臺灣新北地方法院行政訴訟判決 110年度稅簡字第6號
110年7月21日辯論終結
原 告 張語祐
輔 佐 人 張健祥
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 張世玢（處長）
訴訟代理人 楊詠絜
梁華冠
蕭華籟
上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服新北市政府中華民國
110 年 1 月 4 日新北府訴決字第 1091822437 號函檢送之訴願
決定書（案號：0000000000 號、原處分案號：109 年 4 月 29
日新北稅淡四字第 1095544206 號新北市政府稅捐稽徵處函），
提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
一、本件原告係屬不服被告追繳原已退還之土地增值稅額新臺幣 (下同） 173,181 元，本質上核屬關於稅捐課徵事件涉訟 ( 亦即被告得否課徵上開土地增值稅)，且所核課之稅額在 40 萬元以下，依行政訴訟法第 229 條第 2 項第 1 款規定， 應適用同法第 2 編第 2 章規定之簡易訴訟程序，合先敘明 。
二、原告當庭請求其朋友甲○○為其輔佐人幫助陳述意見，依行 政訴訟法第55條第1項規定准為原告輔佐人。貳、實體方面：
一、爭訟事實概要：
緣原告先於民國（下同） 104 年 8 月 25 日買賣登記取得 坐落新北市○○區○○段 000 地號土地（下稱重購地）， 其地上建物門牌為新北市○○區○○路 0 ○ 0 號 12 樓之 1 （下稱系爭建物），後於 105 年 12 月 31 日訂約出售 原所有於 99 年至 100年間購買坐落新北市○○區○段○地 號土地（下稱出售地），地上建物門牌為新北市○○區○○ 路 00 號 16 樓之 2，並於 106 年 2 月 16 日依土地稅法 第 35 條第 1 項第 1 款規定向被告機關申請就已納土地增 值稅額內退還不足支付新購土地地價之數額，嗣經原處分機
關即被告於 106 年 3 月 9 日核准依土地稅法第 35 條第 1 項第 1 款規定，退還後售地原已納土地增值稅 17 萬3, 181 元。嗣被告機關辦理 109 年度重購土地核准退還土地 增值稅案件之管制及檢查作業細部計畫，發現系爭建物自 原設籍人即原告及其直系血親卑親屬等於列管期間內 108 年5 月 21 日遷出戶籍後，即無土地所有權人（即原告）或 其配偶、直系親屬於該址辦竣戶籍登記，核與土地稅法第 9 條自用住宅用地規定不符，遂依同法第 37 條規定，以 109 年 4 月 29 日新北稅淡四字第 1095544206 號函（下 稱原處分）向原告追繳原退還之土地增值稅 17 萬 3,181元 。原告不服，申請復查而未獲變更，復提起訴願亦遭決定駁 回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
㈠、主張要旨：
⑴、我自 104 年 8 月 5 日購買重購地及系爭建物，並於同年 月25日辦理所有權移轉登記，有我的土地及建物謄本可以證 明，我自 104 年間購買重購地及系爭建物至今都跟老婆及 二位小孩居住該住處，直到小朋友長大了系爭建物空間不夠 居住，所以我在新北市淡水區八勢路再購買坪數大一點的不 動產，直到交屋隔年收到八勢路之房屋稅單，一看稅單金額 嚇到了，我趕快至稅捐稽徵處房屋稅股向承辦人高小姐詢問 為何要繳那麼多，土地好像繳不到幾千元，高小姐跟我說明 要我把系爭建屋之全戶籍遷到八勢路之不動產，才幫我把八 勢路之不動產改為自用，但在戶籍遷到八勢路之不動產後沒 多久，我就收到稅捐處追繳回重購退稅之稅金。⑵、我目前都還住在系爭建物內，我可以提出尚海社區管理委員 會出具之居住證明切結書、水費、電費、電信費、天然氣費 、社區管理費帳單及住宅保險單副本等相關居住證明，高小 姐跟我說房子沒有戶籍在裡面，不能申請自用，當初我們就 是不懂才會請教高小姐，她說要這樣做，就順她意見將戶籍 遷過去。後來我問我朋友甲○○先生即本件輔佐人，他才跟 我說房屋稅有規定，所有權人配偶、未成年子女直系親屬戶 籍不一定要在裡面，都可以申請自用資料，房子結構是鋼 骨鋼筋，成本很貴，現值 200 多萬，但稅捐處沒有給我自 用，用非自住非營，我不了解土地稅法、房屋稅法，高小姐 應該要照會土稅承辦人，我其實可以不用遷戶籍就可以申請 自用，但高小姐叫我遷戶籍，我沒有要違規違法的動機，我 從頭到尾都住在這裡，管理員也都知道，稅捐處應該要跟我 講可以不用遷戶籍，這對我不利，我房子到現在一直住滿5 年，現在高小姐也離職了，這樣的疏失卻要我承擔責任。
㈡、聲明：
⑴、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。⑵、訴訟費用由被告負擔。
三、被告答辯及聲明：
㈠、答辯要旨：
⑴、查本案原告先於104 年8 月25日買賣登記取得重購地，後於 105 年12月31日訂約移轉出售地，原經被告機關依土地稅法 第35條第2 項準用同條第1 項第1 款有關先售後購自用住宅 用地重購退稅之規定，核准退還已納土地增值稅17 萬3,181 元並列管在案，此有被告機關106 年3 月9 日新北稅淡四字 第1063754785號函及重購土地退還土地增值稅案件管制卡影 本在卷可稽。嗣被告機關清查發現，系爭建物自原設籍人（ 即原告及直系卑親屬）108 年5 月21日遷出戶籍後，即無原 告本人、配偶或直系親屬於該址辦竣戶籍登記，此有全戶除 戶資料、遷移紀錄查詢等在卷可稽，核與土地稅法第9 條自 用住宅用地規定不符，參照臺北高等行政法院97年度訴字第 2816號判決意旨，屬改作「自用住宅用地」以外之用途甚明 ，是被告機關依土地稅法第37條規定，向原告追繳原退還土 地增值稅17萬3,181 元，於法洵屬有據，應予維持。⑵、至原告主張渠後來購買案外坪數較大之八勢路建物，因該建 物房屋稅太高，遂聽從房屋稅承辦人員意見，將戶籍遷出系 爭建物，惟全家人至今一直居住於系爭建物，並檢附水費、 電費、電信費、天然氣費、社區管理費帳單及住宅保險單副 本等相關證明，表示系爭建物實際仍作自用住宅使用，懇請 免予追繳重購退稅款一節。查系爭建物於列管期間內自108 年5 月21日起無原告本人、配偶或直系親屬設籍，此有戶政 連線戶籍資料附卷可按已如前述，縱如原告所述係實際居住 該地，然因與土地稅法第9 條所定自用住宅用地要件不符， 仍屬改作「自用住宅用地」以外之用途；況被告機關以106 年3 月9 日新北稅淡四字第1063754785號函核准重購退稅時 已於該函告知原告：「說明：……四、旨揭重購土地，本處 淡水分處已列入核准退稅管制案件，管制期間5 年內倘有移 轉、供出租、營業或遷出戶籍等未符合自用住宅用地規定情 形者，將依前揭規定辦理追繳原退還稅款，如戶籍需辦理遷 出，至少須保留土地所有權人或配偶、直系親屬任何1 人於 原戶籍內，特予提醒注意。」此有前揭號函附卷可證，核已 盡輔導之責。準此，被告機關依土地稅法第37條規定向原告 追繳原退還之土地增值稅，並無違誤，原告所訴，委難採憑 。
㈡、聲明：⑴駁回原告之訴。⑵訴訟費用由原告負擔。
四、爭點事項：
㈠、本件重購系爭建物，經被告發現自108年 5 月 21 日起，即 無土地所有權人（即原告）或其配偶、直系親屬於該地辦竣 戶籍登記，被告向原告追繳原退還之土地增值稅額所為原處 分，是否合法有據？
㈡、原告所稱將戶籍遷出系爭建物，係因稅捐稽徵處房屋稅股承 辦人告知，且原告實際上仍居住系爭建物為自用住宅使用， 可否免依同法第 37 條規定追繳原退還稅款？
五、本院判斷：
㈠、前提事實：爭訟事實概要欄所述之事實，除上開爭點事項外 ，其餘為兩造所不爭執，並有原告、原告配偶、長子、次子 以及原告配偶之父母遷移記錄查詢、家庭成員 (一親等 )資 料查詢清單、全戶除戶資料、戶政查調傳輸狀態查詢、土地 建物查詢資料、被告 106 年 3 月 9 日新北稅淡四字第106 3754785 號函核准依土地稅法第 35 條第 1 項第 1 款退還 後售地原已納土地增值稅 17 萬 3,181 元函文、被告重購 土地退還土地增值稅案件管制卡、辦理重購土地退還土地增 值稅案件審查書、土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書 、土地增值稅繳款書、重購地104年8月6日以及106年1月17 日土地增值稅（土地現值）申報書、出售地106年1月20日土 地所有權買賣移轉契約書、土地所有權人無租賃情形申明書 、重購地104年8月25日土地所有權買賣移轉契約書、109年4 月29日新北稅四字第1095544206號新北市政府稅捐處函（原 處分）、復查決定書及訴願決定書等足憑（見法務科行政救 濟案件專用卷夾卷第21頁至第31頁、第18頁至第3頁、第41 -37頁、第85頁至第92頁、第98頁至第104頁）等資料足憑， 此部分堪認為事實。
㈡、本件應適用之相關法令及函釋：
⑴、土地稅法第 9 條：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有 權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或 供營業用之住宅用地。」。
⑵、土地稅法第35條第1項第1款、第2項：「土地所有權人於出 售土地後，自完成移轉登記之日起，2年內重購土地合於下 列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳 納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納 土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一 、自用住宅用地出售後，另行購買都市土地未超過3公畝部 分或非都市土地未超過7公畝部分仍作自用住宅用地者。」 、「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登 記之日起2年內，始行出售土地者，準用之。」。
⑶、土地稅法第 37 條：「土地所有權人因重購土地退還土地增 值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，5 年內再 行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外， 並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦同。 」。
⑷、財政部 88 年 9 月 7 日台財稅第 000000000 號函釋意旨 ：「按土地稅法第 35 條有關重購自用住宅用地退還原已繳 納土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住 所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他 處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重 購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足 支付新購土地地價之數額。故該條第 1 項第 1 款規定，係 以土地所有權人於出售原有自用住宅用地後，另行購買土地 仍作自用住宅用地為要件；同條第 2 項有關先購後售，既 準用第 1 項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時， 已持有供自用住宅使用之土地為適用範圍；如土地所有權人 未持有供自用住宅使用之土地，僅係單純購買土地，嗣後再 購買或自其配偶受贈他筆土地後再出售，核其情形係 2 次 取得土地後再出售第 2 次取得之土地，與上開條文規定先 售後購或先購後售，應以已持有自用住宅用地之立法意旨不 合，應無土地稅法第 35 條重購自用住宅用地退還已繳納土 地增值稅規定之適用。」。
⑸、財政部 83 年 6 月 9 日台財稅第000000000 號函釋意旨： 「土地稅法第37條規定之立法意旨，係為避免當事人於退稅 後即將另購之土地出售，或轉作其他用途，以逃漏土地增值 稅。土地所有權人重購自用住宅用地，經核准依同法第35條 規定退還土地增值稅後，如有因子女就學需要、因公務派駐 國外、土地所有權人死亡等原因，致戶籍遷出或未設於該地 ，尚難謂已改作其他用途，倘經查明實際上仍作自用住宅使 用，確無出租或供營業情事者，可免依同法第37條規定追繳 原退還稅款。」。
㈢、依上開土地稅法第 9 條規定，「所稱自用住宅用地，指土 地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無 出租或供營業用之住宅用地。」之定義極其明確，其構成要 件需具有(1)土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣 戶籍登記。(2)無出租或供營業用之住宅用地。該條所指之 「辦竣戶籍登記」，乃指積極的有設定戶籍於該地，並消極 的未遷離戶籍登記於該地而言，亦即必須符合戶籍登記之要 件事實，始足當之至明(此有最高行政法院90年判字第1105 號判決意旨參照)。易言之，非以實際居住為認定標準，若
戶籍遷離即難謂已辦竣戶籍登記，不符自用住宅用地之法定 要件，縱有居住事實，亦同。蓋此係因稅捐事件具有大量行 政之性質，為稅捐稽徵之經濟性，是土地稅法第9條乃以「 辦竣戶籍登記」為自用住宅用地之認定標準，避免稅捐稽徵 機關實質認定土地是否作為自用住宅使用時可能面臨之成本 與負擔，尚難逕認有違憲情事(台北高等行政法院102年度簡 上字第87號判決判決理由五足參)。
㈣、又依上開財政部 88 年 9 月 7 日台財稅第 000000000 號 函釋意旨，土地稅法第 35 條有關重購自用住宅用地退還原 繳納土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因 住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於 他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其 重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不 足支付新購土地地價之數額。故該條第 1 項第 1 款規定， 係以土地所有權人於出售原有自用住宅用地後，另行購買土 地仍作自用住宅用地為要件；同條第 2 項有關先購後售， 既準用第 1 項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時 ，已持有供自用住宅使用之土地為適用範圍。.... 」，綜 合其法律規範體系及其文義解釋，有關土地稅法第 37 條後 段重購之土地「改作其他用途者」，解釋上自以改作「自用 住宅用地」以外之用途為判定標準。
㈤、本件重購地、地上建物門牌新北市○○區○○路 0 ○ 0 號 12 樓之1 （即系爭建物）自 108 年 5 月 21 日起既無原 告所有權本人或其配偶、直系親屬於該地建物設有戶籍，此 已如前所認，則揆諸上揭說明，原告縱再稱以其確實居住於 系爭建物並無出租或營業之情事為屬實，亦不符合土地稅法 第 9 條「自用住宅用地」之規定，即與同法第 35 條重購 自用住宅用地退稅規定要件不符，依土地稅法第 37 條後段 規定，被告依土地稅法第 37 條規定向原告追繳原退還稅款 依法有據。
㈥、原告主張意旨略以：「其自 108 年 5 月 21 日起將戶籍遷 出系爭建物，係因稅捐稽徵處房屋稅股承辦人告知其須將系 爭建物之全戶籍遷到八勢路之不動產，才能將八勢路之不動 產改為自用，原告是因為不懂才會聽信承辦人的話將全戶籍 遷出，此外，原告實際上仍居住系爭建物為自用住宅使用」 等語置辯。惟查：
⑴、依上開財政部 83 年 6 月 9 日台財稅第 000000000 號函 釋意旨，土地稅法第 37 條規定之立法意旨，係為避免當事 人於退稅後即將另購之土地出售，或轉作其他用途，以逃漏 土地增值稅。土地所有權人重購自用住宅用地，經核准依同
法第 35 條規定退還土地增值稅後，如有因子女就學需要、 因公務派駐國外、土地所有權人死亡等原因，致戶籍遷出或 未設於該地，尚難謂已改作其他用途，倘經查明實際上仍作 自用住宅使用，確無出租或供營業情事者，可免依同法第37 條規定追繳原退還稅款。」，縱令其得以適用，惟解釋上亦 應嚴格限於函釋所列舉之「因子女就學需要」、「因公務派 駐國外」、「土地所有權人死亡」事實，始得免依土地稅法 第 37 條規定追繳原退還稅款。可知，在前述稅捐稽徵經濟 性以及租稅法上實質課稅原則（即應以實質經濟事實關係及 其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據）之權衡考量下， 解釋上，應認僅有在函釋所列舉之「因子女就學需要」、「 因公務派駐國外」、「土地所有權人死亡」等例外情形下， 稅捐稽徵機關始有查明「實際上仍作自用住宅使用，確無出 租或供營業情事」之義務，進而才有查明屬實「可免依同法 第 37 條規定追繳原退還稅款」之問題。倘土地所有權人重 購自用住宅用地，經核准依同法第 35 條規定退還土地增值 稅後，並非基於上述列舉之三種例外情形致戶籍遷出或未設 於該地，此時，稅捐稽徵機關即無查明「實際上仍作自用住 宅使用，確無出租或供營業情事」之義務，更沒有例外「可 免依同法第 37 條規定追繳原退還稅款」之問題。⑵、本件原告稱其遷移戶籍，係因稅捐稽徵處房屋稅股承辦人告 知其須將系爭建物之全戶籍遷到八勢路之不動產，才能將八 勢路之不動產改為自用，原告是因為不懂才會聽信承辦人的 話將全戶籍遷出，並不符合「因子女就學需要」、「因公務 派駐國外」、「土地所有權人死亡」等例外情形，據上所述 ，在稅捐稽徵經濟性之考量下，稅捐稽徵機關自無查明原告 是否「實際上仍作自用住宅使用，確無出租或供營業情事」 之義務，更沒有例外「可免依同法第 37 條規定追繳原退還 稅款」之空間，況此於被告機關前 106 年 3 月 9 日新北 稅淡四字第 1063754785 號函（見法務科行政救濟案件專用 卷夾第 19-20 頁）核准重購退稅時，亦告知原告略以：「 說明：...... 四、旨揭重購之土地，已列入核准退稅管制 案件，管制期間 5 年內倘有移轉、供出租、營業或遷出戶 籍等未符合自用住宅用地規定之情形者，將依前揭規定辦理 追繳原退還稅款，如戶籍需辦理遷出，至少需保留土地所有 權人或配偶、直系親屬任何 1 人於原戶籍內，特予提醒注 意。」，原告之輔佐人即協助原告辦理重購退稅之友人到庭 亦稱：原告 104 年 8 月份買賣小屋換大屋，辦理重購退稅 ，當時我辦完以後有跟原告說，房子 5 年內不能出售移轉 或租賃行為，顯見被告已盡輔導之責，且原告亦明確知悉有
此限制。則原告其後就八勢路不動產申請按自住房屋稅率課 徵房屋稅時，理應注意系爭建物有此限制而主動告知承辦人 相關情形，再由承辦人基於稅捐專業提供因應方式，此亦與 土地稅法第 9 條以「辦竣戶籍登記」為自用住宅用地之認 定標準，係為避免稅捐稽徵機關實質認定土地是否作為自用 住宅使用時可能面臨之成本與負擔之立法目的相符，要求原 告須盡到之注意復無涉稅捐專業，並無過苛之情。原告泛陳 係聽信承辦人員高小姐所述所有權人之親屬戶籍不一定要在 裡面所致，卻又提不出相關證據證明以供調查，足認原告所 述，係卸責之詞，委無足採。原告縱再稱以其確實居住於系 爭建物並無出租或營業之情事為屬實，並提出尚海社區管理 委員會出具之居住證明切結書、水費、電費、電信費、天然 氣費、社區管理費帳單及住宅保險單副本等相關居住證明（ 見本院卷第15-19頁、第29-51頁），惟亦已不符合土地稅法 第9 條「自用住宅用地」之規定，即與同法第 35 條重購自 用住宅用地退稅規定要件不符，則依土地稅法第 37 條後段 規定，被告應向原告追繳原退還本案稅款，即屬適法有據。⑶、綜上所述，土地稅法第 35 條第 1 項、同法第 37條規定所 謂之重購土地係指「自用住宅用地」而言，又同法第 9 條 規定，所謂自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系 親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地 。本件依前揭理由所述，原告所稱係為就八勢路之不動產申 請按自住房屋稅率課徵房屋稅，且因缺乏稅捐專業才會聽信 承辦人員之建議而遷出戶籍，導致重購地系爭建物無原告所 有權本人或其配偶、直系親屬於該地建物設有戶籍，而不具 備土地稅法第 9 條復所明定以土地所有權人或其配偶、直 系親屬於該地辦竣戶籍登記之要件，除原告遷出戶籍之原因 ，並不符合「因子女就學需要」、「因公務派駐國外」、「 土地所有權人死亡」等例外情形外，被告機關前於 106 年 3 月 9 日新北稅淡四字第 1063754785 號函核准退還出售 地已納土地增值稅函時亦告知、提醒原告，如戶籍需辦理遷 出，至少需保留土地所有權人或配偶、直系親屬任何 1 人 於原戶籍內之事。為此，被告辦理 109 年重購土地核准退 還土地增值稅案件清查時，發現原設籍人(即原告及原告之 直系卑親屬、原告之配偶)自108年5月21日、107年9月20日 遷出戶籍起，而無原告本人、配偶或直系親屬於該地辦竣戶 籍登記，核與土地稅法第9條自用住宅用地規定不符，依土 地稅法第37條規定，以原處分向原告追繳土地增值稅17萬 3,181元，於法洵屬有據，應予維持。復查及訴願決定遞予 維持，亦屬適法。
㈦、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後， 核與本件判決結果均不生影響，爰無庸一一再加論述，附敘 明之。
六、據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第 98 條第 1 項前段，判決如主文。本件第一審裁判費，應由敗訴之原 告負擔，爰判決如主文第2 項所示。
七、依行政訴訟法第 236 條、第 195 條第 1 項後段、第 98條 第 1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 8 月 11 日
行政訴訟庭 法 官 陳伯厚
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀 ，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令 及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體 事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後 20 日內向本 院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本 ），並繳納上訴費新臺幣 3,000 元。
書記官 陳柔吟
中 華 民 國 110 年 8 月 17 日