違反稅捐稽徵法
臺灣高等法院 臺中分院(刑事),上訴字,109年度,1262號
TCHM,109,上訴,1262,20211125,1

臺灣高等法院臺中分院刑事判決
109年度上訴字第1262號
上 訴 人
即 被 告 陳慧珍


選任辯護人 黃仕勳 律師
上 訴 人
即 被 告 徐煥哲





李鑫連


　　　　　　　　　　

上 一 人
選任辯護人 葉芷彤 律師
林永瀚 律師
上 訴 人
即 被 告 賴淑娟



陳世覺


上列上訴人等因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院
107年度訴字第1961號中華民國109年2月13日第一審判決（起訴
案號：臺灣臺中地方檢察署107年度偵字第16602號），提起上訴
，本院判決如下：
主 文
原判決關於陳慧珍、徐煥哲、李鑫連、賴淑娟、陳世覺部分， 均撤銷。
陳慧珍犯如附表一編號1（含如附表二編號1）、附表三編號1　所示之罪，各處如附表一編號1（含如附表二編號1）、附表三 編號1「主文欄」所示之刑。應執行有期徒刑伍月，如易科罰



金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
　其餘被訴如起訴書附表一編號2至5、附表二編號2、3、附表三 編號2至4所示填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪嫌部分，均 無罪。
徐煥哲犯如附表一編號2、4、5、附表二編號2、3、附表三編號 2、3所示之罪，均累犯，各處如附表一編號2、4、5、附表二 編號2、3、附表三編號2、3「主文欄」所示之刑，其中如附表 二編號3之沒收部分，如附表二編號3「主文欄」所示。應執行 有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 其餘被訴如起訴書附表三編號1所示填製不實會計憑證、幫助 逃漏稅捐罪嫌部分，無罪；被訴如起訴書附表一編號3、附表 三編號4所示填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪嫌部分，均 免訴。
李鑫連犯如附表一編號2、4、5、附表二編號2、3、附表三編號 2、3所示之罪，均累犯，各處如附表一編號2、4、5、附表二 編號2、3、附表三編號2、3「主文欄」所示之刑，其中如附表 二編號3之沒收部分，如附表二編號3「主文欄」所示。應執行 有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 其餘被訴如起訴書附表三編號1所示填製不實會計憑證、幫助 逃漏稅捐罪嫌部分，無罪；被訴如起訴書附表一編號3、附表 三編號4所示填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪嫌部分，均 免訴。
賴淑娟犯如附表二編號2、3、附表三編號3所示之罪，均累犯， 各處如附表二編號2、3、附表三編號3「主文欄」所示之刑。 應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日 。
　其餘被訴如起訴書附表一編號2、4、5所示填製不實會計憑證 、幫助逃漏稅捐罪嫌部分，均無罪；被訴如起訴書附表一編號 3、附表三編號4所示填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪嫌部 分，均免訴。
陳世覺無罪。
犯罪事實
一、陳慧珍（名片上之別名為陳汝依）為三合健康事業股份有限 公司（下稱三合公司，址設臺中市○○區○○街0號4樓之1）、 加齡股份有限公司（下稱加齡公司，址設臺中市○○區○○街0 號4樓之2）、加齡健康事業股份有限公司（下稱加齡健康公 司，址設臺中市○○區○○街0號1樓）之實際經營者，明知不得 以人頭擔任公司負責人，並申領統一發票虛開，以幫助他人 逃漏稅，因經營不善，且經陳○鴻（未據起訴）表示要為其 處理調度，竟先、後2次各別起意：(一)如附表一編號1及附



表二編號1部分：陳慧珍、陳○鴻與於分別為三合公司登記董 事（指如附表一編號1、附表二編號1所示
　　自民國104年9月間起至同年10月18日之期間）、登記負責人 （指如附表一編號1、附表二編號1所示自104年10月19日起 至同年月31日止之期間）而為商業會計法所定商業負責人之 羅○蘭，共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏 稅捐之犯意聯絡，明知三合公司未實際銷貨與如附表一編號 1、附表二編號1所示之營業人（如附表一編號1、附表二編 號1所示於104年9、10月間被幫助逃漏營業稅之營業人均有○ ○○○○○○股份有限公司之同一家公司），竟利用不知情、已成 年之三合公司及加齡公司人員，不實填製虛開如附表一編號 1、附表二編號1所示之統一發票，並交予如附表一編號1、 附表二編號1所示之營業人充作進項憑證使用，並經如附表 一編號1、附表二編號1所示之營業人持上開進項憑證向稅捐 稽徵機關申報扣抵銷項稅額，致幫助如附表一編號1、附表 二編號1所示之營業人以此不正當方法逃漏營業稅額，足以 生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。(二)如附表三編號1 部分：陳慧珍、陳○鴻與於如附表三編號1所示期間為加齡健 康公司之登記負責人而為商業會計法所定商業負責人之羅○ 蘭，共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐 之犯意聯絡，明知加齡健康公司未實際銷貨與如附表三編號 1所示之○○○○有限公司等營業人，竟利用不知情、已成年之 會計人員，不實填製虛開如附表三編號1所示之統一發票， 並交予如附表三編號1所示之營業人充作進項憑證使用，並 經如附表三編號1所示之營業人持上開進項憑證向稅捐稽徵 機關申報扣抵銷項稅額，致幫助如附表三編號1所示之營業 人以此不正當方法逃漏營業稅額，足以生損害於稅捐稽徵機 關課稅之正確性。
二、徐煥哲（原名徐忠仁）前曾：1、於102年間因施用第二級毒 品案件，由臺灣桃園地方法院以102年度桃簡字第1423號判 處有期徒刑6月（得易科罰金）確定；2、又於103年間因公 共危險案件，經臺灣桃園地方法院103年度桃交簡字第428號 判處有期徒刑4月（得易科罰金）確定；3、再於103年間因 施用第二級毒品案件，由臺灣桃園地方法院103年度審易字 第1407號判處有期徒刑7月確定，前揭2、3所示刑期，嗣經 臺灣桃園地方法院以103年度聲字第4793號裁定應執行有期 徒刑10月確定後，與前揭1所示之刑期在監接續執行，於104 年2月3日假釋付保護管束，並因上開保護管束期間已於104 年4月30日屆滿未經撤銷而視為執行完畢。李鑫連（綽號「 阿貴」）前曾於101年間因竊盜案件，由臺灣板橋地方法院



（現更名為臺灣新北地方法院）以101年度易字第12號判處 有期徒刑7月確定，入監執行後，已於102年4月16日執行完 畢。賴淑娟前於100年間因詐欺案件，經臺灣臺中地方法院 以100年度易字第1466號判處有期徒刑3月（得易科罰金）確 定；又於103年間因詐欺案件，由臺灣臺中地方法院以103 年度易字第34號判處有期徒刑4月（得易科罰金）確定，上 開2刑期後經臺灣臺中地方法院以103年度聲字第1863號裁定 定其應執行有期徒刑5月（得易科罰金）確定，經易服社會 勞動執行，於104年9月25日就所餘刑期改為易科罰金執行完 畢。緣陳慧珍於104年12月中、下旬，有意轉讓三合公司、 加齡公司、加齡健康公司，經真實姓名、年籍均不詳、自稱 「林先生」之人（下稱「林先生」）接手後，陳慧珍自105 年1月1日起已未再參與虛開前開3家公司之發票交予其他營 業人幫助逃漏營業稅之行為。「林先生」受讓三合公司、加 齡公司、加齡健康公司後，經由「林先生」委由真實姓名、 年籍亦不詳之已成年人「吳志恆」（下稱「吳志恆」），找 尋願意擔任公司登記負責人之人頭及處理公司變更負責人登 記之送件、向不知情之記帳及報稅代理業者康○良拿取公司 變更登記負責人後之公司大、小章、發票章、統一發票等物 及領用空白統一發票而為轉交等事宜，經「吳志恆」洽由徐 煥哲為其處理前開事項，徐煥哲再找來李鑫連參與（徐煥哲 、李鑫連共同參與如附表一編號2、4、5、附表二編號2、3 、附表三編號2、3部分），李鑫連另找來與其具有義兄妹情 誼之賴淑娟加入（賴淑娟共同參與如附表二編號2、3、附表 三編號3部分），而分別為下列之行為：(一)如附表一編號2 、4、5部分：徐煥哲、李鑫連與「林先生」、「吳志恆」及 於如附表一編號2、4、5所示期間為三合公司登記負責人而 屬商業會計法所定商業負責人之蔡宗成等人，明知不得以人 頭擔任公司負責人，並申領統一發票虛開，以幫助他人逃漏 稅，竟推由徐煥哲找來之李鑫連處理送件等事宜，將三合公 司之負責人改登記為蔡宗成（自104年12月15日起擔任三合 公司人頭登記負責人）後，其等即先、後3次各別起意（即 於如附表一編號2之105年1、2月間、附表一編號4之105年5 、6月間及如附表一編號5之105年7月間之3次期間），各次 分別共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐 之犯意聯絡，明知三合公司未實際銷貨與如附表一編號2、4 、5所示之營業人，仍不實填製虛開如附表一編號2、4、5所 示之統一發票，並分別交予如附表一編號2、4、5所示之營 業人充作進項憑證使用，並經如附表一編號2、4、5所示之 營業人持上開進項憑證向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，



致分別幫助如附表一編號2、4、5所示之營業人以此不正當 方法逃漏營業稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確 性。(二)如附表二編號2、3部分：徐煥哲、李鑫連、賴淑娟 與「林先生」、「吳志恆」及於如附表二編號2、3所示期間 為加齡公司登記負責人而屬商業會計法所定商業負責人之陳 ○諭（已於行為後死亡）等人，明知不得以人頭擔任公司負 責人，並申領統一發票虛開，以幫助他人逃漏稅，竟推由賴 淑娟找來擔任加齡公司人頭登記負責人之陳○諭，經李鑫連 告知以後會卡到稅務之問題，及轉交自徐煥哲處取得「吳志 恆」欲交付陳○諭擔任人頭登記負責人之對價，並由賴淑娟 陪同陳○諭前往臺中市政府等處辦理營業人變更登記申請後 ，其等即先、後2次各別起意（即於如附表二編號2之105年7 、8月間、如附表二編號3之105年9、10月間之2次期間）， 各次分別共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏 稅捐之犯意聯絡，推由李鑫連、賴淑娟向不知情之康○良拿 取公司大、小章、發票章及申購之空白統一發票等物，或由 賴淑娟依指示領用統一發票購票證後，由賴淑娟將所領空白 統一發票等物交予李鑫連，再由李鑫連交予徐煥哲，並由徐 煥哲轉交予「吳志恆」等人，其等均明知加齡公司未實際銷 貨與如附表二編號2、3所示之○○○○○有限公司等營業人，仍 不實填製虛開如附表二編號2、3所示之統一發票，並分別交 予如附表二編號2、3所示之營業人充作進項憑證使用，並經 如附表二編號2、3所示之營業人持上開進項憑證向稅捐稽徵 機關申報扣抵銷項稅額，致分別幫助如附表二編號2、3所示 之營業人以此不正當方法逃漏營業稅額，足以生損害於稅捐 稽徵機關課稅之正確性。(三)如附表三編號2部分：徐煥哲 、李鑫連與「林先生」、「吳志恆」及於如附表三編號2所 示期間為加齡健康公司登記負責人而屬商業會計法所定商業 負責人之王○萍（已由原審判決確定）等人，明知不得以人 頭擔任公司負責人，並申領統一發票虛開，以幫助他人逃漏 稅，竟推由「吳志恆」找來王○萍擔任加齡健康公司之人頭 登記負責人，及由徐煥哲向王○萍要求提供證件，經王○萍交 予李鑫連用以申辦變更登記而將加齡健康公司負責人改為登 記為王○萍後，其等共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅 義務人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知加齡健康公司未實際銷貨 與如附表三編號2所示之○○○○股份有限公司，仍不實填製虛 開如附表三編號2所示之統一發票，並分別交予如附表三編 號2所示之○○○○股份有限公司充作進項憑證使用，並經如附 表三編號2所示之○○○○股份有限公司持上開進項憑證向稅捐 稽徵機關申報扣抵銷項稅額，致幫助如附表三編號2所示之



營業人○○○○股份有限公司以此不正當方法逃漏營業稅額，足 以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。(四)如附表三編號 3部分：徐煥哲、李鑫連、賴淑娟與「林先生」、「吳志恆 」及於如附表三編號3所示期間為加齡健康公司登記負責人 而屬商業會計法所定商業負責人之王○萍等人，明知不得以 人頭擔任公司負責人，並申領統一發票虛開，以幫助他人逃 漏稅，於推由「吳志恆」找來王○萍擔任加齡健康公司之人 頭登記負責人，由徐煥哲向王○萍要求提供證件，經王○萍交 予李鑫連用以申辦變更登記而將加齡健康公司負責人改為登 記為王○萍，及推由賴淑娟向康○良拿取因代辦申購之加齡健 康公司空白發票轉交李鑫連，再由李鑫連交予徐煥哲轉交「 吳志恆」後，其等即另行共同基於填製不實會計憑證、幫助 納稅義務人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知加齡健康公司未實際 銷貨與如附表三編號3所示之營業人，仍不實填製虛開如附 表三編號3所示之統一發票，並分別交予如附表三編號3所示 之營業人充作進項憑證使用，並經如附表三編號3所示之營 業人持上開進項憑證向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，致 幫助如附表三編號3所示之營業人以此不正當方法逃漏營業 稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。徐煥哲因 此獲取總計新臺幣（下同）1萬元之報酬（未扣案），李鑫 連則獲得共計5000元之酬勞（未扣案）。
三、案經財政部中區國稅局移由臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查 起訴。
理 由
壹、有罪部分：
一、證據能力方面：
　　按刑事訴訟法第159條之5規定：「（第1項）被告以外之人 於審判外之陳述，雖不符前4條之規定，而經當事人於審判 程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時 之情況，認為適當者，亦得為證據。（第2項）當事人、代 理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為 證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前 項之同意」，其立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰 問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已放棄詰問或未 聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念 ，且強化言詞辯論原則，法院自可承認該傳聞證據例外擁有 證據能力。經查，有關下述所引用未符合刑事訴訟法第159 條之1至第159條之4所示之證據，業據檢察官、上訴人即被 告（下稱被告）陳慧珍、徐煥哲、李鑫連、賴淑娟及被告陳 慧珍、李鑫連之辯護人於本院明示同意作為證據（見本院卷



一第275頁），且經本院於審理時當庭直接提示而為合法之 調查，檢察官、被告陳慧珍、徐煥哲、李鑫連、賴淑娟均未 於言詞辯論終結前聲明異議（見本院卷三第219至257頁）， 本院審酌前開證據作成或取得之狀況，並無非法或不當取證 之情事，故認為適當而均得以作為證據，是前開證據依刑事 訴訟法第159條之5之規定，均具有證據能力。二、訊據被告陳慧珍對於上開如犯罪事實一、(一)、(二)所示之 事實均坦承不諱（見本院卷三第232至245頁、第254頁）， 質之被告徐煥哲、李鑫連對於前開如犯罪事實欄二、(一)至 (四)所示之事實亦均坦認無訛（見本院卷一第232至245頁、 第254頁），訊之被告賴淑娟固坦承如犯罪事實欄二、(二) 所示行為，然矢口否認有何共同參與如犯罪事實欄二、(四) 所示犯行，辯稱：伊不認識王○萍，沒有開過發票，對此部 分不知情云云（見本院卷一第232至245頁、第248至250頁、 第254頁）。本院查：
(一)被告陳慧珍如犯罪事實一、(一)、(二)、被告徐煥哲、李鑫 連如犯罪事實欄二、(一)至(四)、被告賴淑娟如犯罪事實欄 二、(二)、(四)所示共同填製不實會計憑證、幫助納稅義務 人逃漏稅捐犯行，除據被告陳慧珍、徐煥哲、李鑫連全部坦 承，及經被告賴淑娟坦認其中如犯罪事實二、(二)所示部分 外，復有證人即曾在加齡健康公司擔任會計等工作之不知情 王○玲於財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）談話紀錄（ 下稱談話紀錄）、偵查、原審及本院審理時所述；證人即曾 在三合公司擔任會計等工作之不知情吳○芸於談話紀錄、偵 查及原審審理時所述；證人即曾在加齡公司等公司負責出納 等業務之不知情劉○琛於談話紀錄所述；證人即曾代理三合 公司等公司處理稅務及公司變更登記等事宜之康○良於談話 紀錄、偵查、本院審理時所述；證人羅○蘭、陳○諭、王○萍 於偵查時所述；證人即○○○○○有限公司登記負責人林○世、證 人即○○○○○○○○有限公司登記負責人溫○、證人即○○○○有限公 司登記負責人曾○鐘、證人○○○○有限公司登記負責人周○臻、 證人郭○宗（○○○○有限公司、○○○○有限公司、○○○○有限公司 部分）、證人即○○○○有限公司登記負責人林○正、證人即○○○ 商行、○○○商行登記負責人巫○琴、證人即○○○○○○商行登記負 責人林○名等人分別於談話紀錄、偵訊時所述在卷可稽，並 有中區國稅局案情報告、三合公司、加齡公司、加齡健康公 司涉嫌取得及開立不實統一發票金額明細表、營業人進銷項 交易對象彙加明細表（進項來源）、營業人進銷項交易對象 彙加明細表（銷項去路）、營業稅年度資料查詢(營業稅申 報期別查詢)進項來源明細、營業稅年度資料查詢(營業稅申



報期別查詢)銷項去路明細、專案申請調檔查核清單、營業 人銷售額與稅額申報書(401)、營業稅稅籍資料查詢作業、 涉嫌開立不實統一發票派查表、建立統一發票管制檔、申請 書（按年度）查詢、營業人設立（變更）申請書、公司變更 登記申請書、臺中市政府核准函、營業稅違章核定稅額繳款 書、違章案件罰鍰繳款書、裁處書、承諾書、證人康○良所 提出之說明書及簽收文件（被告李鑫連、賴淑娟取走加齡公 司等公司統一發票等物之簽收資料）、統一發票購票證領用 書、營業人委託代理人領取統一發票購票證委託書、查詢統 一發票領用商號資料（以上參見中區國稅局卷三宗）、中區 國稅局108年5月14日中區國稅四字第1081007324號函及所附 統一發票、中區國稅局108年10月21日中區國稅四字第10810 12890號函及所附「三合健康事業股份有限公司、加齡股份 有限公司、加齡健康事業股份有限公司」領用統一發票購票 證領用書、委任代理領取統一發票購票證委任書、申請集中 購買統一發票申請書等資料（以上見原審卷二第23頁、第37 至43頁、第45至79頁、第81至83頁、第103頁、第105至114 頁）、被告徐煥哲、李鑫連之協議書影本（見本院卷一第77 頁）及本院依職權調取影印之三合公司、加齡公司、加齡健 康公司公司登記案卷影本（外放）等在卷可憑，被告陳慧珍 如犯罪事實一、(一)、(二)、被告徐煥哲、李鑫連如犯罪事 實欄二、(一)至(四)及被告賴淑娟如犯罪事實欄二、(二)、 (四)所示共同填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐 犯行，均足認定。至證人陳○鴻（同時為○○○○有限公司負責 人）、證人即○○○○有限公司利○德、證人即○○○○有限公司登 記負責人高○隆、證人即○○○○有限公司吳○衡、證人即○○○○有 限公司工程師曾○彥、證人即○○○○股份有限公司登記負責人 沈○毅等人，固分別於談話紀錄、偵查中陳稱其等收取三合 公司、加齡公司、加齡健康公司統一發票係有實際交易云云 ，然前開證人所述不惟已與被告陳慧珍、徐煥哲、李鑫連等 人之自白不符，甚且渠等部分所述之交易品項與三合公司、 加齡公司、加齡健康公司登記之營業項目不符，且均未能提 出可信之交易資料為佐，自均無可採。
(二)被告徐煥哲上訴意旨固曾辯稱略以：伊行為時雖已30餘歲， 但有輕度肢體障礙證明，案發前在獄中渡過多年而與社會脫 節，非如原判決所認定具有一定智識程度及事理辨識能力之 人，伊係於出獄後擔任街友，因患有心臟疾病，為取得微薄 之醫療費用，經李鑫連介紹工作及提供住所，才幫助李鑫連 為本案行為，並獲取1萬元之報酬，伊所為應僅成立填製不 實會計憑證罪之幫助犯云云。又被告賴淑娟上訴理由則略以



：其於本案過程未開立任何發票，不應被論以共同填製不實 會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之罪云云。惟查：被告 徐煥哲於本院審理時已坦認其所為如犯罪事實欄二、(一)至 (四)所示共同填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐 之犯行，又被告賴淑娟於本院審理時亦供認如犯罪事實欄二 、(二)所示共同填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅 捐之行為。而被告陳慧珍於本院堅稱：伊將三合公司、加齡 公司、加齡健康公司轉讓後，自105年1月1日即未再參與虛 開不實發票之行為等語，又證人康○良於本院審理時證稱： 陳慧珍於104年12月間表示要變更三合公司、加齡公司、加 齡健康公司負責人後，係由一位「林先生」請人來拿走公司 資料，並說要遷址至北部等語（見本院卷一第427至430頁） ，再被告徐煥哲堅稱：伊係先與「吳志恆」接觸後，其再找 李鑫連參與（見本院卷三第250頁），被告李鑫連於偵訊時 以證人身分證述：因徐煥哲在「吳志恆」那裡工作，徐煥哲 身體不好，找我跑件等語（見106年度他字第7829號影卷之 卷一第221頁反面），被告賴淑娟於偵訊時以證人身分陳稱 ：其係李鑫連叫其取件，取件後都交給李鑫連等語（見106 年度他字第7829號影卷之卷一第41頁正、反面），被告徐煥 哲於本院審理時並陳明：本案確係由「吳志恆」找伊後，再 由伊找李鑫連參與本案之犯行等語（見本院卷三第250頁） ，可知被告陳慧珍於104年12月中、下旬，將三合公司、加 齡公司、加齡健康公司轉讓後，係由「林先生」受讓上開3 家公司，並由「林先生」委由「吳志恆」找尋願意擔任公司 登記負責人之人頭及處理公司變更負責人登記之送件、向不 知情之記帳及報稅代理業者康○良拿取公司大、小章、發票 章及空白統一發票等物而為轉交等事宜，經「吳志恆」洽由 被告徐煥哲為其處理前開事項，被告徐煥哲再找來被告李鑫 連參與，被告李鑫連另找來被告賴淑娟加入，且被告賴淑娟 確曾於105年6月21日向中區國稅局領用加齡公司之統一發票 購票證，並向不知情之記帳業者康○良拿取加齡公司之105年 7、8月、同年9、10月之統一發票、加齡健康公司之105年3 、4月間之統一發票及於其參與期間向康○良簽收上開2家公 司之公司大、小章、發票章、購票卡等物等情，有中區國稅 局統一發票購票證明書影本（見原審卷二第109頁）、證人 康○良所提出之簽收文件（見中區國稅局卷一第424至426頁 ）在卷可參，足認被告賴淑娟上開行為係由「林先生」交辦 予「吳志恆」，再由「吳志恆」委由被告徐煥哲處理，並由 被告徐煥哲找來被告李鑫連參與，再由被告李鑫連指示被告 賴淑娟取件等情，均可認定。被告徐煥哲上訴意旨辯稱伊係



聽從被告李鑫連之指示而為本案之行為云云，已無可信。而 被告徐煥哲、賴淑娟於行為時均為已成年人，其等對於「吳 志恆」等人要求其等找尋願意擔任公司登記之人頭負責人， 且上開人頭負責人可因此輕易獲取報酬，當可知該等公司不 可能由其等輕率找來之無資力者出資營業而為交易，且此以 人頭為負責人之公司所領用之空白統一發票，於此等公司未 有營業之情況下，當屬虛偽開立而用以交付其他營業人逃漏 稅捐等情，自難諉為不知，竟仍參與而依指示找尋公司人頭 負責人，並藉此變更公司登記負責人後，復分擔取得用以供 不實填製之空白統一發票等重要行為，依其等參與之行為而 為整體連貫之觀察，確可認其等係在共同犯罪意思聯絡範圍 內，各自分擔犯罪行為之一部，相互利用他人之行為，以達 填製不實會計憑證而幫助納稅義務人逃漏稅捐目的之犯罪事 實，自均屬共同正犯，縱非必由其等負責填製不實會計憑證 ，亦僅分工不同，要屬與其餘成員間之行為分擔，無礙渠等 須就此部分犯罪事實共同負責之認定，故不因被告徐煥哲、 賴淑娟有無實際填寫不實統一發票而影響此部分之判斷。從 而，被告徐煥哲辯稱其各次所為應僅成立填製不實會計憑證 之幫助犯云云，被告賴淑娟以其未有填寫開立統一發票之行 為，而否認有如犯罪事實欄二、(四)所示共同犯行，均無可 採。
(三)被告陳慧珍就伊所為如犯罪事實欄一、(一)、(二)所示共同 填製不實會計憑證等犯行，供認其共犯除於上揭期間分別擔 任董事、登記負責人之羅○蘭外，尚另有陳○鴻等語，酌以證 人吳○芸於偵訊時證稱：大約在104年10月底，陳○鴻有拿一 疊公司名稱要我跟劉○琛開立發票，劉○琛看完後有跟 我說 這些公司跟我們公司没有往來，可能是開假發票，我 們有 跟陳慧珍反應，陳慧珍告訴我們這是公司必要的程序 ，當 時我不是很了解陳慧珍在說什麼，所以我跟劉○琛就 一起辭 職 ，我們並沒有開陳○鴻要我們開立之發票等語（見106年 度他字第7829號影卷之卷二第15頁），證人劉○琛於談話紀 錄亦證述：我要離職前，陳慧珍帶來一位類似主管的男性來 ，他拿了一堆資料，要我們開品名為寢具的假發票，印象中 我們沒有開立就離職了等語（見中區國稅局卷第一第487頁 ），足認被告陳慧珍上開供述係屬可信，起訴書未認定陳○ 鴻亦為被告陳慧珍上開此部分共同填製不實會計憑證犯行之 共犯，有所未洽，應予補充。又被告陳慧珍就如附表一編號 1部分，並未與同案被告陳世覺共犯，且其如附表三編號1則 未與同案被告徐煥哲、李鑫連及王○萍等人共犯（詳如後述 有關被告陳世覺、徐煥哲、李鑫連等人應為無罪諭知部分之



說明）；又被告徐煥哲、李鑫連所為如附表一編號2、4、5 、附表三編號2所示共同填製不實會計憑證罪部分，同案被 告陳慧珍、賴淑娟並未參與，又被告徐煥哲、李鑫連、賴淑 娟所為如附表二編號2、3及附表三編號3部分，同案被告陳 慧珍亦非共犯（詳以下有關被告陳慧珍應為無罪諭知部分之 論述），至被告徐煥哲、李鑫連、賴淑娟上開各次犯行之共 犯，除起訴書所載之「吳志恆」外，則另應有「林先生」之 人（參見前述），起訴書及原判決就上揭被告陳慧珍等人上 開各次犯行之共犯範圍有所誤認，均有未合，併此陳明。(四)基上所述，本件事證明確，被告陳慧珍、徐煥哲、李鑫連、 賴淑娟前開犯行均足可認定。
三、法律適用方面：
(一)按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑 證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑 證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證三類 。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記 帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三 類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營 利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物 或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計 事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證 ，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號 判決參照）。統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證 所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開 立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知 為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務 上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則 ，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書 罪之餘地（最高法院87年度台上字第11號、92年度台上字第 6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。再按商業會 計法第71條第1款所處罰者，係商業負責人、主辦及經辦會 計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不 實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。商業會計法 第4條規定：「本法所稱商業負責人依公司法、商業登記法 及其他法律有關之規定」。而公司法第8條第1項規定：「本 法所稱公司負責人，在無限公司、兩合公司為執行業務或代 表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事」，足見 商業會計法第71條第1款所處罰者，僅限於商業負責人、主 辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員。 如未具上開身份者，應與有該身份者共犯，始有依該法論處



之餘地（最高法院94年度台上字第7334號判決意旨參照）。 再按稅捐稽徵法第43條第1項為一獨立之犯罪型態，為獨立 之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於 刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者 同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（最高法院99年度 台上字第2159號判決意旨參照）。
(二)核被告陳慧珍如犯罪事實欄一、(一)、(二)、被告徐煥哲、 李鑫連如犯罪事實欄二、(一)至(四)及被告賴淑娟如犯罪事 實欄二、(二)、(四)所為，均係犯商業會計法第71條第1款 之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他 人逃漏稅捐罪。被告陳慧珍就如犯罪事實欄一、(一)、(二) 部分，利用不知情、已成年之三合公司、加齡公司、加齡健 康公司人員填製不實會計憑證，為間接正犯。
(三)按商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會 計憑證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計 人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，屬因身分或特 定關係始能成立之犯罪，不具備上開身分或特定關係者，並 非該罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人，共 同實行、教唆或幫助者，始得依刑法第31條第1項規定，論 以正犯或共犯。又商業會計法所定商業負責人之範圍，該法 第4條已明定依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定 。而公司法第8條所稱之公司負責人，第1項規定在有限公司 為董事，第2項規定經理人或清算人，在執行職務範圍內， 亦為有限公司負責人。另商業登記法第10條亦規定：本法所 稱商業負責人，在獨資組織，為出資人或其法定代理人；在 合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人在執行職務範圍 內，亦為商業負責人。至101年1月4日修正公布、同年月6日 生效施行之公司法第8條增列第3項：「公開發行股票之公司 之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、 財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同 負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社 會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為 之指揮，不適用之。」規定，嗣為強化公司治理並保障股東 權益，實質董事之規定，不再限公開發行股票之公司始有適 用，於107年8月1日修正公布、同年11月1日生效施行之公司 法第8條第3項，始刪除「公開發行股票之」之文字，而適用 於包括股份有限公司在內之所有公司。故倘行為時在公司法 第8條規定於107年11月1日修正生效前，「股份有限公司」 之商業負責人，並不包含所謂「實際負責人」在內（最高法 院109年度台上字第5337號刑事判決意旨參照）。是被告陳



慧珍於如犯罪事實欄一所示案發期間，雖為三合公司、加齡 公司、加齡健康公司之實際負責人，然尚非屬商業會計法第 71條第1款所定之商業負責人。又按刑法第31條第1項規定， 因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助 者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。再按共同正犯之成 立，祇須具有犯意之聯絡，行為之分擔，既不問犯罪動機起 於何人，亦不必每一階段犯行，均經參與。共同實行犯罪行 為之人，在合同意思範圍內，各自分擔犯罪行為之一部，相 互利用他人之行為，以達其犯罪之目的者，即應對於全部所 發生之結果，共同負責；共同正犯間，非僅就其自己實行之 行為負其責任，並在犯意聯絡之範圍內，對於他共同正犯所 實行之行為，亦應共同負責（最高法院34年上字第862號判 決要旨、73年台上字第1886號判決要旨參照）。是被告陳慧 珍、徐煥哲、李鑫連、賴淑娟雖均不具商業會計法所定商業 負責人之身分，然被告陳慧珍與陳○鴻及
　　具上開商業負責人身分之羅○蘭間，就如犯罪事實欄一、(一 )、(二)所示填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐 行為；被告徐煥哲、李鑫連與已成年之「林先生」、「吳志 恆」及具商業負責人身分之蔡宗成間，就如犯罪事實欄二、 (一)所示填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐行為