臺北高等行政法院判決
109年度簡上字第106號
上 訴 人 張碧玉
梁玲郁
梁芬郁
梁翠郁
被 上 訴人 財政部臺北國稅局
代 表 人 宋秀玲（局長）住同上
上列當事人間遺產稅事件，上訴人不服中華民國109 年6 月20日
臺灣臺北地方法院109 年度稅簡字第2 號行政訴訟判決，提起上
訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、緣訴外人○○○於民國106 年12月24日死亡，上訴人為○○ ○之繼承人，於107 年4 月11日辦理遺產稅申報時，漏報○ ○○所遺臺灣中小企業銀行（下稱臺企銀）存款新臺幣（下 同）500 萬元（下稱系爭存款），經被上訴人核定補徵應納 稅額42萬2,336 元，並按所漏稅額42萬2,336 元處以0.8 倍 罰鍰即33萬7,868 元，上訴人就罰鍰處分（下稱原處分）不 服，申請復查，經被上訴人以108 年8 月19日財北國稅法二 字第1080030270號復查決定駁回後，復提起訴願，經財政部 108 年11月27日臺財法字第10813940470 號訴願決定駁回後 ，提起行政訴訟，嗣經臺灣臺北地方法院109 年度稅簡字第 2 號判決（下稱原判決）駁回後，遂提起本件上訴。二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明 、原判決認定之事實及理由，均引用原判決所載。三、上訴意旨略以：依財政部83年2 月16日台財稅字第83158316 9 號函釋（下稱財政部83年2 月16日函釋），稽徵機關審核 遺產稅申報，在申報期限未屆滿時，若發現有漏報情形，應 通知繼承人查對補報，承辦人應輔導民眾完整申報，方屬適 法。而上訴人首次申報時間距申報期限仍有2 個月時間，未 獲被上訴人通知補報，乃認定申報完善，且經被上訴人於10 7 年4 月間核定免稅。詎經被上訴人多次核定後，才獲通知 補稅及處罰，此時已逾申報期間1 年，致上訴人無法適用上 開函釋，是被上訴人之疏失已致上訴人權益受損。又依被繼
承人之所得清單所示，被繼承人死亡前2 年度於臺企銀之利 息所得有70萬餘元，是被上訴人應可推知被繼承人遺有存款 ，且觀諸被上訴人之承辦人員已在該清單用色筆標出利息所 得資料，是該承辦人員即應依上開函釋通知上訴人補報，方 不會造成嗣後之違章。況且，被上訴人又急於結案，故曾以 原罰鍰金額打8 折之條件勸誘上訴人放棄行政救濟，可見被 上訴人亦自認本身有所疏失，原判決卻僅以被上訴人函查時 間已逾遺產稅申報期限為由駁回上訴人之訴，顯與上訴人主 張之事實並非同一，顯有失當。再者，上訴人曾至被上訴人 處所閱覽卷宗時，陪同人員當場塗改第3 次遺產稅通知書， 此種塗改行為，除致核定處分無效外，亦涉及刑事不法，然 原判決竟未置一語，復未調查處理或移送權責機關處理等語 。並聲明：（一）原判決廢棄。（二）訴願決定及原處分（ 含復查決定）均撤銷。
四、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，尚無違誤，茲就上 訴理由再予論述如下：
（一）按「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法 應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報， 且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期 間為5 年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應 由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐， 其核課期間為5 年。三、未於規定期間內申報，或故意以 詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。 （第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者， 仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以 後不得再補稅處罰。」稅捐稽徵法第21條定有明文。次按 「被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被繼承人死 亡之日起6 個月內，向戶籍所在地主管稽徵機關依本法規 定辦理遺產稅申報。」「納稅義務人對依本法規定，應申 報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報 情事者，應按所漏稅額處以2 倍以下之罰鍰。」為遺產及 贈與稅法第23條第1 項前段及第45條所明定。又「稽徵機 關受理遺產稅申報後，若申報期限尚未屆滿，於剩餘申報 期限內發現有漏報之財產資料，得視個案情形斟酌通知納 稅義務人查對補報。」復經財政部83年2 月16日函釋闡述 在案。而依上開規定可知，我國遺產稅係採申報核定制， 繼承人對於被繼承人所遺財產負有據實申報之公法上義務 ，並應就其法定義務之完成與否盡相當之注意，此一公法 義務不待稽徵機關通知即已存在。從而，繼承人於申報遺 產稅時，即應詳查被繼承人之實際遺產數額，據實申報，
非待稽徵機關查對通知補報未報，方負過失漏報之責。財 政部雖基於便民措施發布83年2 月16日函釋，說明稽徵機 關受理遺產稅申報後，若申報期限尚未屆滿，於剩餘申報 期限內發現有漏報之財產資料，得通知納稅義務人查對補 報，惟此並非稽徵機關之義務，且因個案調查情形及進度 各異，因此該函亦指明「得視個案情形斟酌通知」，賦予 稽徵機關依個案調查情形，決定是否通知及通知方法與範 圍之裁量權限。
（二）經查，被繼承人○○○於106 年12月24日死亡，其繼承人 即上訴人於107 年4 月11日辦理遺產稅申報，經被上訴人 核定遺產總額2,425 萬5,050 元，遺產淨額459 萬5,050 元，扣抵已納贈與稅額4 萬4,185 元，應納稅額41萬5,32 0 元。上訴人張碧玉申請更正，經被上訴人核准更正扣抵 已納之贈與稅、土地增值稅及利息為45萬9,505 元，更正 核定應納稅額為0 元。嗣被上訴人查得上訴人漏報被繼承 人所遺系爭存款，重行核定被繼承人○○○遺產總額2,92 5 萬5,050 元，遺產淨額959 萬5,050 元，補徵應納稅額 42萬2,336 元，按所漏稅額處0.8 倍之罰鍰33萬7,868 元 等情，乃原判決所認定之事實，核與卷證相符，堪為裁判 基礎。
（三）上訴人執以被上訴人違反財政部83年2 月16日函釋，造成 上訴人權益受損，原判決卻僅以被上訴人函查時間已逾遺 產稅申報期限為由，駁回上訴人之訴，顯與上訴人主張之 事實並非同一，顯有失當云云。惟查，本件被繼承人於10 6 年12月24日死亡，依遺產及贈與稅法第23條第1 項規定 ，遺產稅申報期限為107 年6 月24日（當日為星期日，順 延至107 年6 月25日）。上訴人於107 年4 月11日申報遺 產稅（見原處分卷第74頁），經被上訴人於同日核定（見 原處分卷第77頁），復申經更正核定為免稅案件，同年月 30日核發遺產稅免稅證明書（見原處分卷第102 頁），嗣 於108 年1 月4 日依職權調查發現有漏報系爭存款之情事 ，乃於同年月10日向臺企銀之營業部函詢（見原處分卷第 106 頁），故被上訴人於調查時已逾申報期限，自無財政 部83年2 月16日函釋得通知或補報規定之適用。況且，上 訴人之主張，業經原判決於事實及理由欄四、（二）敘明 ：本件遺產稅納稅義務人之代表人即上訴人張碧玉，於被 繼承人死亡後兩天，將系爭存款移轉至自己帳戶乙情，為 其於復查申請書及原審法院審理時所自承，顯見其知悉系 爭存款存在，即應負誠實申報之責，其未就系爭存款予以 申報，縱認其所述係因不想讓子女知悉該筆存款存在等語
為真而無故意，亦難卸免過失漏報之責任，自應予以論罰 。另據被上訴人108 年1 月10日財北國稅審二字第108000 1879號函及臺企銀營業部108 年1 月17日108 營業字第80 011 號書函回覆內容，顯已逾納稅義務人應於被繼承人死 亡之日起算6 個月內辦理遺產稅申報之期限，上訴人所舉 財政部83年2 月16日函釋與本件情節不同，自難比附援引 ，上訴人亦無從主張係善意信賴該行政函釋而主張免罰等 情（參原判決第3 至4 頁，本院卷第13至14頁）。是以， 原判決業已說明其判斷之依據及得心證之理由，且從其理 由之說明，亦可推知原判決業已論斷本件並不適用財政部 83年2 月16日函釋，且原處分並無違誤之處，經核原判決 並無違反經驗法則或論理法則或理由不備等違背法令情事 。上訴人為前開指摘，洵非可採。
（四）上訴人固又稱：依被繼承人之所得清單所示，被繼承人死 亡前2 年度於臺企銀之利息所得有70萬餘元，被上訴人應 可推知被繼承人遺有存款，卻疏於注意，顯有失職等語。 然查，如前所述，繼承人對於被繼承人所遺財產負有據實 申報之公法上義務，並應就其法定義務之完成與否盡相當 之注意，此一公法義務不待稽徵機關通知即已存在，至財 政部係基於便民措施發布83年2 月16日函釋，尚非代表稽 徵機關於剩餘申報期限內發現有漏報之財產資料，即有通 知納稅義務人查對補報之義務，是上訴人據此主張被上訴 人失職云云，本非可採。何況，上訴人張碧玉於被繼承人 死亡後兩天，即將系爭存款移轉至自己帳戶，顯見其知悉 系爭存款存在，卻未誠實申報，則自難將此未誠實申報之 責任所造成之不利益推給未為查對補報通知之稽徵機關負 責。至原處分卷第121 頁之核定通知書存根聯，係被上訴 人於調查過程之內部資料，並非被上訴人對上訴人之處分 資料，是被上訴人承辦人員依其職權在該通知書存根聯上 更正繳納期間，難認有何不法，亦無所謂處分無效之情事 ，上訴人就此部分之主張，亦無足取。
（五）綜上所述，原判決並無違誤，並已明確論述其事實認定之 依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不足採 之論證取捨等事項，亦均有詳為論斷，其所適用之法規與 該案應適用之法規並無違背，與解釋亦無牴觸，並無所謂 判決不適用法規或適用不當等違背法令之情形。上訴論旨 ，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由 ，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第236 條之2 第3 項、第255 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文
。
中 華 民 國 109 年 12 月 31 日 臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 楊得君
法 官 林秀圓
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 110 年 1 月 11 日 書記官 張正清