臺北高等行政法院判決
109年度訴字第1386號
110年3月25日辯論終結
原 告 侯傑騰
訴訟代理人 張芷 會計師
卓家立 律師
黃沛頌 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 宋秀玲
訴訟代理人 鄭又綺
胡瓊文
林苡妊
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國109年9
月23日發文字號台財法字第10813945090號（案號：第10800936號
）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
㈠原告之母侯王淑昭（已於民國108年1月8日死亡）前於辦理9 4至96年度綜合所得稅結算申報時，經被告查獲漏報其本人 及配偶侯貞雄取自東和鋼鐵企業股份有限公司（下稱東鋼公 司）之營利所得與其配偶94、95年度薪資所得，核定94至96 年度應補稅額新臺幣（下同）30,727,900元、25,253,013元 及32,939,550元，並各處罰鍰15,364,928元、12,626,262元 及16,469,775元。侯王淑昭不服，申請復查經決定駁回，繼 提起訴願，經財政部100年6月30日台財訴字第10000022980 號訴願決定，將復查決定關於95至96年度罰鍰部分撤銷，囑 由被告另為處分，其餘訴願駁回；嗣經被告重核復查決定結 果，追減95、96年度罰鍰2,525,220元及6,587,910元，即裁 處95、96年度罰鍰各10,101,042元及9,881,865元（下稱系 爭罰鍰處分）。侯王淑昭就系爭罰鍰處分不服，提起訴願， 遭財政部104年2月12日台財訴字第10413901390號訴願決定 （下稱前訴願決定）駁回，提起行政訴訟，經本院104年度 訴字第501號判決駁回，所提上訴復經最高行政法院於108年 1月17日以108年度判字第28號判決駁回而確定。 ㈡原告嗣於108年7月23日具文，以侯王淑昭於108年1月8日因 突發急性心肌梗塞死亡為由，依行政程序法第128條第1項第 2款規定，申請重開侯王淑昭95、96年度綜合所得稅罰鍰事
件行政程序，並註銷系爭罰鍰處分，經被告以108年9月12日 財北國稅中正綜所字第1080258632號函（下稱原處分）否准 。原告不服，提起訴願復經決定駁回，遂提起本件行政訴訟 。
二、原告之主張及聲明
㈠主張要旨：侯王淑昭因不服系爭罰鍰處分所提行政訴訟，經 本院判決駁回後，提起上訴，於最高行政法院判決前之108 年1月8日，因突發性心肌梗塞驟逝。伊之父因中風長期臥病 且已喪失言語行為能力，故僅侯王淑昭及其自行委任之訴訟 代理人對該訴訟知情，且適逢新年度伊始，該訴訟代理人本 於一般通常經驗，未能及時查明或疏未得知侯王淑昭意外死 亡情事，致未即時陳報最高行政法院，致該法院於侯王淑昭 死亡數日後之108年1月17日判決駁回上訴，伊於服喪期間亦 未收到該判決，俟同年3月5日領回被告核發系爭罰鍰之繳款 書及應補罰鍰更正註銷單，得知有此行政訴訟時，已逾行政 訴訟法第276條提起再審之法定不變期間，無從循再審程序 謀求救濟。惟侯王淑昭已就系爭罰鍰處分提起行政訴訟救濟 ，於判決確定前死亡，依財政部68年1月23日台財稅第30475 號函、75年7月31日台財稅第7558825號函及89年12月26日台 財稅第0890457734號函意旨，系爭裁罰處分即失所附麗且已 無處罰實益而失效，況罰鍰處分具受處分人一身專屬性，非 得由伊所繼承，被告應依法註銷裁罰，故本件因有此新事實 發生，且經斟酌後可使伊受較有利益之處分，故具備行政程 序法第128條第1項第2款所定申請程序重開之事由。伊為侯 王淑昭之繼承人，為系爭罰鍰處分之相對人或利害關係人， 非因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由， 且於法定救濟期間經過後3個月內，即於108年7月23日提出 申請，符合行政程序法第128條第2項之期間規定。又系爭罰 鍰處分相對人死亡之新事實，並未經法院於訴訟程序中審酌 ，非前確定判決既判力所及，法院判決准予重開程序，命被 告撤銷系爭罰鍰處分，非必然與上開確定判決之既判力衝突 ，故不生司法權與行政權相互牴觸問題。
㈡聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應依原告108年7月23日申請准予重開行政程序，並撤銷 系爭罰鍰處分。
三、被告之答辯及聲明
㈠答辯要旨：侯王淑昭對系爭罰鍰處分不服，提起行政訴訟， 經本院及最高行政法院實體判決駁回而確定，原告為侯王淑 昭之繼承人，既得依再審程序謀求救濟，自不在准予依行政
程序法第128條第1項規定申請重開程序之列，被告否准其申 請，核無違誤。侯王淑昭於108年1月8日意外驟逝，為系爭 裁罰處分作成當時並不存在之事實，非屬新事實或新證據， 侯王淑昭雖死亡但遺有財產，依行政執行法第15條規定及司 法院釋字第621號解釋意旨，基於罰鍰處分所發生之公法上 金錢給付義務，得為強制執行，僅其執行標的限於義務人之 遺產，故系爭罰鍰處分並無違誤，原告主張侯王淑昭既於系 爭罰鍰處分確定前死亡，被告即應註銷該罰鍰處分，並無理 由。
㈡聲明：駁回原告之訴。
四、本件爭點：系爭罰鍰處分之受處分人侯王淑昭，於其就該處 分所提行政訴訟經法院判決駁回確定前死亡，是否符合行政 程序法第128條第1項第2款發生新事實之規定，得由其繼承 人即原告據以申請重開行政程序，請求被告註銷系爭罰鍰處 分？
五、本院之判斷
㈠如事實概要欄所載之事實，有重核復查決定（前訴願決定卷 第35至51頁）、本院104年度訴字第501號判決（被證卷第4 至18頁）、最高行政法院108年度判字第28號判決（被證卷 第19至24頁）原告108年7月23日申請書（被證卷第39至48頁 ）、原處分（被證卷第49至50頁）及訴願決定（被證卷第51 至60頁）等附卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。 ㈡按行政程序法第128條規定：「（第1項）行政處分於法定救 濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關 係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利 害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其 事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之 事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發 生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處 分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且 足以影響行政處分者。（第2項）前項申請，應自法定救濟 期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者， 自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5年者 ，不得申請。（第3項）第1項之新證據，指處分作成前已存 在或成立而未及調查斟酌，及處分作成後始存在或成立之證 據。」第129條規定：「行政機關認為前條之申請為有理由 者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由……者， 應駁回之。」準此，行政程序重開之要件如下：⒈處分之相 對人或利害關係人得提出申請；⒉須向管轄行政機關提出重 新進行程序之申請；⒊須具備行政程序法第128條第1項所列
之各款事由；⒋申請人須於行政程序或救濟程序中非基於重 大過失而未主張此等事由；⒌應自法定救濟期間經過未逾3 個月或自法定救濟期間經過未逾5年內提出。而行政程序重 新進行之決定可分為兩個階段，第一階段准予重開，第二階 段重開之後作成決定將原處分撤銷、廢止或仍維持原處分。 若行政機關第一階段即認為重開不符合法定要件，而予以拒 絕，即無第二階段之程序。上述二種不同階段之決定，性質 上皆為新的處分，受處分不利影響之申請人依法自得提起行 政爭訟。又上述行政程序法第128條，固係針對於法定救濟 期間經過後，已發生形式確定力之行政處分，為保護相對人 或利害關係人之權利及確保行政合法性所為之例外規定；惟 行政處分提起行政救濟經行政法院實體判決確定者，因已生 判決之既判力，且行政訴訟法對行政法院確定判決復定有再 審之救濟程序，是經行政法院實體確定判決維持之行政處分 ，當事人再為之爭執，若屬得循行政訴訟再審程序請求救濟 者，即非屬得依行政程序法第128條規定申請重開行政程序 之範疇。至依行政程序法第128條第1項但書：「但相對人或 利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張 其事由者，不在此限」之規定，固得認本條所規定得請求重 開行政程序之確定行政處分，非僅限於未循一般行政救濟程 序為救濟者，然尚無從據之而排除上述本於確定判決既判力 理論於本條之適用。又行政程序法第128條第1項第2款所稱 「發生新事實」，係指處分作成後，發生足以溯及影響處分 合法性之新事項而言。
㈢經查，被告前以原告之母侯王淑昭經查獲漏報95、96年度所 得額為由，作成系爭罰鍰處分，侯王淑昭不服，循序提起行 政訴訟，經本院104年度訴字第501號判決駁回其訴，侯王淑 昭對該本院判決提起上訴後，於108年1月8日死亡，最高行 政法院則於108年1月17日以108年度判字第28號判決駁回其 上訴確定等情，業如前述。原告為侯王淑昭之繼承人，且自 承並未拋棄繼承（參見本院第357頁之言詞辯論筆錄），依 民法第1147條及第1148條第1項等規定，其自侯王淑昭死亡 而開始繼承時起，即承受一切非專屬侯王淑昭本身之財產上 權利、義務。系爭罰鍰處分課予侯王淑昭之罰鍰繳納義務， 因具有一身專屬性，固非屬原告繼承之標的，惟侯王淑昭生 前對系爭罰鍰處分所提撤銷訴訟，其訴訟標的之法律關係（ 即該罰鍰處分違法損害受處分人權利之主張），則不具一身 專屬性質，仍得為原告所繼受，是原告因係該撤銷訴訟繫屬 後繼受訴訟標的之人，依行政訴訟法第214條規定：「確定 判決，除當事人外，對於訴訟繫屬後為當事人之繼受人者…
…，亦有效力。」為駁回該撤銷訴訟之上開確定判決效力所 及之人，本具有對該確定判決提起再審之訴之適格。況且， 罰鍰乃公法上金錢給付義務之一種，罰鍰之處分作成而具執 行力後，義務人死亡並遺有財產者，依行政執行法第15條規 定：「義務人死亡遺有財產者，行政執行處得逕對其遺產強 制執行」，該基於罰鍰處分所生公法上金錢給付義務，得為 強制執行，僅其執行標的限於義務人之遺產，業經司法院作 成釋字第621號解釋。是以，在罰鍰處分作成後，義務人未 繳納前死亡之情形，如義務人留有遺產，該遺產得為強制執 行之標的，對於繼承人依民法第1148條規定所得繼承之遺產 ，勢將造成影響，則若義務人生前對該罰鍰處分所提訴訟業 經法院駁回確定，未拋棄繼承之繼承人自得以訴訟繫屬後之 當事人繼受人身分，對該確定判決提起再審之訴。又上開確 定判決因侯王淑昭在前述訴訟上訴程序曾委任訴訟代理人（ 參見上開最高行政法院判決當事人欄，被證卷第19頁），法 院送達判決係對該訴訟代理人為之，原告既非應受送達之人 ，固難強求其於判決確定後30日內即知曉有無再審事由存在 ，進而提起再審之訴以資救濟。然依原告主張，其於108年3 月5日領回被告核發系爭罰鍰之繳款書及應補罰鍰更正註銷 單時，既已得知侯王淑昭就系爭罰鍰處分所提行政訴訟，經 法院判決駁回確定之事，則其如認為該確定判決有何再審事 由，自應依行政訴訟法第276條第1、2項規定：「（第1項） 再審之訴應於30日之不變期間內提起。（第2項）前項期間 自判決確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算； 其再審之理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算。」自知 悉再審事由時起算30日不變期間內，提起再審之訴。惟原告 未對上開確定判決提起再審之訴，即逕依行政程序法第128 條第1項第2款規定，對於經法院以實體確定判決予以維持之 系爭罰鍰處分申請重開行政程序，揆諸前揭說明，自非法之 所許。況且，被告係因侯王淑昭及其配偶藉由出售持有東鋼 公司股份予合慶投資股份有限公司（下稱合慶公司），將原 應由渠等2人獲配之股利，轉由可受渠等掌控之合慶公司獲 配，再透過合慶公司帳列虧損及營利事業所得稅為0元等會 計上之操作，將該等股利產生之高額40%個人綜合所得稅負 ，轉由適用較低稅負之投資公司承擔，藉以規避營利所得稅 捐，並短漏報95、96年度之所得額，具有間接故意，故作成 系爭罰鍰處分，有該罰鍰處分（即重核復查決定書）在卷足 憑。侯王淑昭於系爭罰鍰處分作成後死亡之事實，對於該罰 鍰處分係根據侯王淑昭漏報所得額及具備主觀歸責要件而依 法作成之結論，不生任何影響，故非屬處分作成後，發生足
以溯及影響處分合法性之新事項，與行政程序第128條第1項 第2款所定發生新事實之要件，明顯不符。從而，原告主張 侯王淑昭在對系爭罰鍰處分所提撤銷訴訟判決確定前死亡， 乃發生可使其受較有利處分之新事實，且因系爭罰鍰處分具 一身專屬性，其無從循再審程序謀求救濟，故符合行政程序 法第128條第1項第2款申請程序重開之要件云云，並非可採 。
六、綜上所述，原告依行政程序法第128條第1項第2款規定，申 請重開行政程序，求為撤銷系爭罰鍰處分，於法無據，不應 准許，被告以原處分否准其申請，洵無違誤，訴願決定予以 維持，亦無不合，原告訴請撤銷，及被告應依其108年7月23 日申請准予重開行政程序，並撤銷系爭罰鍰處分，為無理由 ，應予駁回。
七、結論：原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段 ，判決如主文。
中 華 民 國 110 年 4 月 15 日 臺北高等行政法院第三庭 審判長法 官 程 怡 怡
法 官 李 君 豪
法 官 鍾 啟 煒
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 110 年 4 月 15 日 書記官 李 建 德
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網