臺灣高等法院刑事判決
107年度上訴字第2092號
上 訴 人 臺灣臺北地方檢察署檢察官
被 告 李瑞華
選任辯護人 彭若鈞律師
被 告 王智弘
吳佳駿
謝宗保
戴念梓
共 同
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
楊倢欣律師
被 告 阮春榮
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
黃冠儒律師
被 告 蔡建松
選任辯護人 李穎皓律師
李漢鑫律師
被 告 戴明正
陳金順
陳錫洲
林石化
陳登偉
潘如瑜
共 同
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
楊倢欣律師
被 告 彭家勛
共 同
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
黃冠儒律師
被 告 詹德全
陳正榮
陳建同
共 同
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
楊倢欣律師
被 告 王定偉
選任辯護人 余信達律師
被 告 陳立光
李蠻剛
上 一 人
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
楊倢欣律師
被 告 蘇慶祥
選任辯護人 蘇慶良律師
被 告 呂慶祥
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
楊倢欣律師
被 告 邱賢忠
張正昌
上 一 人
選任辯護人 杜冠民律師
被 告 陳喬鴻
選任辯護人 簡靖軒律師
趙元昊律師
被 告 林信隆
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
楊倢欣律師
被 告 俞志誠
選任辯護人 吳旭洲律師
林譽恆律師
黃冠儒律師
上列上訴人因被告等違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣臺北地方法
院105年度訴字第133號，中華民國107年6月26日第一審判決（起
訴案號：臺灣臺北地方檢察署102年度偵字第17068號），提起上
訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於李瑞華、王智弘、吳佳駿、謝宗保、戴念梓、阮春榮、蔡建松、戴明正、陳金順、陳錫洲、林石化、陳登偉、潘如瑜、彭家勛、詹德全、陳正榮、陳建同、王定偉、陳立光、李蠻剛、蘇慶祥、呂慶祥、邱賢忠、張正昌及陳喬鴻被訴如附表所示逃漏稅捐罪無罪部分，均撤銷。
李瑞華、王智弘、吳佳駿、謝宗保、戴念梓、阮春榮、蔡建松、戴明正、陳金順、陳錫洲、林石化、陳登偉、潘如瑜、彭家勛、詹德全、陳正榮、陳建同、王定偉、陳立光、李蠻剛、蘇慶祥、呂慶祥、邱賢忠、張正昌及陳喬鴻犯如附表所示之罪，各處如附表主文欄所示之刑及沒收。附表宣告多數有期徒刑部分，李瑞華應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；王智弘應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；吳佳駿應執行有期徒刑參月，如易科罰金，新臺幣壹仟元折算壹日；謝宗保應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；戴念梓應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；阮春榮應執行有期徒刑玖月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；陳金順應執行有期徒刑參月
，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；陳錫洲應執行有期徒刑參月，如易科罰金，新臺幣壹仟元折算壹日；林石化應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；陳登偉應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；潘如瑜應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；詹德全應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；陳正榮應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；蘇慶祥應執行有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；呂慶祥應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，新臺幣壹仟元折算壹日；邱賢忠應執行有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；張正昌應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
其他上訴駁回。
事 實
一、緣財團法人思源教育學術促進基金會（址設臺北市○○區○○○ 路○段000號，下稱思源基金會）、財團法人成漢教育基金會 （址設新北市○○區○○路0○0號9樓，下稱成漢基金會）提供「 假捐贈、真逃稅」之模式，即捐款人可以捐贈名義捐款給上 開基金會，並以申請獎助為名，向基金會提出研究、論文、 進修教育或學術及社會公益事務活動等資料，由基金會在捐 款金額95％之範圍內，以獎助名義將款項回流與捐款人，如 此捐款人可以取得基金會業務上所登載不實之捐款收據，列 為當年度個人綜合所得總額之扣除額，用以扣減當年度之應 納稅額，達到個人逃漏稅捐之目的，而基金會也可以捐款之 餘額（即所稱手續費），供運作之用。李瑞華、王智弘、吳 佳駿、謝宗保、戴念梓、阮春榮、蔡建松、戴明正、陳金順 、陳錫洲、林石化、陳登偉、潘如瑜、彭家勛、詹德全、陳 正榮、陳建同、王定偉、陳立光、李蠻剛、蘇慶祥、呂慶祥 、邱賢忠、張正昌及陳喬鴻（下稱李瑞華等25人）係稅捐稽 徵法上之納稅義務人，均明知上情，竟基於以不正方法逃漏 稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意，按思源基金會、成 漢基金會上開提供「假捐贈、真逃稅」之模式，分別於附表 所示年度捐款，取得思源基金會、成漢基金會業務上所製 作登載不實捐款之收據後，登載於各該年度綜合所得稅結算 申報書上，於隔年5月併同持向稅捐稽徵機關申報該年度之 個人綜合所得稅額而行使之，以此不正當方法逃漏該年度之 個人綜合所得稅，足以生損害於主管機關稅捐稽徵之正確性 （各該年度不實之捐贈金額，基金會之後以獎助名義匯回之
金額，因此逃漏之稅額，均詳如附表所示）。 二、案經法務部調查局臺北市調查處移送臺灣臺北地方檢察署檢 察官偵查後起訴。
理 由
壹、有罪（即撤銷改判）部分：
一、證據能力部分：
㈠就被告李瑞華等25人下列不利於己之供述，其等並未爭執 陳述之任意性（見本院卷㈢第348頁，卷㈣第74頁），且又 有其他事證足以補強此等陳述確屬真實可信，自有證據能 力。
㈡李瑞華等25人之辯護人以證人張嘉紋下列於法務部調查局 臺北市調查處詢問時（下稱調詢）之陳述係受到不正方法 影響為由，否認其證據能力。然依原審勘驗此部分陳述之 錄音檔案結果：錄音（影）時間3時3分10秒起3時6分34秒 止，調查官F詢問「林玉惠表示，妳身為出納經手相關帳 務絕對清楚這種模式，跟妳所稱完全不知情的供述不符， 妳有何說明？」，張嘉紋先答稱「我不知道那是95％，因 為我不會去算那是幾％」、「我就只知道要錢撥出去而已 」、「申請的人有沒有捐款，我不會去查」。調查官F表 示「林玉惠說妳是出納妳一定知道」，其後即有另一名調 查官G出現在畫面中，向張嘉紋稱「張小姐跟那個...小姐 來一下」，而林玉惠亦從調查官G身後出現，並向張嘉紋 招手稱「出來，我要跟你講」，張嘉紋即起身隨林玉惠一 同走出詢問室而離開畫面，經過15分鐘後，張嘉紋返回詢 問室用餐。待張嘉紋用餐完畢後，調查官G詢之以「據林 玉惠100年7月20日在本處供述，申請人向思源基金會提出 獎助金申請並經核准發放的金額後，須先行確認申請人要 先捐一筆錢進來，基金會才核撥95％比例作為獎助金資金 來源，且林玉惠表示妳身為出納，經手相關業務絕對清楚 這種模式，與妳前稱完全不知情的供述不符，妳有何說明 ？我只是聽命行事還是怎樣？」，張嘉紋答以「聽命行事 。你現在是問我知不知道那95％？」、「知道」，調查官G 又問「那前面怎麼會做這樣的…？因為擔心自己有責任？ 所以前面供述有所保留？」，答稱「嗯」等語（見原審卷 ㈧第179頁）。是依上開勘驗結果，張嘉紋就是否知悉以捐 款金額95％比例撥付作為獎助一事，與證人林玉惠所述不 符，在另一名調查官及林玉惠出現後，原詢問程序中斷， 張嘉紋起身離開於15分鐘後返回，更改原先之陳述內容， 改稱林玉惠所述以捐款金額95％比例撥付作為獎助一事為 實在等語，此過程中，並未錄得有何受到不正當誘導之詢
問內容。則詢問人員向張嘉紋究明其先後陳述不一之原因 ，張嘉紋才改陳稱林玉惠所述屬實，是因為擔心自身責任 而陳述有所保留等語，自不能因詢問人員就其陳述瑕疵之 處究明原因，即遽認張嘉紋有何受到不正方法詢問之影響 。更何況依張嘉紋就此部分於原審審理時所述：（該次筆 錄第6、8頁確實針對調查員所問思源基金會有無固定以百 分之95比例回流給捐款人，你的回答先說沒有發現有這種 情況，又說是林玉惠教你，而你們經手的流程確實有將捐 款金額百分之95計算好填在申請文件上的核准金額欄位上 ，再去辦理匯款的作業，而且還說是擔心自己會有責任， 所以一開始供述有所保留，請確認類似上開提示給你看的 簽呈及表格，核准金額欄位上的金額數目真的就是所謂捐 款金額的百分之95，並且是由你們形式上計算好直接填上 去嗎？）好像是這樣等語（見原審卷㈧第89頁反面至90頁 ）。可見張嘉紋就上開另一名調查官及林玉惠出現，其因 此起身離開之15分鐘左右期間內有何受到不正影響之事， 並未有所主張陳述，反而直陳上開所述內容實在等語，益 見張嘉紋下列調詢時之陳述，依詢問時之客觀情況，並未 受到外力不當干擾，可認具有特信性。又依張嘉紋其後於 原審審理時所述，即改陳「在撥款獎助金之前，不用先確 認該人是否有捐款」、「如有申請人詢問如何申請研究補 助時，我不會說要先捐款才可以來申請」、「若申請補助 的人同時也有捐款，我不會知道該人的捐款金額跟補助金 額是多少」、「調詢筆錄中記載關於95％這個比例我沒有 自己計算過，現在也不太記得」等語（見原審卷㈧第85、8 6頁反面、87頁反面、88頁），顯然與其下列調詢時之陳 述相左（詳後述），而下列調詢時之陳述，又為證明本件 「假捐贈、真逃稅」之逃漏稅捐犯罪事實所必要，具有「 必要性」，依刑事訴訟法第159條之2之規定，張嘉紋下列 調詢時之陳述，自有證據能力。
㈢下列所引證人傅鍔、徐偉成、林玉惠、張嘉紋、呂桂守於 原審審理時之陳述，以及林玉惠於偵查中之陳述，均係經 過具結而為（見偵查訊問筆錄卷㈣第93頁，原審卷㈤第20、 94、135頁，卷㈧第93、142頁），而林玉惠於偵查中之陳 述，並無顯不可信之情形，自均有證據能力。至於李瑞華 等25人之辯護人否認傅鍔、徐偉成、林玉惠於調詢時陳述 之證據能力部分，惟本院並未引之作為論罪科刑之證據， 自無庸再論及此部分之證據能力。
㈣下列引用之思源基金會、成漢基金會之捐助章程、捐款進 帳方式資料、獎助申請辦法、捐款收據等，核屬書證、物
證之性質，且無事證足認有違背法定程序或經偽造、變造 所取得等證據排除之情事，復經本院依刑事訴訟法第164 條、第165條踐行物證、書證之調查程序，均具有證據能 力。按刑事訴訟法第159條之4第2款規定：「除顯有不可 信之情況外，從事業務之人於業務上或通常業務過程所須 製作之紀錄文書、證明文書，得為證據」，係因從事業務 之人在業務上或通常業務過程所製作之紀錄文書、證明文 書，乃係於通常業務過程不間斷、有規律而準確之記載， 通常有從事業務之人員校對其正確性，大部分紀錄係完成 於業務終了前後，無預見日後可能會被提供作為證據之偽 造動機，其虛偽之可能性小，且如讓製作者以口頭方式於 法庭上再重現過去之事實或數據亦有困難，因此其亦具有 一定程度之不可代替性，除非該等紀錄文書或證明文書有 顯然不可信之情況，否則有承認其為證據之必要。下列引 用之存摺明細、存款傳票、匯款單、匯款申請書、支票代 收入傳票、交易明細、轉帳名單、支票名單、轉帳傳票( 基金會內部會計帳務)等，係銀行、基金會本於業務運作 日常紀錄文書，除合於不間斷、有規律而準確之記載等要 件者外，依客觀製作時之情節，亦難認為有預見日後可能 會被提供作為證據之偽造動機，依現有事證除不能認為有 何顯不可信之情況，依照前開說明，應有證據能力。按除 顯有不可信之情況外，公務員職務上製作之紀錄文書、證 明文書，亦得為證據，刑事訴訟法第159條之4第1款定有 明文。上述「紀錄文書」或「證明文書」，並不限於針對 特定事件所製作。只要係公務員基於職務上就一定事實之 記載，或就一定事實之證明而製作之文書，而其內容不涉 及公務員主觀之判斷或意見之記載，即屬於上述條款所稱 文書之範疇（最高法院110年度台上字第3912號判決意旨 參照）。下列所引法務部調查局臺北市調查處製作之明細 （即思源、成漢基金會捐款扣稅明細表）、回流帳目(即 捐款回流帳務一覽表)以及國稅局核定書，均係承辦公務 員依職務所製作，其中明細、回流帳目等內容，係根據前 述向銀行、基金會取得之帳務資料製作，國稅局之核定書 ，則係按納稅義務人陳報之捐款收據計算，據以認定之逃 漏稅額，虛偽記載之可能性甚低，自外部情狀以觀，並無 顯有不可信之情況，且無個人之主觀判斷或意見，目的僅 在證明款項間往來之金額、日期以及逃漏稅額，按上說明 ，自有證據能力。
二、訊據李瑞華等25人矢口否認有以不正方法逃漏稅捐之犯行， 均辯稱：捐贈是基於認同且支持基金會創立宗旨，申請補助
所提出的資料，都是真實，在基金會審核申請案之前，無從 知道該申請案是否會通過以及將補助若干金額，基金會也未 曾表示將從捐款金額退回作為補助款，捐款與申請補助，兩 者沒有關聯性，並無假捐贈、真逃稅之不法云云。然查： ㈠李瑞華等25人於附表所示年度，捐贈各該金額給成漢基金 會、思源基金會，並有於各該年度向基金會申請獎助，基 金會有以補助名義匯款與李瑞華等25人，李瑞華等25人有 以基金會開立之捐款收據，申報為該年度所得稅之扣除額 扣抵稅捐等情，為李瑞華等25人坦認如前，並有附表所 示卷證欄所載之文書證據資料等附卷可稽，此部分事實， 可以認定。
㈡依思源基金會時任執行長傅鍔於原審審理時結稱：（在94 、95年間是否有一個運作方式，以捐款配合研究方式補助 捐款人研究之進行？）是，我到基金會時已經有這個模式 ，（以捐款配合研究方式補助捐款人研究之進行，這個補 助個人捐款人的比例佔他本人捐款比例的百分比是多少？ ）在當時蠻高的，捐的錢裡面百分之95做研究，有百分之 5是行政管理費，所以百分比應該是百分之95，（在百分 之95補助款撥款回去給個別捐款人，基金會在多久時間內 把百分之95款項撥回去？）1、2個月內，（以捐款配合研 究方式補助捐款人研究之進行補助的種類有幾種？）研究 計畫、出國開會的補助、過去研究表現的獎助，主要是這 三種，（對於計畫的申請人，基金會要先核准再通知捐款 ？）對，（所以就不可能有捐款之後不核准的情形？）不 可能，（所以基金會審核通知的就是百分之95，要不然就 是不過，就是這2種結論？）對等語（見原審卷㈦第129頁 反面、130、138頁）。以及成漢基金會執行長徐偉成於原 審審理時結稱：（財團法人成漢教育基金會捐款進帳方式 是你設計還是你從思源那邊有所啟發?）很多事情都是董 事長親自操作，（第三點同一天再捐款專用是什麼意思？ ）是董事長決定，基金會就是要捐款，所謂同一天或是隔 幾天，我不是很瞭解這麼細的細節，專款就是捐入這個基 金會就可以申請研究計畫執行研究計畫做出研究成果，（ 第四點2個月後撥款是什麼意思？）因為要研究需要耗材 要買，申請計畫經過審核通過，就可以取得經費購買器材 做研究，（第三點、第四點就是捐款完成後在2個月內審 核通過可以取得撥款的意思嗎？）這是董事長設計的，（ 成漢基金會裡有沒有一個對捐款人留下百分之5做為行政 管理費的制度？）李鴻教授很清楚國科會方面的研究補助 申請，都知道他們有個管理費，所以抽一定比例就是為了
支付管理費，（這個比例是多少？）大概是百分之5，我 們捐款，基金會給我們的錢有多有少，就看基金會要給我 們的錢裡面的百分之5，就我的記憶就多多少少不是很固 定等語（見原審卷㈧第78至79頁）。可知思源基金會、成 漢基金會確有提供捐款人可以先向基金會提出研究、論文 、進修教育或學術及社會公益事務活動等資料申請獎助， 經基金會審核通過通知申請人捐款金額，由捐款人以捐贈 名義捐款給基金會，再由基金會以獎助名義，於捐款金額 之95％範圍內，將款項回流與捐款人之模式。此情亦分據 思源基金會、成漢基金會之會計林玉惠於偵查時結稱：（ 提示卷附財團法人成漢教育基金會捐款進帳方式，這張有 無見過？）有，是我製作的沒錯，但是是董事長李鴻要我 製作的，（你在調查局表示，若有捐款人要捐款，會以口 頭指示捐款人捐款方式，或將該提示文件進帳傳真給捐款 人，請捐款人依照指示捐款，有無意見？）是，（照該文 件及妳在調查局的陳述，在捐款人捐款時，你都說捐款同 時提出計畫案申請補助？）我是這樣說沒錯，因為很多人 打電話說要捐款，他們有說可否同時申請補助，我就傳真 這張文件或是口頭說可以同時申請，打電話來問捐款的人 同時都會問到補助的事情，（根據上開提示之文件，提到 說捐款並提出計畫案之後二個月就撥款，是否如此？）這 個是這樣寫沒錯等語，於原審審理時結稱：（提示財團法 人成漢教育基金會捐款進帳方式，這張表格是否你製作內 容？）董事長李鴻指示我做的，（提示同上進帳方式，下 面申請步驟總共有4點，也是你製作的？）是，也是董事 長指示，這張都是這樣，（步驟三有寫同一天捐款專款專 用經費是什麼意思？）捐款進來讓大家做實驗時可以使用 ，捐款人捐進來之後用在做實驗上面的研究經費，（步驟 四的兩個月內撥款是撥步驟三的款嗎？）基本上只要董事 長指示要撥款給哪位申請人我就去撥款等語（以上見偵查 訊問筆錄卷㈣第90至92頁，原審卷㈧第7至15頁）；思源基 金會會計人員張嘉紋於調詢時陳稱：林玉惠講的是對的， （是誰想出這個捐款後再以95％回流捐款者的這套制度？ ）我不知道誰想出來的，我到思源基金會上班後，基金會 就是用這種模式在運作，這樣做捐贈者可以節稅，（你進 入思源基金會後，是誰告訴你將捐贈者95％的捐款回來捐 贈者？）是林玉惠教我的，國防醫學院畢業的醫生知道有 思源基金會，會主動打電話來瞭解如何捐贈以及申請獎助 金，我們向申請人說明後，申請人要先提供研究計畫、填 寫申請文件，我們就會製作簽呈上陳，申請人會在蔡作雍
等人還沒核決（補助）前，將捐款匯到基金會的帳戶，我 們確認錢進來後，會製作一個收入的簽呈上簽呈，王順德 、傅鍔、蔡作雍等人審核申請獎助金的簽呈時會去核對收 入的簽呈，確認申請人也就是捐贈人確實有捐贈該筆款項 後就會批准，我們再將捐款金額的95％作為撥款的獎助金 ，再去辦理匯款作業等語，於原審審理時結稱：（提示財 團法人成漢教育基金會捐款進帳方式，思源基金會有沒有 類似這樣的捐款說明？）有類似這個，會寫捐款帳號，（ 根據妳在調詢筆錄記載，妳稱申請人捐款到基金會帳戶後 ，經妳確認有錢進來，就會製作一個收入的簽呈，而王順 德等人審核申請獎助金的簽呈時，會去核對上開收入的簽 呈，確認申請人就是捐贈人，而且確實有捐款後就會批准 ，這段經過是否正確？）好像有這回事等語屬實（以上見 偵查卷第157至161頁，原審卷㈧第89頁反面至90頁）。而 卷內亦有林玉惠、張嘉紋上開所陳思源基金會、成漢基金 會之捐款進帳方式資料，思源基金會之捐款進帳方式，其 上係記載：為保障「指定捐贈」專款帳戶之使用權益，入 帳一個月後方能使用等語（見原審卷㈣第322頁反面），成 漢基金會之捐款進帳方式，其上「申請步驟」係記載：① 請先繳交2份計畫，②先捐新臺幣8千元贊助金，③於同一天 再捐專款專用經費，④於2個月後撥款等語（見偵查卷㈡第7 1頁反面），此等規範內容，俱與傅鍔、徐偉成上開所述 ，基金會先接受捐款後，再將款項回流與捐款人之模式相 符。準此，傅鍔於原審審理中另陳：我沒聽過「以捐款配 合研究計畫方式補助捐款人研究之進行」這個詞，也不懂 「配合」的意思，我認為應該是研究配合捐款，來幫助研 究的進行，真正目的是要研究而非捐款（見原審卷㈦第135 頁）、是我自己猜測捐款人在捐款前都知道捐款額度95％ 將匯回補助研究計畫，但實際上每個人捐款的原因不同， 且審查結果和捐款金額沒有關係，我們不會特定限定哪一 筆捐款是不是只能用於誰的補助云云（見原審卷㈦第134、 137頁）；林玉惠於原審審理中對於「基金會有無將捐款 金額之95％匯回給原捐款人」一節，改稱：我不記得，已 經忘記了云云（見原審卷㈧第13頁反面、14頁）；張嘉紋 於原審審理中所稱：在撥款獎助金之前，不用先確認該人 是否有捐款、如有申請人詢問如何申請研究補助時，我不 會說要先捐款才可以來申請、若申請補助的人同時也有捐 款，我不會知道該人的捐款金額跟補助金額是多少、調詢 筆錄中記載關於95％這個比例我沒有自己計算過，現在也 不太記得云云（見原審卷㈧第85、86頁反面、87頁反面、8
8頁），不僅與其等上開所陳相左，更與上開卷附思源基 金會、成漢基金會之捐款進帳方式資料內容不符，參以李 瑞華等25人附表所示之行為，確實合於上開之捐贈、回 流模式（詳後述），是傅鍔、林玉惠、張嘉紋上開陳述顯 非實情，自難憑以否認上述基金會提供捐款人可以捐贈名 義捐款，並可向基金會提出研究、論文、進修教育或學術 及社會公益事務活動等資料申請獎助，再由基金會以獎助 名義，於捐款金額之95％範圍內，將款項回流與捐款人之 事實認定。
㈢按涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精 神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課 稅之公平原則為之；稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要 件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益 之歸屬與享有為依據；稅捐稽徵法第12條之1第1項、第2 項分別定有明文。可知有關捐贈扣除額之認定，並非以捐 贈之形式外觀為斷，而應以「實質上」之經濟事實為準， 否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅 公平之基本理念及要求。又所得稅法第17條第1項第2款第 2目之1規定捐贈扣除額之立法目的，係保障稅收及防止浮 濫，並在其捐贈有助公益、慈善機構或團體，具有增進公 共利益之內涵，由於增進公共利益亦屬國家重要任務，故 給予免除租稅之優惠措施。是以該條之捐贈，應以公益、 慈善機構或團體因受贈而受有實質上之利益，始為捐贈之 成立，否則，僅徒具捐贈之形式，惟公益、慈善機構或團 體並非純受有實質上利益以增進公共利益，捐贈人卻可以 享有形式上捐贈而生之個人綜合所得稅扣除額優惠，即無 法確保國家稅收及實質課稅之公平原則。又贈與乃財產所 有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之 行為，此觀遺產及贈與稅法第4條第2項、民法第406條規 定自明。而對各級政府、財團法人、公益信託、機構或團 體等為贈與者，一般稱為「捐贈」。可見所得稅法第17條 第1項第2款第2目之1所謂之「捐贈」，須捐贈者以其所有 有處分權之財產無償贈與該規定所指定之機構或團體，始 為相當。查，依卷附思源基金會、成漢基金會之捐助章程 （見原審卷㈣第193、315頁），雖符合上開財團法人可對 外接受捐贈之規定。但以上開捐款人在捐款時，同可以提 出研究、論文、進修教育或學術及社會公益事務活動等資 料申請獎助，基金會在收受捐款後，於2個月左右時間即 以獎勵補助名義，於捐款金額95％範圍內，將款項回流與 捐款人之模式，就捐款人而言，在短期內即可取回大部分
之款項，若再加上其以捐款金額計算可扣抵之稅額而獲取 之免除租稅利益，顯遠高於所支出之剩餘款項，則此等款 項猶如在捐款人之左手、右手間流轉，捐款人毫無付出， 卻可無端獲取扣抵租稅之利益，顯非無償之捐贈。再就基 金會而言，實際上僅取得捐款金額約5％之小部分款項，顯 然無法供基金會以增進公共利益之設立目的，僅能維持基 本運作，對基金會而言，並無實質上之利益，不符合捐贈 之目的，再依上開捐助章程所載，基金會之獎助是無條件 對績優人員或優秀論文，但上開模式，竟以捐款人先捐款 再補助而為不當之連結，不僅不符合捐助章程之「無條件 」意旨，再者，捐款人同時是申請補助人，且捐款金額為 申請補助金額之大宗，顯然具有直接又實質之利害關係， 基金會就此並無法為公平公正之審議，也不符合章程所定 之獎助意旨。是上開捐款人捐款後，同時申請補助，由基 金會在捐款金額95％之範圍內，將款項回流與捐款人，此 等模式俱不符合捐贈、補助等行為之本質，顯然就是假借 捐贈之名義，是基金會據此開立之捐款收據，內容自屬不 實，捐贈人據此列為扣除額申報稅捐，自係以不正方法行 逃漏稅捐之實。則基金會提供之上開模式，無疑是假捐贈 之名行逃漏稅捐之實。此從臺北市國稅局審查二科股長呂