臺灣高等法院刑事判決
110年度上訴字第2299號
上 訴 人 臺灣新北地方檢察署檢察官林承翰
被 告 周明輝
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣新北地方法
院109年度訴字第161號，中華民國110年5月6日第一審判決（起
訴案號：臺灣新北地方檢察署107年度偵字第3494號），提起上
訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：被告周明輝（下稱被告）係大澤貿易有限公 司（下稱大澤公司）負責人，為從事業務之人，亦為商業會 計法所規定之商業負責人。其明知大澤公司於民國96年度之 營業虧損，並無盈餘，然為膨脹公司業績以利向銀行申辦貸 款，於97年間某日，竟基於偽造文書及違反商業會計法之犯 意，於當年申報綜合所得稅期間，以將借款金額列為銷貨收 入，使公司資產總額增加之方式，分別指示不知情之林秀如 （業經檢察官為不起訴處分確定）製作稅務上不實之96年12 月31日資產負債表及96年度營利事業所得稅結算申報書等財 務報表，並向主管機關提出申報據以行使，足生損害於大澤 公司及稅務機關管理公司稅款申報之正確性。因認被告涉犯 商業會計法第71條第5 款之利用不正當方法致使財務報表發 生不實結果罪嫌及刑法第216條、第215條之行使業務登載不 實文書罪嫌等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不 能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決；被告之自白不得作 為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其 是否與事實相符，刑事訴訟法第154條第2項、第156條第2 項及第301條第1項分別定有明文。次按事實之認定，應憑證 據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推 測或擬制之方法，為裁判基礎；認定不利於被告之事實，須 依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時， 即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據。又依刑 事訴訟法第161條第1項規定，檢察官就被告犯罪事實，應負 舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯 罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出
之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其闡明之證明方法 ，無從說服法官以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原 則，自應為被告無罪判決之諭知。
三、公訴意旨認被告涉有利用不正當方法致使財務報表發生不實 結果罪嫌、行使業務登載不實文書罪嫌，無非係以：被告之 供述、證人林秀如之證述、告發人梁志賢之指訴、大澤公司 96年12月31日資產負債表（下稱96年資產負債表）及96年度 營利事業所得稅結算申報書（下稱96年度營所稅結算申報書 ）各1紙，以及大澤公司結算股東盈餘之內帳清冊（即107偵 字第3494號卷《下稱偵卷》第11頁之結算協議文件《即告證二》 ，下稱結算股東盈餘協議書）1紙等為其論據。四、被告之辯解：
被告固坦承有製作結算股東盈餘協議書，並提出96年資產負 債表及營所稅結算申報書等財務報表予稅務機關，而據以申 報稅款之事實，惟否認有本案犯行，辯稱：大澤公司之報表 確實係依實際狀況記載，並無美化財務報表的情形，當時我 是負責借款，但我不懂財務借款及入款的記載方式，也不清 楚該借款如何記載，導致我在高等法院民事庭審理、檢察官 偵訊時，對於法官、檢察官提出的問題產生誤解，結算股東 盈餘協議書的結算日期為96年4月30日，而資產負債表的申 報日期則為96年12月31日，兩者計算基準日期差了8 個月， 所以兩者金額有所不同等語。
五、經查：
㈠被告於96、97年間係大澤公司負責人，其有製作結算股東盈 餘協議書，並提出96年資產負債表及營所稅結算申報書等財 務報表予稅務機關，而據以申報稅款之事實，業據被告於偵 查中及原審準備程序時供承明確（見偵卷第51至57頁、第20 6至209頁、109審訴緝4號卷《下稱審訴緝卷》第19至22頁、10 9審簡19號卷《下稱審簡卷》第31至41頁、109訴第161號卷《下 稱訴卷》第35至45頁）；復據證人即告發人梁志賢、證人即 被告之妻（亦為大澤公司股東）林秀如於偵查中及原審審理 時、證人即受託為大澤公司處理記帳報稅事宜之人陳麗惠、 證人即大澤公司前員工王秀蘭（以下均僅稱姓名、省略稱謂 ）於原審審理時證述明確（梁志賢部分見偵卷第209頁、訴 卷第118至128頁、林秀如部分見偵卷第198至200頁、第207 至208頁、審簡卷第32至34頁、訴卷第129至137頁、陳麗惠 部分見審簡卷第38至39頁、訴卷第142至148頁、王秀蘭部分 見審簡卷第35至37頁、訴卷第138至140頁），並有結算股東 盈餘協議書、96年資產負債表、96年度營所稅結算申報書、 大澤公司之公司章程、公司章程修正條文對照表、股東同意
書、變更登記表、股東名單、股東名簿、資本額查核報告書 、試算表、股東繳納股款明細表、大澤公司98年4 月16日資 產負債表（見偵卷第11、13、15、134至172頁），以及財政 部北區國稅局三重稽徵所105年2月4日函附96年度營所稅結 算申報書、96年資產負債表（見偵卷第124至132頁）等在卷 可稽，此部分事實可以認定。
㈡關於結算股東盈餘協議書之性質、結算時點、項目計算基準 等部分：
⒈結算股東盈餘協議書係供梁志賢退股結算所用之協議文件， 並非大澤公司之內帳清冊：
林秀如於原審審理時證稱：梁志賢之前是大澤公司股東，並 負責公司業務，已於96年4 月30日退股離開大澤公司，偵卷 第11頁之結算股東盈餘協議書，係被告與梁志賢欲退股結束 合作關係時，雙方為了結算大澤公司之資產，而以96年4 月 30日為結算日所製作之結算協議書，所以我有將被告、梁志 賢的借款部分列出來讓他們彼此瞭解，梁志賢看完後也有簽 名確認，故結算股東盈餘協議書並非公司帳冊，亦非會計帳 冊，此為協議書，而該文件上也清楚標示係協議書，並非會 計帳冊（見訴卷第129至137頁）。佐以梁志賢於原審審理時 亦證稱：偵卷第11頁之文件（即結算股東盈餘協議書），是 我於96年4 月30日要離開大澤公司時，被告所提供給我的負 債狀況，我在該文件上簽名並寫下「2008.1.15」的日期， 係因我在96年4 月30日離開大澤公司後，我就將帳冊帶走， 但我覺得帳冊有問題，所以我請被告將帳冊內存有疑問的部 分重新整理、確認過後再告知我，文件上記載「同意以此份 協議為主體，相互確認執行，大澤資產負債資料重新確認」 等文字，係指大澤公司的負債、資產及資料要重新確認，「 相互確認執行」則意指銀行的負債要處理掉，而2008年1月1 5日即為寫下上開文字的日期即97年1月15日等語（見訴卷第 118至127頁）。互核林秀如、梁志賢上開證述內容一致，足 見本件結算股東盈餘協議書，係供梁志賢退股離開大澤公司 時，結算其股東權益所用之協議文件，並非大澤公司之會計 帳冊，亦非大澤公司之內帳至為明確。準此，公訴意旨指稱 告證二之結算股東盈餘協議書，為大澤公司股東盈餘之「內 帳清冊」乙節，即與事實不符。
⒉結算股東盈餘協議書之結算時點、項目計算基準，與96年資 產負債表不同：
林秀如於原審審理時證稱：告證二之結算股東盈餘協議書， 係以96年4 月30日為結算日所製作之結算協議書，係供梁志 賢退股結算大澤公司資產之用，當時梁志賢提出退股需求時
，由於時間很緊迫，在切割時，我盡可能以公司現有庫存可 賣的與虧損的部分做清理，但就部分貨物、公司財產的認知 可能彼此間存有誤差，因為有些資產可變賣，有些無法變賣 ，故當梁志賢退股進行切割時，就會有認知落差的問題，梁 志賢可能認為某項目是他該拿到的，但大澤公司可能不見得 同意蒙受該損失，故拆夥的結算會有誤差點存在；結算股東 盈餘協議書上所載之「庫存、應收帳款」等項目，並非大澤 公司全部的庫存及應收帳款，所稱「庫存」係指公司可以販 售的部分庫存量，我覺得公司可以賣得掉的貨物、可以換成 錢的貨物，才列在該文件上，故「庫存」並非指公司所有的 貨物，至於所載「應收帳款」是我確定可以收回來的錢，並 非公司所有應收帳款，有些陳年帳務不可能收回來，我亦未 將之列入，故結算股東盈餘協議書之結算內容，係以大澤公 司可販售之物品、貨品或可收到的貨款為基礎製作而成等語 （見訴卷第130至137頁）；參以梁志賢於原審審理時就結算 股東盈餘協議書之文意、用途業已證述如上，其並證稱：告 證二之結算股東盈餘協議書所載金額、項目之結算時點為96 年4月30日等語（見訴卷第122頁），林秀如、梁志賢所證亦 互核相符，自均可採信。足知該結算股東盈餘協議書之結算 時點為96年4月30日無疑，且所列項目係僅限於可供梁志賢 取回或結算權益所用之大澤公司資產，並非包括大澤公司於 彼時之全部資產至為灼然，顯見該結算股東盈餘協議書之結 算時點、資產評估項目之計算基準，均與96年資產負債表、 96年度營所稅結算申報書不同，是兩者自難相提並論。 ⒊據上可知，告證二之結算股東盈餘協議書並非大澤公司之內 帳清冊，且其結算時點為96年4月30日，與96年資產負債表 、96年度營所稅結算申報書之結算時點為96年12月31日不同 ，則該結算股東盈餘協議書所載大澤公司之資產狀況，與96 年資產負債表、96年度營所稅結算申報書所列者相異，自屬 當然。是被告辯稱：本件結算股東盈餘協議書與96年資產負 債表，兩者因計算基準日期差8個月，所以兩者金額有所不 同等節，即非無據。
⒋公訴意旨雖主張告證二之結算股東盈餘協議書係大澤公司用 以結算股東盈餘之「內帳清冊」，並以該「內帳清冊」結算 大澤公司之實際資產為「-新臺幣（下同）1,284萬6907元」 ，與96年資產負債表、96年度營所稅結算申報書等財務報表 顯示大澤公司有獲利之情況不符，而指被告有利用不知情之 林秀如製作不實之96年資產負債表、96年度營所稅結算申報 書等罪嫌乙節（見起訴書證據清單待證事實欄編號4、5及原 審公訴檢察官之論告內容《訴字卷第263頁》）。然如上所述
，因該結算股東盈餘協議書之結算時點與資產評估項目內容 ，與本件96年資產負債表、96年度營所稅結算申報書之評估 計算基準不同，兩者間之內容本即會有所差異。何況，梁志 賢於原審審理時證稱：我96年4月30日離開大澤公司前，帶 走帳冊以後，再去看這些內容是有很多問題，我看那份告證 二文件是有疑慮等語（見訴卷第124至126頁）。倘依梁志賢 所證，該告證二文件即結算股東盈餘協議書之內容，可能存 有疑慮不實之情形，則在該結算股東盈餘協議書內容之真實 性有疑竇之下，又豈能以之作為檢驗本件96年資產負債表、 96年度營所稅結算申報書是否真實之基礎。從而，本件尚難 以該結算股東盈餘協議書所載大澤公司資產狀況，與系爭96 年資產負債表、96年度營所稅結算申報書不同，即遽認被告 涉有本件利用不正當方法致使財務報表發生不實結果及行使 業務登載不實文書等罪嫌。
㈢就被告系爭舉債部分，亦難認本件96年資產負債表、96年度 營所稅結算申報書有不實之處：
⒈查，林秀如於原審審理時證稱：被告有向親友借款約300萬元 ，此屬個人借款，並非公司借款，故記載會計科目時，係登 載為貸股東往來借款、借現金，我們並未將借來的錢作為銷 貨收入，我們也沒有虛飾報表，相關會計傳票係委由陳麗惠 之事務所製作等語（見審簡卷第32至33頁）；另陳麗惠於原 審審理時證稱：我們事務所有辦理代理記帳業務，我們有協 助大澤公司記帳及處理報稅事務，當時大澤公司所有的銷貨 收入，都有檢附相關的發票、單據，並未發生個人借款拿來 作為銷貨收入之情事，我係依據銷貨發票才會記銷貨收入， 若被告係對外借款，而用以替公司支付相關的薪資費用及廠 商貨款，我們記載會計科目時，係記載為「貸股東往來、借 現金」，再依照該筆現金的支用來借記相關的費用科目或負 債科目，我們當時記帳時，均係依照商業會計法規定來記帳 ，沒有不實情事，也沒有做美化財報的情形，關於被告在96 年度有對外借款約320萬元的部分，我們當時是以貸股東往 來記帳，林秀如於109年2月20日庭呈之股東往來借款共320 萬元的收入傳票4張（每張80萬元），係由我製作，當時的 情形是股東從外面借現金進來公司，因而如此記載，我們都 是有憑據才會製作傳票，而股東拿出來借給公司的錢，會登 載在資產負債表中「股東往來」之科目，但不會記載在96年 度營所稅結算申報書上，因為96年度營所稅結算申報書所顯 示者均為銷貨收入，係實質上會開立發票的銷貨收入，而股 東借錢給公司並非銷貨收入，故不會登載在96年度營所稅結 算申報書上等語（見審簡卷第38至39頁、訴卷第142至148頁
）。互核林秀如、陳麗惠上開所證情形一致，並有林秀如於 原審提出之收入傳票4 張附卷可參（見審簡卷第49、第51頁 ），是其等證言自可採信。
⒉參以林秀如於原審109年5月28日提出之大澤公司96年1 月至1 2月之統一發票存根聯等資料，該公司於96年度銷售額總計 為4,594萬2,546元（見原審刑事資料卷第5至193頁），此與 該公司96年度營所稅結算申報書所載營業收入總額相符（見 偵卷第13頁）。且大澤公司之銷售對象，多數為特力和樂股 份有限公司、特力翠豐股份有限公司、台灣永旺百貨股份有 限公司等知名企業，其發票存根聯背面，均有附上相關清楚 之品名、數量及單價，並未發現有何虛列銷貨收入之情事， 此有林秀如上開提出之大澤公司96年1 月至12月之統一發票 存根聯、原審整理之大澤公司96年度1 至12月銷貨收入明細 自明（見原審刑事資料卷第5至182頁），核與陳麗惠、林秀 如前揭證稱唯有實際開立銷貨發票者始列為銷貨收入乙節相 符。況系爭96年度營所稅結算申報書及96年資產負債表，亦 無將上開借款列為銷貨收入之事實，亦有財政部北區國稅局 三重稽徵所105年2月4日函附96年度營所稅結算申報書、96 年資產負債表等在卷可佐（見偵卷第124至132頁）。是陳麗 惠、林秀如前開所證被告借得之320 萬元，係登載為資產負 債表之「股東往來」科目，並未將該等款項虛偽登載為銷貨 收入以美化財報乙節，可認與客觀事證相符，堪以採信。足 證大澤公司之96年資產負債表、96年度營所稅結算申報書， 並無將借款金額列為銷貨收入等不實情事甚明。準此，被告 辯稱：大澤公司的報表確實係依照實際狀況記載，並無美化 財務報表之情乙節，尚屬有據，自堪採信。
㈣至於被告雖於本院民事庭104年度重上字第997號一案於105 年3 月10日準備程序時供稱：96年實際上是虧損的，申報書 是怕銀行抽銀根等語（見偵卷第19頁）；於本案偵查中供稱 ：我當時向親友借款零零總總加起來，應該也有300萬元， 借進來的錢是列為銷貨收入等語（見偵卷第55頁）；復於原 審準備程序時就檢察官起訴之犯罪事實為認罪之表示（見審 訴緝卷第20至21頁）。惟查：
⒈大澤公司之96年資產負債表、96年度營所稅結算申報書，並 無將借款金額列為銷貨收入等不實情事，業如前述，按此自 難認被告前揭之自白與事實相符。
⒉又據林秀如於原審審理時證稱：被告認為大澤公司是他所有 ，故將他的土地房子質押給大澤公司去開LC信用狀，他因而 去向他的親友借錢來處理，因為被告認為他不能讓公司出問 題，才會去借錢要還銀行，且大澤公司當時也沒有因虧損太
多，導致信用縮減的情況，因為銀行要縮減也要看報表衡量 ，銀行會告知今年額度可以給公司多少，但這不是縮銀根， 我與銀行多年往來彼此建立信用，銀行並沒有縮銀根的情況 等語（見訴卷第132至133頁）；佐以被告於偵查中陳稱：「 （檢察官問：107年3月13日有無受到檢察官不正訊問？）我 不懂當初的訊問問題，只是就我的印象去回答」（見偵卷第 208頁）；並於原審訊問時供稱：我在偵查中稱「會計是林 秀如，她知道借款的事情及作為銷貨收入」，係因我當時無 法理解檢察官詢問的問題，我於準備程序中承認有檢察官起 訴書所載的犯罪事實，係因考量我回去還要找相關事證，然 後我還要過來法院開庭，我才會想說用承認犯罪來節省開庭 的勞力、時間、費用等語（見審簡卷第34至35頁）。觀之林 秀如及被告之上開供述，尚難排除被告因不諳基礎財務及會 計知識，亦未實際製作本件96年資產負債表、96年度營所稅 結算申報書，以及因無法理解本院民事庭法官、偵查中檢察 官等訊問時所提出之問題，以致有答非所問之情，嗣經檢察 官提起公訴後，因倦於面對爾後之刑事訴訟程序，而欲以自 白犯罪之舉，以儘快了結本案訟累之可能性。況本件經審理 程序調查相關事證後，可認大澤公司之96年資產負債表、96 年度營所稅結算申報書，並無將借款金額列為銷貨收入等不 實情事，足徵被告上開不利於己之自白及供述與客觀事實不 符，即無可採信，是自難僅憑被告該等與事實不符之供述， 即遽認有公訴意旨所指之罪嫌。
六、檢察官上訴意旨雖略以：林秀如上開證稱被告向親友借款約 300萬元，存有與其所提出之傳票4紙金額共320萬元不符， 亦與被告供承向親友借款約300萬元，並列為銷貨收入不一 之瑕疵，且該等傳票皆未蓋大澤公司之大小章等印文，其真 實性顯有疑義，又該320萬元借款是否全數進入大澤公司帳 戶，亦無相關金流可據；再者，被告於上開本院民事庭、本 案偵查中及原審訊問時所為不利於己之供述，非依循附和法 官、檢察官之問題，而係經一問一答、全程連續，顯然出於 其自由之陳述，並有梁志賢之指述與大澤公司結算盈餘之內 帳清冊可以補強佐證，則其不利於己之自白非不能採信，而 指摘原判決對於被告諭知無罪為不當等語。然如上所述，被 告及林秀如供稱向親友借款「約300萬元」，均屬概略之數 ，而非精確數目，與日常生活經驗以約數表達數目之習慣無 違，況系爭事實發生時間在96年間，距梁志賢於107年1月間 提出告訴之際（見偵卷第3至5頁），已逾10年，其等記憶有 所淡忘係人之常情，是被告及林秀如以概略之數供述借貸數 額，與上開傳票所載實際借款金額固有不一，仍難認有何瑕
疵可指。又上開傳票固無大澤公司之印文，雖有欠完備，惟 陳麗惠於原審已證稱該等傳票係其事務所所製作（見訴卷第 147頁），則在無證據證明陳麗惠之證述為虛偽之下，自不 得徒憑猜測遽認該等傳票為不實。另被告雖曾有為不利於己 之自白及供述，惟其不利之自白及供述，與事實不符已如上 述，依刑事訴訟法第156條第2項：被告之自白，不得作為有 罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否 與事實相符之規定意旨，被告該等自白既與事實不符，即不 得作為被告不利之認定。至於被告就該等借款是否全數進入 大澤公司帳戶乙節，則屬被告是否涉犯其他犯罪之問題，與 公訴意旨所指之本案罪嫌無涉。
七、綜上所述，本案依現有證據，尚不足以積極證明被告有公訴 意旨所指之罪嫌，原審因而對被告為無罪之判決，核無違誤 。檢察官上訴意旨猶執前詞再事爭執，指摘原判決不當，為 無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經臺灣新北地方檢察署檢察官吳秉林提起公訴，臺灣高等檢察署檢察官錢明婉到庭執行職務。
中 華 民 國 110 年 11 月 17 日 刑事第二十二庭審判長法 官 王美玲
法 官 葉韋廷
法 官 陳銘壎
以上正本證明與原本無異。
被告不得上訴。
檢察官如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，惟須受刑事妥速審判法第9條限制。其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
刑事妥速審判法第9條：
除前條情形外，第二審法院維持第一審所為無罪判決，提起上訴之理由，以下列事項為限：
一、判決所適用之法令牴觸憲法。
二、判決違背司法院解釋。
三、判決違背判例。
刑事訴訟法第 377 條至第 379 條、第 393 條第 1 款之規定，於前項案件之審理，不適用之。
書記官 吳思葦
中 華 民 國 110 年 11 月 17 日
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