違反商業會計法等
臺灣臺中地方法院(刑事),訴字,110年度,1252號
TCDM,110,訴,1252,20220215,2

臺灣臺中地方法院刑事判決
110年度訴字第1252號
公 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官
被 告 張保盛


選任辯護人 施瑞章律師
被 告 邱堂軒


選任辯護人 廖怡婷律師
謝文哲律師(已解除委任)
參 與 人 侑達實業有限公司

代 表 人 楊明貴

上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110
年度偵字第18620號），本院判決如下：
主 文
張保盛犯如附表一編號1至7所示之罪，各處如附表一編號1至7「主文」欄所示之刑；又犯如附表二編號1至7所示之罪，各處如附表二編號1至7「主文」欄所示之刑。應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。其餘被訴附表二編號8所示部分無罪。
邱堂軒犯如附表一編號1至3、6所示之罪，各處如附表一編號1至3、6「主文」欄所示之刑；又犯如附表二編號1至6所示之罪，各處如附表二編號1至6「主文」欄所示之刑。應執行有期徒刑壹年貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。其餘被訴附表一編號4、5、7所示部分、附表二編號7、8所示部分，均公訴不受理。
侑達實業有限公司所逃漏未扣案如附表三編號1至7「實際逃漏稅額」欄所示之營業稅額均沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，均追徵其價額。
犯罪事實
一、張蓉蓉、楊明貴（其等所涉商業負責人明知為不實事項而填 製會計憑證、幫助逃漏稅捐、逃漏稅捐、行使業務上登載不 實文書等罪嫌，均經檢察官以110年度偵字第18620號為不起 訴處分確定）分別自民國101年6月27日起至103年11月30日 止、103年12月1日起迄今擔任侑達實業有限公司（下稱侑達 公司，址設臺中市○○區○○路0○0號）之登記負責人，而張保



盛（即張蓉蓉之父）、邱堂軒則均為侑達公司之實際負責人 ，且均為稅捐稽徵法所稱之納稅義務人，亦為從事業務之人 ，並因從事營利事業之業務，須申報繳納營業稅，而以製作 「營業人銷售額與稅額申報書」（下稱401表）為其附隨業 務。詎張保盛、邱堂軒分別為下列之行為：
　㈠張保盛、邱堂軒均明知侑達公司與附表一所示營業人實際上 並無商品或勞務交易，竟共同基於幫助他人逃漏稅捐、行使 業務上登載不實文書之犯意聯絡（就附表一編號7所示其中 發票字軌ZV00000000號部分，僅有基於行使業務上登載不實 文書之犯意聯絡），分別於附表一「發票開立時間」欄所示 時間，以2個月為1期，開立不實之統一發票70紙分別交付予 附表一編號1至7所示營業人充當進項憑證使用，由該等營業 人提出其中69紙各自持向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅 額（即漢明有限公司未將其中發票字軌ZV00000000號之不實 統一發票，提出用以申報扣抵銷項稅額），而以此不正當方 法，幫助附表一編號1至7所示營業人逃漏如各該編號所示之 營業稅額，而生損害於侑達公司之公共信用，且有害於稅捐 稽徵機關核課營業稅之正確性，並影響國家稅捐債權之滿足 （營業人名稱、發票開立時間、發票字軌及金額、營業稅額 ，均詳附表一所示；至於邱堂軒所涉如附表一編號4、5、7 所示犯行部分，均不在本案實體審究範圍內，另為公訴不受 理之諭知，詳下述）。
㈡張保盛、邱堂軒均明知營業人銷售商品或勞務時，應按照銷 售商品及勞務內容據實開立統一發票，且侑達公司應依法據 實申報營業稅，卻於侑達公司與附表二編號1至7所示營業人 均無實際交易之情況下，為使侑達公司逃漏營業稅，竟共同 基於公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐、行使 業務上登載不實文書之犯意聯絡，分別向附表二編號1至7所 示營業人取得如各該編號所示之不實統一發票，而充作侑達 公司之進項憑證用以扣抵銷項稅額，並以2個月為1期，將該 等不實統一發票所載金額不實登載在其等業務上作成之401 表，復委由不知情之專家記帳士事務所人員持向稅捐稽徵機 關申報扣抵銷項稅額，以此不正當方法使侑達公司逃漏營業 稅共計93萬2995元（詳附表三編號1至7），足生損害於侑達 公司之公共信用、稅捐稽徵機關核課營業稅之正確性，並影 響國家稅捐債權之滿足（營業人名稱、發票開立時間、發票 字軌及金額、營業稅額、實際逃漏稅額，均詳附表二編號1 至7、附表三編號1至7所示；至於張保盛就附表二編號8所示 部分無罪，而邱堂軒所涉如附表二編號7、8所示犯行，則不 在本案實體審究範圍內，另為公訴不受理之諭知，均詳下述



）。嗣經財政部中區國稅局向臺灣臺中地方檢察署告發，始 悉上情。
二、案經財政部中區國稅局告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查 起訴。
理 由
甲、有罪部分
壹、程序事項
一、本判決所引用被告以外之人於審判外之陳述，檢察官、被告 張保盛及其辯護人、被告邱堂軒及其辯護人於本院準備程序 及審理中均未聲明異議（本院卷一第177至183頁，本院卷三 第12、112至126頁），本院審酌該等證據資料作成之情況， 核無違法取證或其他瑕疵，且與待證事實有關連性，認為適 當得為證據，依刑事訴訟法第159條之5規定，均有證據能力 。
二、又本判決所引用之非供述證據，查無違反法定程序取得之情 形，依刑事訴訟法第158條之4規定之反面解釋，均具有證據 能力。
貳、實體認定之依據
一、被告張保盛被訴幫助逃漏稅捐、公司負責人為納稅義務人以 不正當方法逃漏稅捐、行使業務上登載不實文書等犯行部分 ：
　㈠上開犯罪事實欄一㈠、㈡所載犯罪事實，業經被告張保盛於本 院準備程序、審理時均坦承不諱（本院卷一第175至186頁， 本院卷三第9至15、97至136頁），核與證人即被告邱堂軒於 檢察事務官詢問、本院準備程序、審理時，及證人張蓉蓉、 證人即宥騰工業股份有限公司負責人宋俊毅、證人即多元搬 運機械有限公司負責人鄭朝陽、證人即銘富工業有限公司及 鈺展工業有限公司負責人紀進淮、證人即久穩工業社負責人 劉佑淇、證人即祐綸實業有限公司及泰豪水電材料行負責人 江枝明、證人即益羽企業有限公司負責人林肯、證人即康達 聯合會計師事務所台中分所員工傅莉蓁、證人即專家記帳士 事務所負責人張家畇、證人即被告張保盛之配偶詹淑芳於檢 察事務官詢問、偵訊時所為證述大致相符（他卷第81至87、 127至135、157至161、163至168、189至193、201至204頁， 本院卷一第175至186頁，本院卷三第9至15、97至136頁）， 並有參與人侑達公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告 暨其附件（包含參與人侑達公司涉案期間進銷交易流程圖、 涉嫌取得開立不實統一發票金額明細表及進銷項循環交易表 、取得及開立不實統一發票逐筆明細表、專案調檔查核清單 、營業稅籍檔查詢、涉案期間銷項去路明細表、進項來源明



細表及營業人銷售額與稅額申報書、證人張蓉蓉及另案被告 楊明貴之調查函及戶籍資料、參與人侑達公司綜合所得稅BA N給付清單及各類所得資料清單、參與人侑達公司員工之戶 籍資料、調查函、問卷回函及談話紀錄、證人張家畇及傅莉 蓁之調查函及談話紀錄、被告張保盛之戶籍資料、調查函及 及談話紀錄、營業稅年度資料查詢果、財政部中區國稅局豐 原分局相關函文、102年度綜合所得稅BAN給付清單、103年 度綜合所得稅BAN給付清單、營業稅稅籍管理系統BGM，開立 不實統一發票營業人查核管制建檔作業、營業稅籍資料、調 查函及談話紀錄等相關資料）、證人張蓉蓉之勞工保險被保 險人投保資料表、參與人侑達公司之經濟部商工登記公示資 料查詢結果、財政部中區國稅局豐原分局105年12月23日函 、臺中市政府108年8月9日及109年6月9日函、財政部中區國 稅局豐原分局110年11月18日函、參與人侑達公司繫屬本院 民事庭及執行處之案件查詢結果等附卷為憑（國稅局卷一第 3至499頁，國稅局卷二第603至1121頁，他卷第91、92頁， 本院卷一第99至105、107、108、109至112、113、114、503 至505頁，本院卷三第23至29頁），足認被告張保盛之自白 與事實相符，洵堪採為論罪科刑之依據。
　㈡按刑法第210條之偽造私文書罪，係以無製作（制作）權之人 ，假冒他人名義製作文書為成立要件。如以自己名義作成之 文書，縱令內容不實，因係有權製作，僅屬虛妄行為，除合 於刑法第215條業務登載不實罪之構成要件，得論以該罪外 ，自不成立刑法上之偽造私文書罪（最高法院103年度台上 字第4052號判決意旨參照）。又按刑法第215條業務上文書 登載不實罪之處罰，係以保護業務上文書之正確性為目的。 所謂明知不實而登載，祇須登載之內容失真於明知，並不問 失真之情形為全部或一部，亦不問其所以失真係出於虛增或 故減；若行為人有積極據實登載之義務，卻故意消極隱匿不 為登載，致其內容失真，仍無礙於上開罪名之成立。而此所 稱之「業務上作成之文書」，係指從事業務之人本於其業務 上之行為關係所製作之文書而言。所謂之業務，係指個人基 於其社會地位繼續反覆執行之事務，包括主要業務及其附隨 之準備工作及輔助事務在內。此項附隨之事務，與其主要業 務有直接、密切之關係者，即可包含在業務概念中，而認其 屬於業務之範圍（最高法院106年度台上字第191號判決意旨 參照）。公司行號因從事營利事業之業務，依法須申報繳納 營業稅，其中填載401表乃申報手續中必要之一環；且營業 稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定 ，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月



為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年 申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之 1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11 月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付 營業稅額，足認401表係從事業務之人本於附隨之事務所製 作之文書。基此，被告張保盛為使參與人侑達公司逃漏營業 稅，而將不實統一發票所載金額不實登載在401 表上，並委 由不知情之專家記帳士事務所人員持向稅捐稽徵機關申報扣 抵銷項稅額，自該當行使業務上登載不實文書罪之構成要件 無訛（最高法院102年度台上字第2599號判決同此結論）。二、被告邱堂軒被訴幫助逃漏稅捐、公司負責人為納稅義務人以 不正當方法逃漏稅捐、行使業務上登載不實文書等犯行部分 ：
　　訊據被告邱堂軒就附表一、二所示其中102年1月起至102年1 2月止之期間被訴部分，均矢口否認有何幫助逃漏稅捐、公 司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐、行使業務上 登載不實文書等犯行，辯稱：我於102年1月1日時還不認識 被告張保盛，參與人侑達公司於102年12月之前的犯行跟我 沒有關係，我不認罪云云；其辯護人則提出辯護意旨略以： 被告邱堂軒是在103年1月份之後，才有進入參與人侑達公司 做實際經營的行為，所以只針對103年1月份之後的部分認罪 ，若被告邱堂軒在103年1月之前已有經營參與人侑達公司， 就沒有必要再去簽立不動產買賣契約書，又被告邱堂軒在本 院109年度訴字第1469號案件中，就該案被訴收受不實發票 的行為，其時間是從101年7月開始到103年11月間，此段時 間已經涵蓋本案起訴的犯罪時點，故屬重複起訴，應諭知不 受理判決等語。惟查：
　㈠被告邱堂軒於103年1月起經營參與人侑達公司之業務，並有 開立不實統一發票予附表一編號7、8所示營業人、處理參與 人侑達公司營業稅報稅相關事宜，而與被告張保盛共同擔任 參與人侑達公司之實際負責人，又被告邱堂軒係案外人漢明 實業有限公司之實際負責人，證人楊明貴之子為案外人漢明 實業有限公司之股東，且被告邱堂軒認識另案被告楊明貴等 情，業據被告邱堂軒於檢察事務官詢問、本院準備程序、審 理時供承在卷（他卷第127至135頁，本院卷一第297至309頁 ，本院卷三第9至15、97至136頁），核與證人即被告張保盛 於檢察事務官詢問、本院準備程序、審理時，及證人張蓉蓉 、江枝明、傅莉蓁、張家畇、詹淑芳於檢察事務官詢問、偵 訊時所為證述大致相符（他卷第81至87、163至168、189至1 93、201至204頁，本院卷一第175至186頁，本院卷三第9至1



5、97至136頁），並有前開非供述證據在卷可佐，此部分事 實自可認定。
　㈡被告邱堂軒於檢察事務官詢問時坦言：當時我與參與人侑達 公司有虛開發票，要有上下游對價，所以問證人即多元搬運 機械有限公司的負責人鄭朝陽是否能幫忙，證人鄭朝陽說可 以，我才會要求證人鄭朝陽幫忙虛開發票，要是我與參與人 侑達公司直接開發票，才是對開，這樣太明顯，所以才請第 三者擔任上下游，開給參與人侑達公司，就「102年1月至10 3年12月侑達公司涉嫌取得及開立不實統一發票明細表」（ 參本判決書附表一、二），其中案外人多元搬運機械有限公 司、銘富工業有限公司、鈺展工業有限公司所開立的統一發 票都是不實的，案外人銘富工業有限公司、鈺展工業有限公 司開給參與人侑達公司的統一發票，是我請證人紀進淮開的 ，我問證人紀進淮是否可以做上下游關係，證人紀進淮說可 以，我就請證人紀進淮虛開發票等語（他卷第132、134頁） ；對照前開所述參與人侑達公司向案外人多元搬運機械有限 公司所取得不實統一發票之開立時間為102年10月份（詳附 表二編號5）、向案外人銘富工業有限公司所取得不實統一 發票之開立時間為102年11月份（詳附表二編號6）、向案外 人鈺展工業有限公司所取得不實統一發票之開立時間為102 年10月及11月份（詳附表二編號6），其後參與人侑達公司 將該等不實統一發票充作進項憑證，並將該等不實統一發票 所載金額不實登載在401表上，持向稅捐稽徵機關申報扣抵 銷項稅額而逃漏營業稅等節。足徵被告邱堂軒於102年10月 間已有經營參與人侑達公司、處理參與人侑達公司之營業稅 報稅等相關事宜，而至遲於斯時起即為參與人侑達公司之實 際負責人，是被告邱堂軒於本院審理時辯稱其自103年1月起 才開始經營參與人侑達公司云云，已難採信。況且，被告邱 堂軒於本院準備程序時係稱：我沒有跟被告張保盛購買參與 人侑達公司云云（本院卷一第307頁），顯與其於本院審理 時所陳其有購買參與人侑達公司之土地，於103年1月份完成 土地過戶以後的部分，就有經營參與人侑達公司，所以認罪 等語有所歧異（本院卷三第128頁），故被告邱堂軒本院審 理時之上開辯解是否為真，確屬可議。
　㈢又依證人鄭朝陽於偵訊時證稱：我與被告邱堂軒互相對開發 票，是被告邱堂軒先開好幾家公司的發票給我，比如案外人 漢明有限公司、參與人侑達公司，有兩、三家，另外1家， 我忘記名字了，被告邱堂軒要求我開案外人多元搬運機械有 限公司的發票給他，他說是他要向銀行貸款，要營造增加營 業額，就「102年1月至103年12月侑達公司涉嫌取得及開立



不實統一發票明細表」（參本判決書附表一、二），102年1 0月間，案外人多元搬運機械有限公司開立給參與人侑達公 司的發票沒有實際交易，這是我和被告邱堂軒對開發票的部 分，我不知道參與人侑達公司在哪裡，是被告邱堂軒出面到 我的公司與我接觸，我不認識另案被告楊明貴、被告張保盛 ，從頭到尾都是被告邱堂軒與我接觸，另外我於102年10月 間是案外人久穩工業社的實際負責人，案外人久穩工業社於 該月份開立給參與人侑達公司的那張發票，是我開立的，這 是我與被告邱堂軒對開的發票，沒有實際交易等語（他卷第 131、190頁）；證人劉佑淇於檢察事務官詢問時並稱：自10 2年開始，我就不是案外人久穩工業社的實際負責人，是證 人鄭朝陽在操作的等語（他卷第160頁）；證人紀進淮於偵 訊時證述：我用案外人銘富工業有限公司的名義開給參與人 侑達公司的發票應該是沒有交易，因為我不認識參與人侑達 公司，當時是被告邱堂軒找我，要我配合提高營業額，若可 以的話可以得到銀行的支持，所以被告邱堂軒找我對開發票 ，而案外人鈺展工業有限公司跟參與人侑達公司沒有交易， 也是配合被告邱堂軒開發票，我不認識證人張蓉蓉、另案被 告楊明貴、被告張保盛等語（他卷第158、159頁）。綜參證 人鄭朝陽、劉佑淇、紀進淮上開證詞，佐以參與人侑達公司 向案外人多元搬運機械有限公司所取得不實統一發票之開立 時間為102年10月份（詳附表二編號5）、向案外人銘富工業 有限公司所取得不實統一發票之開立時間為102年11月份（ 詳附表二編號6）、向案外人鈺展工業有限公司所取得不實 統一發票之開立時間為102年10月及11月份（詳附表二編號6 ），並將該等發票充作參與人侑達公司之進項憑證，用以申 報扣抵銷項稅額等情，業如前述，從而，被告邱堂軒於102 年10月起即有經營參與人侑達公司之業務，且出面要求證人 鄭朝陽、紀進淮開立不實統一發票予參與人侑達公司之事實 ，堪可認定。尤其，證人江枝明於檢察事務官詢問時證稱： 被告張保盛於102年之後就將參與人侑達公司賣給被告邱堂 軒，後來都是被告邱堂軒在經營，但公司的負責人都沒有去 變更，因為我跟被告張保盛、邱堂軒都是朋友，有在工廠那 邊出入，所以我知道被告張保盛將參與人侑達公司的經營權 讓給被告邱堂軒的事，參與人侑達公司曾開立發票16張給案 外人泰豪水電材料行，當初被告邱堂軒跟我說營業額一直做 不上來，需要把營業額做大去融資，故有部分配合被告邱堂 軒對開發票，參與人侑達公司也曾取得案外人泰豪水電材料 行開立的發票，有部分沒有交易，我沒有跟被告張保盛對開 發票，只有跟被告邱堂軒對開發票，證人張蓉蓉只是掛名，



參與人侑達公司經營者實際上是被告張保盛，102年之後就 是被告邱堂軒等語甚明（他卷第164至166頁），足知證人江 枝明收取參與人侑達公司所開立不實統一發票，使其所經營 之案外人泰豪水電材料行持以申報扣抵銷項稅額，及以案外 人泰豪水電材料行開立不實統一發票予參與人侑達公司等， 均係配合被告邱堂軒為之。且觀參與人侑達公司於102年1月 份即有開立不實統一發票予案外人泰豪水電材料行，於102 年3、4、5、6月份亦有開立不實統一發票予案外人泰豪水電 材料行之情（詳附表一編號1至3），及於102年7、8月份向 案外人泰豪水電材料行取得不實統一發票一節（詳附表二編 號4），益見被告邱堂軒早於102年1月起即有經營參與人侑 達公司之業務，並出面要求證人江枝明與參與人侑達公司對 開不實之統一發票，顯非如被告邱堂軒於本院審理期間所辯 僅於103 年1 月之後才介入參與人侑達公司之經營。　㈣另由證人詹淑芳於偵訊時所述：在102年1月至103年12月間， 參與人侑達公司應該是被告邱堂軒在經營，在102年間我們 把參與人侑達公司賣給被告邱堂軒，包含土地跟廠房，但被 告張保盛在這中間有輔導被告邱堂軒做技術性工作，是被告 邱堂軒帶人來跟我們買參與人侑達公司，但到底登記給誰我 不知道，跟我們簽立買賣契約的是案外人王雅琦、楊宗軒， 但實際購買者應該是被告邱堂軒，被告邱堂軒有先進來參與 人侑達公司，並說銀行貸款弄好之後才要過戶，但後來錢也 沒有全部給，所以買賣契約不成立，我們有請被告邱堂軒過 戶，但他僅過戶土地、廠房，公司負責人一直沒有變更，後 來我一直逼被告邱堂軒，被告邱堂軒才請另案被告楊明貴來 過戶，在102年1月至103年12月間，參與人侑達公司的報稅 發票，是被告邱堂軒給我的，被告邱堂軒說事務所來收統一 發票時一起收，或要我一起寄給事務所，因為這個之前都是 我處理的等語（他卷第201至203頁）。互核被告張保盛於檢 察事務官詢問時供稱：「不動產買賣契約書」的買賣標的只 提到土地，雖然沒有提到參與人侑達公司的轉讓，但是土地 是參與人侑達公司的，賣土地等於是把參與人侑達公司也賣 給被告邱堂軒，參與人侑達公司在102年間就轉讓給被告邱 堂軒，我不知道為何遲至103年10月28日才將登記負貴人由 證人張蓉蓉變更為另案被告楊明貴，這是被告邱堂軒、另案 被告楊明貴的想法等語（他卷第84、85頁）；於本院審理時 證稱：我於99年或100年中風，但是坐著輪椅可以處理文書 的部分，當時證人詹淑芳有帶我去，並由證人詹淑在國稅局 卷一第285至293頁的「不動產買賣契約書」上簽名，另案被 告楊明貴是被告邱堂軒的朋友，因為是被告邱堂軒帶另案被



告楊明貴過來的，會有國稅局卷一第303 頁的「讓渡同意書 」，是因為要把參與人侑達公司賣給被告邱堂軒他們，就是 他們在說的另案被告楊明貴，這個「讓渡同意書」有經過我 同意，我中風之後有時候也有管參與人侑達公司的事情，「 讓渡同意書」、「不動產買賣契約書」都是在說要賣掉參與 人侑達公司的事，我一開始就有跟被告邱堂軒接洽公司買賣 的事情，談好之後才去簽契約，被告邱堂軒於102年1月1日 簽立「讓渡同意書」前，就先跟我談很多事情，且說技術操 作要教他、要介紹客戶給他認識，被告邱堂軒才要買，講完 這個才簽「讓渡同意書」，雖然被告邱堂軒當時還沒有付錢 ，但是我還是有技術移轉、介紹客戶給被告邱堂軒，因為我 當時身體已經不行了，所以要趕快做等語（本院卷三第104 至109、125頁）。輔以，「讓渡同意書」記載「本人侑達實 業有限公司代表人張蓉蓉所持有本公司之所有股份（統一編 號00000000)，本人同意將經營權全部轉讓予楊明貴，恐口 無憑，特立此據」等語（國稅局卷一第303 頁）。可證被告 邱堂軒於102年之前即與被告張保盛洽談買賣參與人侑達公 司之事宜，於雙方談妥交易條件後，被告張保盛即以證人張 蓉蓉之名義，於102年1月1日將參與人侑達公司之經營權， 讓渡予被告邱堂軒所指定之另案被告楊明貴，並於102年11 月15日簽立「不動產買賣契約書」，將參與人侑達公司所有 土地、地上物、機械設備、廠房等出售予被告邱堂軒所指定 之案外人明字有限公司，且被告邱堂軒於102年間係委託證 人詹淑芳處理參與人侑達公司之報稅事宜。此由被告張保盛 於本院審理時證稱：被告邱堂軒不是簽了「不動產買賣契約 書」、土地都過戶完畢之後，才開始經營參與人侑達公司等 語（本院卷三第104至109頁），亦足證之。準此，被告邱堂 軒於102年1月起確為參與人侑達公司之實際負責人，且有如 犯罪事實欄一㈠所載開立不實統一發票予營業人，使其等持 以申報扣抵銷項稅額，及犯罪事實欄一㈡所載向營業人取得 不實統一發票，使參與人侑達公司用以申報扣抵銷項稅額等 犯行，殆無疑義。被告邱堂軒及其辯護人於本院審理期間所 為其於102年間並非參與人侑達公司之實際負責人，故參與 人侑達公司所涉犯行均與其無關之辯解（本院卷三第12、12 8、129、132、133頁），無非事後卸責之詞，洵難遽信。　㈤至於被告邱堂軒之辯護人雖提出辯護意旨略以：就本院109 年訴字第1469號案件，被告邱堂軒在該案被訴收受不實發票 的行為，其時間是從101 年7 月開始到103 年11月間，已經 涵蓋本案起訴的犯罪時點，本案係重複起訴，應諭知不受理 判決等語（本院卷一第311至314頁，本院卷三第133頁）。



惟按稅捐稽徵法第47條第1項第1款關於公司法規定之公司負 責人應處以刑罰之規定，係使公司負責人因自己之刑事違法 且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原 則並無牴觸，此觀司法院釋字第687號解釋自明。又依該解 釋理由所示：「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參 與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規 定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑 事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而 受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。」顯 見上開稅捐稽徵法對公司負責人故意指示、參與實施或未防 止逃漏稅捐之行為處以刑罰之規定，係針對該負責人本身之 犯罪行為所為之處罰，並非代公司受罰，應已明確（最高法 院104年度台上字第3583號判決意旨參照）。職此，被告邱 堂軒於該案既為案外人漢明有限公司之實際負責人，就該案 被訴逃漏稅捐、行使業務上登載不實文書等犯行之犯罪主體 即為被告邱堂軒個人，而應依稅捐稽徵法第47條第1項第1款 、第41條之規定論罪科刑，不因被告邱堂軒身兼參與人侑達 公司之實際負責人、其他公司之登記或實際負責人而有別。 而被告邱堂軒固因擔任案外人宥騰工業股份有限公司之股東 ，並於103年3月間開立不實統一發票予參與人侑達公司，經 臺灣臺中地方檢察署檢察官認被告邱堂軒涉有商業負責人明 知為不實事項而填製會計憑證、幫助逃漏稅捐等罪嫌，於11 0年3月14日以110年度偵字第7878號提起公訴，並於110年3 月29日繫屬於本院，復經本院於110年12月27日以110年度訴 字第604號判決判處罪刑在案，目前上訴中等情，有臺灣臺 中地方檢察署檢察官110年度偵字第7878號起訴書、臺灣高 等法院被告前案紀錄表、本院公務電話紀錄、書記官辦案進 行簿等在卷可參（本院卷一第45頁，本院卷二第251至279頁 ，本院卷三第165至171、369、371頁，下稱Ａ案），惟觀諸Ａ 案起訴書附表一所載內容，即知僅有Ａ案起訴書附表一編號1 與本案起訴書附表二①編號8此部分所涉犯行係一行為，且因 在同一法院重行起訴之故，而應為不受理之諭知（詳下述「 丙、公訴不受理部分」）；再就被告邱堂軒因自101年6月27 日起至103年11月間擔任案外人漢明有限公司之實際負責人 ，並於此期間開立不實統一發票予參與人侑達公司及其他營 業人，並向參與人侑達公司及其他營業人拿取不實統一發票 ，經臺灣臺中地方檢察署檢察官認被告邱堂軒涉有商業負責 人明知為不實事項而填製會計憑證、幫助逃漏稅捐、行使業 務上登載不實文書等罪嫌，並於109年5月31日以109年度偵 字第15928號提起公訴，於109年6月15日繫屬於本院，現由



本院以109年度訴字第1469號審理中等情，亦有臺灣臺中地 方檢察署檢察官109年度偵字第15928號起訴書、臺灣高等法 院被告前案紀錄表等在卷可參（本院卷二第15至65頁，本院 卷三第165至171頁，下稱Ｂ案），然觀諸Ｂ案起訴書附表一、 二所載內容，即知僅有Ｂ案起訴書附表一編號10與本案起訴 書附表二①編號7，及Ｂ案起訴書附表二編號8、9、11與本案 起訴書附表一編號4、5、7此二部分，所涉犯行各係一行為 ，且因在同一法院重行起訴之故，而均應為不受理之諭知（ 詳下述「丙、公訴不受理部分」）。至其餘Ａ案起訴書、Ｂ案 起訴書犯罪事實欄所載犯行，與本案起訴書中所載被告邱堂 軒被訴之犯行，皆無重行起訴之問題，是被告邱堂軒之辯護 人主張被告邱堂軒本案被訴犯行均應諭知不受理判決，其所 持法律見解，自非允洽，洵不足採。
三、綜上所述，本案事證已臻明確，被告邱堂軒及其辯護人前揭 否認犯行之辯詞，無以憑採；被告張保盛、邱堂軒上開犯行 均堪認定，應依法論科。
參、論罪科刑
一、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。被告張保盛、邱堂軒行為後，商業會計 法第4條所稱商業負責人之定義有所修正，且稅捐稽徵法第4 1條、第43條第1項、第47條均有修法情形，其中稅捐稽徵法 第47條之修法係配合有限合夥法之立法，而將該法定義之有 限合夥負責人納入本條處罰範圍，惟參與人侑達公司並非依 有限合夥法所成立，故稅捐稽徵法第47條之修正，對被告張 保盛、邱堂軒之本案犯行不生有利或不利之影響，尚無新舊 法比較之問題，是僅就稅捐稽徵法第41、43條、商業會計法 第4條進行新舊法比較，說明如下：
　㈠稅捐稽徵法第41條規定於110年12月17日修正公布，修正前該 條文規定「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者 ，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣（下同）6萬 元以下罰金」，修正後則規定「納稅義務人以詐術或其他不 正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑，併科1000萬元 以下罰金。犯前項之罪，個人逃漏稅額在1000萬元以上，營 利事業逃漏稅額在5000萬元以上者，處1年以上7年以下有期 徒刑，併科1000萬元以上1億元以下罰金」。　㈡稅捐稽徵法第43條第1項規定，於79年1月24日修法後規定「 教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑 、拘役或科6萬元以下罰金」，於110年12月17日修法後規定 「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒



刑，併科100萬元以下罰金」。
　㈢商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑 證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員 或依法受託代他人處理會計事務之人員，屬因身分或特定關 係始能成立之犯罪，不具備上開身分或特定關係者，並非該 罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人，共同實 行、教唆或幫助者，始得依刑法第31條第1項規定，論以正 犯或共犯。又商業會計法所定商業負責人之範圍，該法第4 條已明定依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。而 公司法第8條所稱之公司負責人，第1項規定在有限公司為董 事，第2項規定經理人或清算人，在執行職務範圍內，亦為 有限公司負責人。另商業登記法第10條第2項亦規定：經理 人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。至101年1月4日修 正公布、同年月6日生效施行之公司法第8條，增列第3項： 「公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或 實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行 業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政 府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形， 對政府指派之董事所為之指揮，不適用之。」規定，嗣為強 化公司治理並保障股東權益，實質董事之規定，不再限公開 發行股票之公司始有適用，於107年8月1日修正公布、同年1 1月1日生效施行之公司法第8條第3項，始刪除「公開發行股 票之」之文字，而適用於包括有限公司在內之所有公司（最 高法院109年度台上字第514號判決意旨參照）。　㈣經整體綜合比較前開法條修正前、後之差異，110年12月17日 修正後之稅捐稽徵法第41條、第43條第1項規定之法定刑， 均較修正前為重，並未較有利於被告張保盛、邱堂軒；至商 業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製不實會 計憑證罪，於被告張保盛、邱堂軒行為時，其犯罪主體限於 依公司法及商業登記法所規定之公司負責人，並不包含所謂 「實際負責人」在內，故應適用較有利於被告張保盛、邱堂 軒行為時之公司法、商業登記法，資以認定商業負責人之身 分。是依刑法第2條第1項前段之規定，就被告張保盛、邱堂 軒上開犯行，應適用行為時法即110年12月17日修正前稅捐 稽徵法第41條、第43條第1項，及107年8月1日修正前之公司 法第8條、商業會計法第4條之規定論處。
二、刑法第215條之規定，於108年12月25日修正公布，並於同月 27日生效；惟此次修正之目的，係將原本必須援引刑法施行 法第1條之1第2項而提高一定倍數後之罰金數額，直接明定 於刑法分則之個別條文中，從而省卻迂迴適用法律之繁瑣與



不便，實質上並未變更此一犯罪類型之應刑罰性及其法律效 果。是以此部分條文之修正，僅係將原有錯綜之法律規定化 繁為簡，核與單純之文字修正無異，尚無關於有利或不利於 行為人之情形，依最高法院97年度第2次刑事庭會議決議之 同一法理，自不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用 原則，逕行適用裁判時法。
三、另按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書 之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代 他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑 證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本 罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，應優 先適用（最高法院100年度台上字第2970號判決同此結論） ，惟被告張保盛、邱堂軒為犯罪事實欄一㈠所載犯行時，均 僅為參與人侑達公司之實際負責人，而非商業會計法第4條 所稱之商業負責人，且其等斯時均未與具有公司法第8 條、 商業登記法所稱公司負責人或商業負責人身分之人共同犯罪 （按證人張蓉蓉、另案被告楊明貴所涉商業負責人明知為不 實事項而填製會計憑證、幫助逃漏稅捐等罪嫌，均經檢察官 為不起訴處分確定乙情，已如前述），自無從以商業會計法 第71條第1款之罪相繩，然被告張保盛、邱堂軒既均為參與