行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第一七一號
原 告 甲○○○○○○
被 告 財政部高雄市國稅局
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十二月二十八
日台八十七訴字第六三五七三號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告八十年度營利事業所得稅列報營業收入新台幣（下同）二、一五三、二二七元，並自行按擴大書面審核純益率申報全年所得額一二九、一九四元。原經被告核定有案。嗣經抽查，核定原告本期營業收入總額為三、八九五、一二三元，因原告未提示帳證，且於八十四年十二月十八日出具說明書同意依行為時所得稅法第八十三條第一項規定按同業利潤標準核定，乃核定其全年所得為八九六、九三二元。又原告漏報營業收入一、七四一、八○九元，致漏報課稅所得額六二七、○五一元，漏稅額一五六、七六三元，被告乃依行為時所得稅法第一百十條第一項規定處以罰鍰一五六、七○○元。原告不服，申經復查結果，除罰鍰部分准予撤銷外，其餘未准變更，乃循序提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、本案被告僅以承諾書、談話筆錄、高雄第三信用合作社前金分社支存戶九○六號存款往來資料及現金存款明細表為補稅依據，於法不合，謹分述如下：（一）與資料不符之筆錄與承諾書，不能作為裁罰之證據。依刑事訴訟法第一五六條第一項規定：「被告之自白．．．且與事實相符者，方得為證據」，同條第二項規定：「仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符。」可見筆錄或承諾書不能作為唯一證據，尚須調查其他必要之證據證明有漏稅之事實，才能補稅。而被告採信其筆錄，並未究明筆錄所供認是否與事實相符，則其補稅顯有違誤。（二）以現金存入信用合作社之存款日與供認之營業日無法對照，故不能認定存入之現金即為營業收入。銀行存款並非即為依法應課稅之營業額，我國現行稅法未規定可以用存款方式代替記帳，亦未規定存入現金就可認定為營業收入。雖經調查人員以誘導性方式誘導被調查人員供認，但筆錄與承諾書，亦應與事實相符，才能作為補稅之證據。而本案何亦城八十四年八月七日供稱「根本沒有記帳」，如僅憑個人記憶，如何能確認五年內現金存款明細上所列每筆現金存款全部為收入，可見其供認已超過一般常人所能做到之能力，顯與事實不合。又被調查人員雖供認，攤位清潔費收入皆係現金收入並於當日存入第三信用合作社前金分社帳號九○六號。但綜觀八十年帳號，其存入現金並無經常性、定期性或前後一貫之特性。例如全年共有五十二個營業日，而上列帳號之現金存入日期僅十二日，零零落落，與供認營業日期比對差之千里。可見該現金存款明細並非營業之收入。何況九○六帳號為何亦城私人帳戶，其本人亦使用此帳戶供個人理財之用，一年中存入數筆現金亦屬正常之事，不能因現金存入日巧為世迪古董玉器商店營業日，就可認定為世迪古董商店之營業收入。二、依據財政部八十年十二月三十一日台財稅第八○○四五八九六一號函訂定「八十年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報實施要點」（以下簡稱實施要點）第五點規定：「小規模營利事業所得稅之核課，應以本要點規定之純益率為準。如其於年度中途改為使用統一發票商號
，應將查定營業額合併已開立統一發票之營業額一併申報。其免用發票期間之實際營業額如經調查發現高於查定營業額時，應按其實際營業額併計適用本要點規定之純益率標準予以核定。」又依財政部七十五年三月二十二日台財稅第七五二二四六九號函規定：「小規模營利事業經稽徵機關查獲之實際營業額大於原查定營業額者，其差額應補徵營利事業所得稅；如其未能提示有關成本資料以供核定，且其實際營業額在適用當年度「擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點」之營業額標準以內者，應依該要點規定之純益率核定其所得額。」原告八十年一月至同年十月間為小規模營利事業，而被告核定原告漏報營業收入一、七四一、八○九元，其期間為八十年一月至十月，屬小規模營利事業免用發票期間，全年核定營業額為三、八九五、一二三元，在適用當年度「擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點」第二點規定之營業額三千萬元以下，應依該實施要點規定之純益率核定所得額。由於原告八十年一月至同年十月為小規模營利事業，與一般使用發票之營利事業不同，又依該實施要點第十二點並未規定按同業利潤標準核定。則依財政部七十五年三月二十二日台財稅第七五二二四六九號函規定，如原告未能提示有關成本資料以供核定，因原告全年營業額在三千萬元以內，亦應依該實施要點規定之純益率核定其所得額，才屬合法。被告以原告未能提供帳證，按同業利潤標準核定，顯然違法。三、綜上所述，現金存款明細與筆錄或承諾書所供認與實際營業情形不合，可證該現金存款明細並非原告之營業收入，被告以筆錄及承諾書方式認係營業收入，及以同業利潤標準核定課稅所得額，依法不合，請判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分等語。被告答辯意旨略謂︰一、原告八十年度營業收入經申報核定為二、一五三、三一四元，包括一至十月間小店戶核定營業額一、六八四、六四七元及十一月至十二月開立發票營業額四六八、六六七元，嗣經法務部調查局南部地區機動工作組八十四年七月五日查獲原告設立登記之營業項目為古董、玉器等買賣，竟自八十年二月至八十四年六月間未依法辦理營業項目變更登記，擅自增加經營攤販場地出租業務，收取租金收入漏開統一發票，取具承諾書、談話筆錄等附卷。其中八十年度攤租收入二、三二一、○○○元、扣除營業稅五後為二、二一○、四七六元，被告原查據以減除已開立發票四六八、六六七元後核定漏報營業收入一、七四一、八○九元，併計核課營業收入總額為三、八九五、一二三元，原告復查時主張系爭漏報營業收入之相關營業稅尚在高雄市稅捐稽徵處復查中，請暫緩復查決定云云，資為爭議。被告復查時經依營業稅行政救濟結果，八十年度攤租收入二、三二一、○○○元，期間自八十年二月至同年十月，原告係屬小店戶查定課徵營業稅之營業人，本應全額列計營業收入核課，原查僅核計一、七四一、八○九元，基於行政救濟不得為不利於救濟人之決定，營業收入乃予維持。二、本案原告自承並未記帳，而以前金分社存款方式代替記帳，故無相關帳證可供查核，原調查人員乃提示高雄市第三信用合作社何亦城帳戶、帳號九○六及世迪古董玉器商店帳戶、帳號一六三三，自八十年二月至八十四年六月止，兩帳戶之存款明細帳供原告之負責人檢後確認，並於現金存款明細表上簽蓋證明其金額確實無訛，而屬何亦城個人之理財資金亦予排除未計列，是原告主張原處分僅以承諾書、筆錄及銀行存款資料核課乙節，應屬事後卸責之詞，且查八十年度攤租收入二、三二一、○○○元相關之營業稅行政救濟，據高雄市稅捐稽徵處八十六年十月七日（八六）高市稽法字第○七六九二八號函指稱業經高雄市政府八十六年三月十一日高市府訴
一字第三○七五三號訴願決定書決定後因未提起再訴願而告確定，是被告據以核增營業收入並無不合。三、按中華民國行業標準分類「不動產租賃業：凡從事不動產租賃等行業均屬之。」「個人服務業：凡從事以個人或家庭為對象之服務業，如各式器物之修理、洗染、家庭傭工、理髮及美容、浴室、裁縫、殯葬、及其他行業均屬之。」查原告自八十年二月起於高雄市○○路與自立路交叉口租地搭蓋棚架設置攤位供攤商販售古董、玉器，收取攤租，該古玉市場即三民區○○○路二五二號，雖非原告所有，但係原告向案外人林瑞麒承租而轉租者，原告主張其為清潔維護費應屬其他未分類個人（或工商）服務業，但該其營業行為屬經營攤販場地出租業務，尚非從事以個人或家庭為對象之個人服務業，是其主張，不足採據。四、又原告八十年一至十月為小規模營利事業，十一月份起始改用發票，八十年度營利事業所得稅原雖依擴大書審實施要點申報，惟因漏報收入列入抽查，即應依據營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法規定，就其帳簿文據等有關資料查核，原告因未能提示帳證供核，其全年所得額均應依行為時所得稅法第八十三條第一項規定按同業利潤標準核定，即查定營業額一、六八四、六四七元按古玩書畫業（代號六二二九－二○）純利率一七及租賃收入二、二一○、四七六元（漏報收入一、七四一、八○九元加開立發票金額四六八、六六七元）按租賃業（代號八三一一－一二）純利率三六核定全年所得額為一、○八二、一六一元，原核定全年所得額僅八九六、九三二元，尚屬對原告有利。至原告主張其漏報之營業收入一、七四一、八○九元應適用擴大書審要點第五點規定按擴大書審純益率核定云云，查該第五點規定係指未列入抽查之情形始有適用，如已列入抽查，則納稅義務人已否提示帳證，分別按帳證核實認定或依所得稅法第八十三條第一項核定，已無再依擴大書審純益率核定之餘地，是本件訴訟為無理由，請予駁回，以維稅政等語。
理 由
按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項所明定。本件原告八十年度營利事業所得稅申報，經抽查核定營業收入總額為三、八九五、一二三元，全年所得為八九六、九三二元。因其漏報營業收入一、七四一、八○九元，致漏報課稅所得額六二七、○五一元，漏稅額一五六、七六三元。申經復查結果，未准變更。原告訴稱被告僅以承諾書、談話筆錄及高雄市第三信用合作社前金分社支存帳戶九○六號存款往來資料及現金存款明細表為論罰依據，且現金存入信用合作社之存款日與供認之營業日無法對照，不能認定存入之現金即為營業收入。原告八十年一月至十月間為小店戶，核定漏報營業收入一、七四一、八○九元，其期間為八十年一月至十月，屬小規模營利事業免用統一發票期間，原核定使用之純益率與財政部八十年十二月三十一日台財稅第000000000號「八十年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報實施要點」第五點規定不符。其營業收入為場地清潔維護費，屬其他未分類個人（或工商）服務業，行業代號應為八三一一－一二，原處分不無違誤等語。查原告設立登記之營業項目為古董、玉器買賣，竟自八十年二月至八十四年六月間未依法辦理營業項目變更登記，擅自增加經營攤販場地出租業務，收取租金，並漏開統一發票，案經法務部調查局南部地區機動工作組查獲，依調查局調查筆錄，原告自承並未記帳，而以高雄市第三信用合作社前金
分社存款方式代替記帳，故無相關帳證可供查核，而屬何亦城個人理財資金亦排除未計列，並非原告所稱僅以承諾書及談話筆錄為論罰依據。次查原告設立登記之營業項目雖為古董、玉器買賣，惟自八十年二月起於高雄市○○路與自立路交叉口租地搭蓋棚架設置攤位供攤商販賣古董、玉器，收取攤租，其營業行為係屬經營攤販場地出租業務，尚非從事以個人或家庭為對象之個人服務業。原告八十年一月至十月為小規模營利事業，十一月份起始改用發票，八十年度營利事業所得稅雖依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點申報，因漏報營業收入列入抽查，即應依據營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法規定，就其帳簿文據等有關資料查核，原告復未能提示帳證供核，其全年所得額自應按同業利潤標準核定為營業額一、六八四、六四七元。按古玩書畫業（代號六二二九－二○）純利率百分之十七及租賃收入二、二一○、四七六元（漏報收入一、七四一、八○九元加開立發票金額四六八、六六七元）按租賃業（代號八三一一－一二）純利率百分之三十六核定其全年所得應為一、○八二、一六一元，原核定全年所得額僅八九六、九三二元，對原告有利。原告雖又稱其漏報之營業收入一、七四一、八○九元，應適用「八十年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報實施要點」第五點規定按純益率核定云云，惟查八十年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報實施要點第五點規定，係指未列入抽查之情形始有適用，如已列入抽查，依同要點第十二點規定意旨，應納稅義務人已否提示帳證，分別按帳證核實認定或依所得稅法第八十三條第一項核定，應無再依擴大書審純益率核定之餘地，原告所訴自非可採。本件原核定關於系爭年度全年所得為八九六、九三二元，尚無不合。一再訴願決定遞予維持，俱屬妥適。原告之訴為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十九 年 一 月 二十 日
行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 評 事 葉 振 權
評 事 吳 錦 龍
評 事 吳 明 鴻
評 事 尤 三 謀
評 事 陳 光 秀
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 惠 美
中 華 民 國 八十九 年 一 月 二十四 日