流 8,662萬元，按短漏開統一發票並漏報銷售額補徵營業稅及 營利事業所得稅。而檢察官、被告及辯護人就榮亮公司於本 案農地交易行為均同意臺北國稅局重審復查決定之結果（本 院更二審卷一第264頁至第265頁、更一審卷一第322頁、卷 二第99頁至第101頁），並以此為論告、答辯及辯護之基礎 （本院更一審卷二第99頁、第100頁至101頁）。則本院依證 據調查之結果為前揭認定，並無逸脫原起訴之社會事實，且 無礙於被告防禦權行使，應無不可（至於犯罪事實減縮外不 另為無罪諭知部分，詳後述）。
三、證據能力部分：
檢察官、被告及其辯護人於本院準備程序及審理中，對於本 案相關具有傳聞性質之證據資料，均表示同意有證據能力（ 本院更二審卷一第268頁、卷二第13頁），且本案所引用之 非供述證據，也是合法取得，依法均可作為認定犯罪事實的 依據。
貳、實體方面
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠上揭事實，業據被告坦承不諱，而梁清政之子梁哲凡於99年1
2月22日與榮亮公司形式上訂立不動產買賣契約，以10億5,5 00萬元之價格，將本案農地出售予榮亮公司，復於同日以榮 亮公司名義與林德復訂立不動產買賣契約，以15億2,120萬 元之價格，將本案農地出售予林德復。本案農地嗣分別於10 0年2月23日、100年7月18日辦理移轉登記，直接移轉登記至 林德復名下等情，亦據證人林德復、梁清政、梁哲凡、許秀 碧、鍾換仁、洪雪娥、顏新章證述明確，並有梁哲凡於99年 12月22日與榮亮公司簽立之不動產買賣契約、同日榮亮公司 與林德復簽立之不動產買賣契約、花蓮縣○○鄉○○段0地號等6 5筆土地100年2月23日辦理所有權移轉登記之土地登記申請 書、花蓮縣○○鄉○○段000地號土地100年7月18日辦理所有權 移轉登記之土地登記申請書、地政資料異動索引各1份在卷 可稽（東機組東機廉一字第10577515870號函證據卷〈下稱東 機組證據卷〉第12至16頁、花蓮地檢署105年度偵續字第30號 偵查卷五第111至125頁）。
㈡由梁清政及梁哲凡擔任榮亮公司與林德復間不動產買賣契約 之保證人（東機組證據卷第14頁至第16頁背面)，及本案農 地直接移轉登記在林德復名下，參依證人林德復於東機組調 查時證稱：「（…原登記於梁哲凡、廖偉利、金盾公司等梁 清政的親友或所掌公司名下，於100年3月2日登記移轉予你 ，最後一筆0102地號土地則於100年7月27日登記移轉予你。 該66筆土地之交易，你是實際買主或僅係人頭？）我就是實 際買主。」、「（你與榮亮公司有無業務往來及資金往來？ ）我與榮亮公司沒有業務往來，但是前揭土地交易是由榮亮 公司當保證人，因為我怕梁清政的土地有拿去貸好幾胎，所 以我要求鮑廣廷除了要加入投資之外，還要求他要提出來擔 任負責人的公司，擔任交易的保證人。所以當時土地契約簽 了2份，由榮亮公司與梁清政簽約，再由榮亮與我簽訂買賣 土地，但價格都一樣。」（本院更一審卷一第197頁至第198 頁），及於偵查中證稱：「實質上榮亮公司是保證人，但形 式上我是跟榮亮公司簽買賣契約。」（104年度他字第632號 卷三第232頁）等語。足見榮亮公司並無買賣本案農地之真 意，僅係應林德復之要求，出名簽訂買賣契約以為擔保，林 德復係透過榮亮公司協助完成本案農地交易，為本案農地之 實際買主。而榮亮公司於本案農地買賣係居間仲介獲取佣金 之事實，亦經臺北國稅局110年1月26日財北國稅法一字第11 00003470號復查決定書認定無訛（本院更一審卷一第418頁 至第428頁、第360頁至第366頁）。從而，被告抗辯榮亮公 司於本案農地交易實係居間仲介，應屬可採。
㈢被告參與實施榮亮公司以詐術逃漏稅捐行為，具有刑事可罰
性：
⒈查被告明知榮亮公司因本案農地買賣有佣金之營業收入事 實，本應依營業稅法開立發票，且榮亮公司為納稅義務人 ，其為公司負責人，不得以詐術方式逃漏稅捐，而榮亮公 司並未開立藉由居間仲介獲取佣金收入之統一發票，且漏 報營業稅額。經北區國稅局於102年專案清查發現本案農 地交易有價差情形，要求榮亮公司及林德復說明並提供相 關資料，然被告竟向北區國稅局隱瞞榮亮公司另與林德復 簽約之事實，未提出榮亮公司與林德復簽立之不動產買賣 契約乙節，除據被告自承外，亦據時任北區國稅局稅務員 之證人林淑美於調查及偵查中證述明確（104年度他字第6 32號卷三第89頁背面、第93頁背面、第94頁、第95頁、10 5年度偵續字第30號卷二第179頁背面、第180、181頁）。 ⒉又被告於104年4月15日前某日以榮亮公司名義出具說明書 ，向北區國稅局陳稱：「一、本買賣契約，係本公司與梁 清政君等人（以下簡稱梁君）所簽訂，土地應（坐）落於 花蓮縣○○鄉○○段000地號等66筆土地。二、按本買賣契約 之簽訂，係因梁君與銀行之借款已屆期，而無法償還債務 ，恐面臨土地被拍賣之局面，因此向多年好友，時剛當選 花蓮縣長傅崐萁陳情求助，欲將名下土地出售，希望傅縣 長能鼎力協助，以解梁君燃眉之急。三、傅縣長基於與梁 君之多年情誼，即請友人鮑廣廷君協助尋求是否有人願意 至花蓮投資或置產，爾經鮑廣廷多方詢問後，方有友人林 德復表示有意願。四、惟以現行之契約習慣，林君要求要 有銀行履約保證，但均未有銀行同意，嗣發現梁君之財務 與債信皆有問題，且已為銀行列為拒絕往來之對象，林君 即要求本件買賣由本公司具保且負責本件買賣契約簽訂之 買方，本公司即基於傅縣長之請託，而答應林君之要求， 且與林君約定⑴由本公司擔任與梁君簽立契約之相對人。⑵ 頭期款由本公司鮑廣廷開立個人支票支付與梁君。⑶契約 成立後直接將土地登記在林君名下。⑷鮑廣廷所開立之支 票，由林君向銀行貸款後，待撥款林君再將款項匯入本公 司之帳號，再由本公司轉匯鮑廣廷名下，以支付契約之頭 期款（附上代收付匯款證明）。五、綜以上說明：本件買 賣全係因本公司鮑廣廷基於支持花蓮縣長服務鄉里、促進 花蓮經濟發展之理念，無償協助促成本案。」有該說明書 可稽（東機組證據卷第59頁）。可見被告隱瞞榮亮公司另 與林德復簽訂不動產買賣契約之事實，虛偽陳述榮亮公司 是無償協助本案農地交易，隱瞞榮亮公司佣金收入之事實 。
⒊被告復代林德復出具說明書（說明書上日期記載為104年4 月15日），向北區國稅局陳稱：「本人（指林德復）於99 年間購買花蓮縣○○段○○段000地號等66筆土地，購地款資 金來源為自有資金及銀行貸款，因辦理銀行貸款時程多所 延宕，所以部分土地價金由榮亮公司及鮑廣廷君暫行代為 墊付，俟銀行貸款撥付後，即將款項匯入前二者銀行帳戶 。除償還代墊款項外，亦請榮亮公司及鮑君代為轉付未付 之土地款予賣方，相關付款情形如附表。累計至102年2月 7日共計支付125,986萬元，扣除土地款108,958萬元後， 多餘17,028萬元係基於以往交情陸續借予鮑君周轉。累計 借予鮑君17,028萬元，自行設算100～103年利息收入（如 附表），於104年4月15日自動補申報100～102年度利息收 入，並繳納綜合所得稅1,791,881元，103年之利息收入將 於申報103年度綜合所得稅時併入申報，屆時再提供申報 書及繳款書影本資料給貴局。」有該說明書可稽（東機組 證據卷第58頁）。可知被告訛稱林德復流向榮亮公司及鮑 廣廷之款項中，超過榮亮公司支付予梁清政之土地款約1 億7,028萬元部分屬私人借貸，與本案農地交易無關，積 極隱瞞榮亮公司居間仲介獲取佣金收入之事實。 ⒋北區國稅局稅務人員因前開不實說明，加上缺乏其他查證 管道，因而陷於錯誤，誤信榮亮公司係無償協助買主林德 復訂立本案農地買賣契約及代為轉付土地價款，並未獲取 佣金收入，而將所查得約1億7,028萬元價差，認定係林德 復與被告間之私人借貸，進而同意被告以林德復名義自行 設算之利息收入為745萬9,606元，應繳納個人綜合所得稅 共計265萬428元，由被告以林德復名義補稅後，於104年9 月15日予以結案。此觀諸證人林淑美於偵查中結證稱：伊 承辦本案抽選案件，請林德復及榮亮公司負責人鮑廣廷說 明，他們都主張借貸，伊沒有其他資料可以證明他們是三 方交易或是其他情形，後來是調查局通報轉給臺北國稅局 重新課徵稅捐等語（105年度偵續字第30號卷二第179頁背 面至第181頁）可證。而北區國稅局因榮亮公司未開立本 案農地交易佣金收入之統一發票、漏報營業稅額，及被告 前揭不實說明，未依各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案 件作業要點第7點規定「稽查或審理單位如發現非屬於本 機關轄區之違章漏稅及檢舉案件，應即移送該管稽徵機關 處理，並副知檢舉人或原移送機關。」將本案移送管轄之 臺北國稅局核課追徵，亦有北區國稅局102年度102HA1013 綜合所得稅個案調查報告書（105年度偵續字第30號卷二 第185至224頁）、111年4月22日北區國稅審二字第111000
4981號函（本院更二審卷二第5頁）可參。是被告前揭不 實說明，已使稅捐機關陷於錯誤，未能就榮亮公司佣金部 分核課稅捐，並非單純漏報，確有以詐術逃漏稅捐之行為 。
⒌被告為榮亮公司之實際負責人，且於101年9月11日變更登 記為榮亮公司之負責人乙節，為被告所自承，並有股份有 限公司變更登記表1份存卷可查（東機組證據卷第68頁） ，自屬稅捐稽徵法第47條第1項第1款所稱之「公司法規定 之公司負責人」。再者，被告乃是實際參與榮亮公司以詐 術逃漏稅捐之負責人，已如前述。從而被告前揭所為，即 屬稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1款之詐術逃漏稅捐 行為。
⒍至被告辯護人稱：被告雖曾向北區國稅局提出虛偽不實之 說明書，然管轄之臺北國稅局並未接獲此資料，故前揭說 明書應不影響核課之正確性，未造成逃漏稅捐之結果，被 告行為應不構成稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1款之 罪。惟依據北區國稅局111年4月22日北區國稅審二字第11 10004981號函載略以：本案調查時並未查得林德復與榮亮 公司就本案農地訂定不動產買賣契約書，亦未查得榮亮公 司銷售土地登記請求權或收取佣金等具體事證，是僅能就 林德復及榮亮公司雙方之說明核認資金之流動差額係屬借 貸，且因查無榮亮公司有其他應課稅之積極事證，故難以 依各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點第7點 規定，通報臺北國稅局等內容（本院更二審卷二第5頁至 第6頁），已足證北區國稅局係因被告提出前揭不實說明 書，致陷於錯誤，誤信金流差額為私人借貸，同意林德復 自行設算並繳納綜合所得稅而予結案，故未將本案移送管 轄之臺北國稅局，臺北國稅局因此未及時向榮亮公司核課 追徵，榮亮公司藉此逃漏本案應繳之營業稅及營利事業所 得稅。直至本案遭檢舉偵查後，被告方於105年8月3日為 榮亮公司補報繳納上開稅捐，故被告所為應合致稅捐稽徵 法第41條「以詐術」方式逃漏稅捐之要件。
㈣榮亮公司逃漏稅捐金額之認定：
⒈榮亮公司逃漏營業稅412萬4,762元部分： ⑴依臺北國稅局109年2月20日財北國稅法一字第109000706 7號重審復查決定書（本院更一審卷一第195至201頁） 略以：
①榮亮公司與梁哲凡於99年12月22日簽訂之買入契約買 賣總價款10億5,500萬元（含稅），計分4期支付，分 別為2億元、2億元、2億元及4億5,500萬元，而第1期
價款林德復於99年12月22日借用其姊夫吳梁洲及其配 偶許秀碧支票計3紙，合計2億元給付予榮亮公司；第 2期價款2億元係由許秀碧於100年2月21日及100年3月 1日匯款予榮亮公司；第3期價款則由林德復於100年3 月31日至同年5月3日間陸續調度資金以匯款及現金支 付予榮亮公司及被告，合計2億20萬元；最後1期價款 係林德復於100年7月29日取得金融機構之貸款5億5,6 00萬元後轉匯至榮亮公司帳戶，總計林德復支付11億 5,620萬元（2億元＋2億元＋2億元20萬元＋5億5,600萬 元）予榮亮公司。惟依梁哲凡104年1月30日之說明函 及榮亮公司匯付資料，因原買入契約簽約時漏計土地 交易產生之相關費用，另經買賣雙方口頭議價，約定 最終土地買賣總價款為10億8,958萬元，是林德復所 支付之11億5,620萬元中，除梁哲凡收取10億8,958萬 元之土地價款外，餘分為榮亮公司藉由居間仲介勞務 所獲取之佣金收入6,662萬元（11億5,620萬元－10億8 ,958萬元，含稅）。
②林德復於101年11月30日、12月4日、102年2月6日及2 月7日分別匯款350萬元、1,650萬元、600萬元及8,80 0萬元，合計1億1,400萬元，其中102年2月6日匯款60 0萬元部分，榮亮公司於訴願階段提示林德復105年6 月28日於花蓮地檢署之訊問筆錄及支票影本等資料供 核，並表示已於同日由被告開立支票轉交鍾換仁繳納 出售本案農地之土地增值稅，有同日林德復過戶本案 農地予龍天農業生技股份有限公司（威剛科技股份有 限公司之子公司）之土地登記謄本影本為證，非屬資 金之借貸亦非榮亮公司之居間仲介收入。另2月7日匯 款8,800萬元部分，係被告為從事居間文物畫作買賣 向林德復之借款，與本案無涉，且被告已於105年底 還清，有資金返還證明，核與被告之帳戶往來及支票 清償明細勾稽尚符，與榮亮公司主張尚無不合，是榮 亮公司藉由居間獲取之佣金收入合計應為8,662萬元 （6,662萬元＋350萬元＋1,650萬元，含稅）。 ③綜合前開資料，認定榮亮公司於99年12月至102年2月 間藉由居間仲介獲取佣金收入，短漏開統一發票並漏 報營業稅額8,249萬5,238元（8,662萬元÷1.05），應 補繳營業稅額412萬4,762元（8,249萬5,238元×5%） ，原第1次核定榮亮公司銷售土地登記請求權銷售額1 1億95萬2,381元，營業稅額5,504萬7,619元，併同於 102年11月無進貨事實，取具聯合銷售公司開立之統
一發票銷項額13萬3,333元，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，虛報進項稅額6,667元，補徵營業稅額5,5 05萬4,286元（5,504萬7,619元＋6,667元），及第2次 核定榮亮公司銷售土地登記請求權銷售額9,523萬8,0 95元，補徵營業稅476萬1,905元，核定補徵營業稅額 合計5,981萬6,191元（5,505萬4,286元＋476萬1,905 元），應予追減5,568萬4,762元（5,504萬7,619元＋4 76萬1,905元－412萬4,762元），變更核定為413萬1,4 29元（412萬4,762元＋6,667元）。 ⑵臺北國稅局110年5月18日財北國稅審三字第1100016436 號函（本院更一審卷一第360頁至第366頁）略以： ①榮亮公司於99年12月22日與梁清政之子梁哲凡簽訂不 動產買賣契約書購買本案農地，同日榮亮公司之實際 負責人即被告以榮亮公司名義將本案農地以榮亮公司 名義將本案農地出賣予林德復，惟未辦理農地過戶登 記，梁清政等人於100年3月起陸續將本案農地直接移 轉登記至林德復名下，原核定榮亮公司銷售土地登記 請求權，而予以補徵營業稅5,981萬6,191元及營利事 業所得稅1,065萬8,812元。榮亮公司不服申請複查， 未獲變更，該公司仍表不服，向財政部提起訴願，臺 北國稅局因此就案關事證予以重審。
②依據：
榮亮公司於訴願階段提示榮亮公司於99年12月22日 與林德復簽訂之不動產買賣契約書及林德復103年6 月11日於東機組調查筆錄，查買入契約交款明細表 欄記載，林德復支付第1期價款共3筆，合計2億元 ，收款人簽章欄有梁哲凡之簽名，並有梁清政於保 證人欄之簽名。另依林德復前揭調查筆錄：本案農 地原登記於梁哲凡、廖偉利、金盾公司等梁清政的 親友或所掌公司名下，於100年3月2日登記移轉予 林德復，最後一筆0102地號土地則於100年7月27日 登記移轉予林德復，林德復稱本案農地交易，其是 實際買主，與榮亮公司沒有業務往來，但本案農地 交易是由榮亮公司當保證人，因其怕梁清政的土地 有拿去貸好幾胎，所以要求被告除了要加入投資外 ，還要求他提出擔任負責人的公司，擔任交易的保 證人，所以當時土地契約簽了2份，由榮亮公司與 梁清政簽約，再由榮亮公司與其簽訂買賣土地，但 價格都一樣。
被告在花蓮地檢署105年度偵字第1123號案件刑事聲
請（認罪協商）狀所載：「一、查被告為榮亮公司 負責人，榮亮公司於99年12月間居間介紹林德復（ 下稱買方）向梁清政、梁哲凡父子（下稱賣方）購 入花蓮縣○○鄉○○段000○地號土地...」。 參酌上開調查筆錄、刑事聲請（認罪協商）狀、被 告105年7月28日及同年8月17日於花蓮地檢署之訊 問筆錄及相關事證，林德復係透過榮亮公司協助完 成本案農地交易，並自承其為本案農地之實際買主 ，是榮亮公司主張系爭本案農地係居間提供擔保， 核屬可採。
③故重審復查決定追減營業稅額及營利事業所得稅額， 變更核定為413萬1,429元及1,065萬8,812元。 ⑶根據臺北國稅局前揭⑴重審復查決定書及⑵回函，雖均認 本件逃漏之營業稅額為413萬1,429元，惟此係因榮亮公 司102年11月無進貨事實，卻取具聯合銷售公司開立之 統一發票銷售額13萬3,333元，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，虛報進項稅額6,667元部分（參上揭⑴.③所載 ），然與本件漏報居間佣金100年7月29日6,620萬元、1 01年11月30日350萬元、101年12月4日1,650萬元，時間 有所區隔，犯罪態樣不同，查與本案無實質上或裁判上 一罪關係，應非本案審理範圍。從而，本案逃漏營業稅 應為412萬4,762元（413萬1,429元-6,667元）。 ⒉榮亮公司逃漏營利事業所得稅1,065萬8,812元部分： 臺北國稅局110年1月26日財北國稅法一字第1100003470號 復查決定書(本院更一審卷一第421頁至第422頁、第424頁 )略以：
⑴營業稅行政救濟部分，依林德復103年6月東機組調查筆 錄，自承是本案農地交易實際買主，又依被告105年度 偵字第1123號刑事聲請（認罪協商）狀所載，榮亮公司 於99年12月間居間介紹林德復向梁清政、梁哲凡父子購 入本案農地，是榮亮公司本案農地交易係居間提供仲介 ，業經重審復查決定，變更核定榮亮公司居間仲介獲取 佣金收入8,662萬元（含稅），漏報銷售額8,249萬5,23 8元（8,662萬元÷1.05），榮亮公司未提起訴願而確定 在案。
⑵營利事業所得稅部分，
①基於同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，既經重審復 查決定，爰重行核定漏報營業收入8,249萬5,238元， 原核定營業收入總額11億9,619萬476元應予追減11億 1,369萬5,238元，變更核定8,249萬5,238元。
②又本案農地交易性質既由「銷售土地登記請求權」變 更核定為「居間仲介」，屬不動產仲介業（行業標準 代號：6812-11；同業利潤標準毛利率76%），因榮亮 公司列報營業成本0元及未提示帳簿文據等資料，應 按該業同業利潤標準毛利率，核定營業成本1,979萬8 ,857元（8,249萬5,238元×（1－76%））。原核定營業 成本10億5,300萬元應予追減10億3,320萬1,143元， 變更核定為1,979萬8,857元。
③綜上，原核定課稅所得額1億4,319萬2,992元應予追減 8,049萬4,095元（追減營業收入總額11億1,369萬5,2 38元－追減營業成本10億3,320萬1,143元），變更核 定為6,269萬8,897元，榮亮公司已具文同意變更後金 額，不再爭訟。則原核定漏報營業收入總額既經變更 核定為8,249萬5,238元，經重行計算所漏稅額為1,06 5萬8,812元（申報核定所得額2,516元＋漏報所得額6, 269萬6,381元）×稅率17%）。
㈤被告為榮亮公司逃漏營業稅及營利事業所得稅之罪數及逃漏 稅捐金額：
⒈最高法院發回意旨略以：
營業人先後以詐術或其他不正方法逃漏不同期別營業稅者 ，自應區別不同申報期別，細究查明營業人於各該申報期 別，究分別逃漏營業稅若干數額，方符合營業稅之立法原 意及政策目的。被告為榮亮公司提供居間仲介促成本案農 地買賣之勞務，先於100年7月29日自林德復受有6,662萬 元之報酬，之後於101年11月30日及同年12月4日又分別自 林德復受有350萬元及1,650萬元之報酬，「100年7月29日 」與「101年11月30日及同年12月4日」，分屬營業稅不同 申報期別，則被告以詐術幫助榮亮公司先後於不同營業稅 申報期別逃漏營業稅，究竟若干數額，應予究明。 ⒉本院認定如下：
⑴詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐屬作為犯： ①稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當方法 逃漏稅捐為其要件，所謂詐術必須積極行為始能完成 ，至以其他不正當方法，亦必具有同一之型態，方與 立法本旨相符合，不開立統一發票或不依規定申報稅 課，各稅法上訂有罰鍰罰則，並責令補繳，如另無逃 漏稅捐之積極行為不可納歸刑罰範疇，此種單純不作 為在法律上之評價，不能認與該法第41條詐術漏稅之 違法特性同視，該罪必須作為，方足以表現其違法之 惡性，消極的不作為，縱有侵害稅捐稽徵法益，亦難
謂與作為之情形等價，被告既僅係漏開統一發票及未 依法申報營業稅，並非以積極作為，逃漏稅捐，難令 負稅捐稽徵法第41條之刑責（最高法院74年度台上字 第1533號刑事裁判參照）。
②所謂詐術或其他不正當方法，係以積極行為為其構成 要件，例如造作假單據或設置偽帳以逃漏稅捐之類是 。若單純之不開立統一發票或不依規定申報稅課等行 為，稅法上另訂有罰鍰罰則，以責令補繳稅款為已足 ，如別無積極之逃漏稅捐行為，尚難以該罪相繩（最 高法院90年度台上字第1462號判決意旨參照）。 ⑵被告僅有法律上之接續施用詐術逃漏稅捐之一行為： ①查被告施用詐術逃漏本案農地居間仲介獲取報酬應繳 納之稅捐，並發生逃漏稅捐之結果，係緣於北區國稅 局102年間專案清查時，被告隱瞞榮亮公司與林德復 簽訂買賣契約之事實，並提出前揭內容不實說明書方 式，致不知情且缺乏查證管道之北區國稅局人員陷於 錯誤，誤信榮亮公司係無償協助林德復訂立本案農地 買賣契約及僅代為轉付土地價款，未獲取佣金收入， 而將所查得約1億7,028萬元價差，認定係林德復與鮑 廣廷間之私人借貸，進而以此金額設算林德復之利息
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