臺灣臺北地方法院行政訴訟判決
109年度稅簡更一字第1號
原 告 鍾博文 住臺北市○○區○○○路○段00巷0弄 00號
訴訟代理人 吳宜恬律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美
訴訟代理人 蔡昀庭
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部民國106年8月
22日臺財法字第10613932880號訴願決定，提起行政訴訟，經本
院107年8月6日106年度簡字第252號判決撤銷，被告不服提起上
訴，經臺北高等行政法院108年11月26日107年度簡上字第206號
判決廢棄發回，本院於109年6月2日言詞辯論終結，判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：
原告於民國102年度綜合所得稅結算申報，列報其所有改制 前桃園縣新屋鄉（現桃園市○○區○○○路000○0號1樓房屋（下 稱系爭房屋）租賃所得新臺幣（下同）273,600元，經被告 核定租賃所得746,079元，應補稅額62,900元（下稱原處分 ，見本院第252號卷第17至20頁），原告提出復查、訴願行 政救濟程序後，被告以106年5月11日財北國稅法二字第1060 019006號重審復查決定書核定租賃所得522,255元，追減租 賃所得223,824元（746,079－522,255，下稱復查決定，見本 院第252號卷第23至30頁），應補稅額29,839元（見本院第2 52號卷第124頁上方），原告仍不服，經財政部106年8月22 日臺財法字第10613932880號訴願決定書駁回（下稱訴願決 定，見本院第252號卷第35至43頁），原告於106年10月6日 起訴。
二、原告主張及聲明：
伊申報租賃所得確為實際所得，被告自行查定租金核課所得 ，違反契約自由原則、實質課稅原則等語，並聲明：原處分 、復查及訴願決定不利原告部分均撤銷。
三、被告答辯及聲明：
原告與承租人約定租金換算每坪每月租金約為110元（每月4 0,000元÷362.88坪），顯較當地一般租金標準設算之每坪每 月租金約210元（標準租金收入916,238元÷12個月÷362.88坪 ）為低，伊依所得稅法第14條第1項第5類第5款規定，參照
當地一般租金調整計算租賃收入，並無不合等語，並聲明： 原告之訴駁回。
四、本院之判斷：
㈠按行為時所得稅法第14條第1項第5類第1款、第5款規定：「 個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之： …第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所 得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權 、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所 得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收 入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。 …五、財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低， 稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」乃立法 者基於租稅公平原則，以法律之明文為綜合所得稅收付實現 原則之例外規定，故只要當事人約定之租金顯較當地一般租 金為低者，稽徵機關即得按照當地一般租金調整計算租賃收 入，並不以出租人實際上有該等租金收入為必要。查原告10 2年度將其所有系爭房屋出租予永綸飲食店營業設籍，於102 年度綜合所得稅結算申報，列報系爭房屋租賃所得273,600 元【租賃收入480,000元－（1－43%），財政部核定102年度財 產租賃必要耗損及費用標準為43%】，換算每坪每月租金110 元（480,000元÷12月÷362.88坪），惟被告依當地一般租金 標準表，以租金標準折減辦法計算結果，當地租金一般租金 收入為916,238元【350元×（362.88坪×40%＋73）×12個月】 ，換算每坪每月租金為210元（標準租金收入916,238元÷12 個月÷362.88坪），則被告重審復查決定書依原告行為時所 得稅法第14條第1項第5類第5款規定，核定系爭房屋租賃所 得552,255元【營業用標準租金收入916,238元×（1－43%）】 ，有財政部北區國稅局楊梅稽徵所102年度非住家用（含營 業或執行營業使用）房屋(含土地)當地一般租金標準表、10 2年度租金標準折減辦法、原告102年度非自住房屋使用及租 賃情形核定、102年度綜合所得稅結算申報書等在卷可按（ 見原處分卷第54至52、32至31頁），應屬有據。 ㈡原告主張：系爭房屋每月租賃所得僅4萬元，被告強依查定租 金核課所得，已違背契約自由原則及實質課稅原則等語，提 出系爭房屋租賃契約書、房租收款明細暨支票、委託代收票 據申請書在卷（見本院第252號卷第53至87頁，本院卷第79 頁）；惟按所得稅法第14條第1項第5類第5款規定之目的， 係在防杜納稅義務人以顯然偏低之租金契約，以規避所得稅 之脫法行為，基於租稅公平，以立法方式賦予稅捐機關在稅 法效果依當地一般租金標準予以調整，此乃立法者賦予稽徵
機關忽視其私法契約約定，在稅法效果依當地一般租金標準 予以調整，原告主張違背契約自由原則，自屬無據。基於租 稅公平，避免當事人濫用私法自治以規避稅負，因此房屋所 有權人與承租人，若故意約定較低之租金，藉以核定實際租 金數額，又實地調查工作，可能造成納稅義務人之不便，甚 至發生苛擾情事，為簡化稽徵作業，約定之租金較當地一般 租金為低者，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收 入，此乃實質課稅原則之主要作用，在利用實質課稅原則否 定稅法上脫法避稅之法律效果時，並不因此否認納稅義務人 所為私法上法律關係之安排，換言之，納稅義務人所為私法 上法律關係仍然有效，而只是在稅法上仍課予納稅義務。又 明定約定之租金顯較當地一般租金為低者，稽徵機關即得參 照當地一般租金調整計算租金收入，屬於法定推計課稅，符 合租稅法律主義，原告主張被告違反法律明確性等語（見本 院卷第59至61頁），亦不足採。
㈢原告主張：系爭房屋為鐵皮屋，被告參照當地一般租金標準 調整租賃收入，不符合當地行情等語，提出樺豐房屋仲介股 份有限公司委任代理銷售契約、系爭房屋出租時照片、本院 105年度簡字第377號綜合所得稅事件於106年7月19日在系 爭房屋所為勘驗筆錄為據（見本院第252號卷第182至186、2 12至226頁，本院卷第63至69頁），並舉樺豐房屋仲介股份 有限公司負責人王中佃到庭為證（見本院第252號卷第248至 256頁）；惟按所得稅法施行細則第16條第3項規定：「本法 第14條第1項第5類第4款及第5款所稱當地一般租金，由財政 部各地區國稅局訂定，送財政部備查。」此乃鑒於當地一般 租金標準之訂定，係以當地繁榮之程度，可為房屋帶來經濟 效益為參酌之要件，該租金標準係經當地區國稅局研商，獲 致之結論，以街路地段訂定一般租金標準為依據，再以該街 路地段榮景情形訂定一般租金標準。系爭房屋所處地段之一 般租金標準，稽徵機關已依規定訂定非住家用房屋102年度 當地一般租金標準，並報請財政部函核備在案，已如前述， 被告參照該路段營業人申報之營業地址房屋所有權人之租賃 所得扣繳憑單金額，與地方稅務局所提供營業人設籍地址之 房屋稅營業用及非住非營面積計算每坪租金，並將該路段蒐 集之數據，予以加權平均，並審酌系爭房屋大面積折扣數因 素，核計原告租賃所得552,255元，應屬有據。再者，綜合 所得稅租賃所得設算核定案件，納稅義務人如有異議時，稽 徵機關應實地調查鄰近房屋之租金作為核課之依據，即將設 算租金與鄰近租金比較，高時改課，低時維持原核定，此為 財政部賦稅署77年11月9日臺稅一發第000000000號函所闡明
。原告提起復查後，被告又調查鄰近系爭房屋租金申報情形 ，中山路235號1樓每坪每月租金876元、中山路326號1樓每 坪每月租金2,220元、中山路335號1樓每坪每月租金2,656元 ，採平均數，平均每坪每月租金約1,917元，有102年度鄰近 租金計算暨比較表，以及102年度非自住房屋使用及租賃情 形核定等在卷可按（見原處分卷第8至5頁），亦較系爭房屋 每月每坪租金110元為高，被告以102年度平均每坪每月租金 標準210元設算系房屋租金，並無不當。又當地一般租金標 準之訂定，係以當地繁榮之程度，可為房屋帶來之經濟效益 為參酌之要件，所訂定之一般租金標準，係適用於一般性， 非為特定性，故證人王中佃到庭證述有關系爭房屋及隔壁53 3、535號房屋每月租金數額等語（參見本院卷第55頁），雖 非無見，但就個案而言，為本院所不採。
五、綜上所述，原告訴請撤銷原處分、復查及訴願決定對其不利 部分，核無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要， 併予敘明。
七、本件第一審裁判費應由敗訴之原告負擔，宣示如主文第2 項 所示。
中 華 民 國 109 年 7 月 7 日 行政訴訟庭 法 官 鄧德倩以上正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本，如未按期補提上訴理由書，則逕予駁回上訴），並應並繳納上訴費新臺幣3,000 元。中 華 民 國 109 年 7 月 7 日 書記官 楊勝欽