營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴更一字,108年度,69號
TPBA,108,訴更一,69,20200522,1

臺北高等行政法院判決
108年度訴更一字第69號
109年4月24日辯論終結
原 告　新加坡商都彭國際股份有限公司台灣分公司


代　表　人　劉汝熹
訴訟代理人　鍾典晏　律師
　陳志愷　會計師

被 告　財政部臺北國稅局
代　表　人　許慈美（局長）
訴訟代理人 劉淑珍
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
106年7月12日台財法字第10613901520號訴願決定，提起行政訴
訟，本院判決後，原告上訴，經最高行政法院（108年度判字第
370號判決）將原判決廢棄發回，本院更為判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
1.原告102年度營利事業所得稅結算申報（採4月制，即102年4 月1日至103年3月31日），列報其他收入新臺幣（下同）107 ,992,695元，全年所得額91,318,614元，課稅所得額負19,6 69,290元，經被告依申報收入數，併同其餘調整（兌換虧損 ：原告原申報額為16,697,655元，被告嗣改核定額為5,847, 696元；前十年核定虧損本年度扣除額：原告原申報額為110 ,987,454元，被告嗣改核定額為0元），及因原告有本年度 抵繳之扣繳稅額為242元，核定應補稅額17,368,338元〔（ 原申報課稅所得額－19,669,290元＋兌換虧損調整數10,849 ,959元＋前十年核定虧損本年度扣除額調整數110,987,454 元）×17%－本年度抵繳之扣繳稅額242元〕。嗣原告向被告 申請更正其他收入為1,998,413元（即調整減少其他收入105 ,994,282元），經被告否准更正，仍維持原核定。 2.原告不服，申請復查，經被告105年9月6日財北國稅法一字 第1050034440號復查決定（下稱原處分）駁回，原告仍不服 ，提起訴願，經財政部106年7月12日台財法字第1061390152 0號訴願決定駁回（下稱訴願決定）。原告猶未甘服，遂提 起行政訴訟。經本院106年度訴字第1266號判決駁回（下稱



原審判決），原告不服，提起上訴，經最高行政法院108年 度判字第370號判決（下稱發回判決）廢棄原判決，發回本 院更為審理。
二、本件原告主張：
1.法國都彭公司免除系爭債務之效力及於新加坡都彭公司及原 告之應付帳款債務，係依持股比例用以彌補新加坡都彭公司 因原告經營所生而歸屬於新加坡公司並構成該公司的股權虧 損：
①新加坡都彭公司係於85年7月30日依行為時之舊公司法規 定經經濟部認許登記，並於85年8月14日經核准設立台灣 分公司（即原告）在台從事營業活動，依107年8月1日修 正前公司法第4條、第371條及修正後第4條規定，即與中 華民國公司具有同一之權利能力。原告本身無獨立之權利 能力，原告對外所為或所受法律行為的效力皆及於新加坡 都彭公司及原告本身。
②原告為新加坡都彭公司在台灣之分公司，新加坡都彭公司 為原告之本公司，依修正前、後公司法第3條第2項、經濟 部57年1月10日經商字第00945號函、司法院80年2月27日 （80）秘台廳一字第01232號函、財政部76年3月9日台財 稅字第7586738號函釋意旨及其在所得稅課徵上之適用， 新加坡都彭公司之母公司法國都彭公司，對原告免除系爭 應付帳款債務歐元2,542,464.16元，效力當然及於所屬法 人格之新加坡都彭公司及原告本身。
2.本件於稅務申報上所需探究者為應付帳款相關連進貨轉列銷 貨成本之年度及其對各該年度課稅所得之影響，非謂免除應 付帳款必會獲得營業成本增加之少繳所得稅利益： ①被告忽視本件事實為包含原告之新加坡都彭公司與法國都 彭公司之關係，而為系爭債務免除之非屬交易法律行為所 應適用之權利義務主體，其債務免除之法律效果自會及於 原告，與關係人間交易從事之移轉訂價實不相涉，亦未在 本件所應適用與股本交易有關債務免除會計及稅務處理法 令之正確理解下，依其相關連進貨轉列銷貨成本之年度涵 攝其少繳所得稅利益之課稅構成要件，均與最高行政法院 發回明確表示之法律見解有違。
②被告明知財政部86年6月18日台財稅字第861901688號函釋 （下稱86年函釋）之課稅構成要件在於所免除債務之相關 連成本費用，於認列年度影響課稅所得計算而享有之少繳 所得稅利益，卻又認定原告93至95年度應納稅額多寡與 102年度因債務免除之認列收入課稅係屬二事，其理由顯 然前後矛盾。




3.系爭與股本交易有關免除應付帳款債務之相關連進貨，係於 93至98年度轉列為銷貨成本，其各年度課稅所得經排除此部 分銷貨成本之認列，仍無課稅所得產生，亦即原告未曾因該 債務享有減少繳納所得稅之利益，且未來亦無可能享有減少 繳納所得稅之利益，則依發回判決之法律上判斷，以上事實 適用財政部86年函釋規定（因係與股本交易有關之債務免除 ，故為適用該函釋說明二但書之規定）之結果，其免除之債 務應免予課徵營利事業所得稅，被告將系爭應付未付帳款全 數轉列至102年度之其他收入課稅，於前揭判決意旨顯有未 合：
①本件乃須就系爭應付帳款105,994,282元，自93年度開始 每年因存貨出售而轉列為銷貨成本的金額，至何年度轉列 完畢，及其影響各年度課稅所得計算而享有任何少繳所得 稅利益之數額。依所得稅法第44條第1項前段及第3項規定 意旨，原告93至98年度因出售系爭債務而取得存貨所轉列 之銷貨成本金額依序為2,675,587元、11,348,031元、 38,404,317元、25,347,810元、26,686,590元與 1,531,948元，至98年度轉列完畢。 ②次查，原告93至98各年度虧損分別為：93年度10,757,235 元、94年度17,394,814元、95年度15,837,432元、96年度 19,197,258元、97年度25,475,056元與98年度12,690,600 元，合計101,352,395元，此亦經被告確認在案（參被告 本審行政訴訟補充答辯狀第15頁第10行至第14行）。從而 ，若將上開原告自93至98年度每年因系爭債務而取得存貨 出售轉列為銷貨成本之金額，排除於各年度課稅所得計算 ，則原告於各該年度仍無課稅所得產生，並未因系爭債務 而享有任何少繳所得稅之利益。
③綜上，依發回判決之法律上判斷，由於系爭應付帳款105, 994,282元而取得之存貨，係自93年度開始每年因存貨出 售而轉列為銷貨成本，至98年度轉列完畢，其轉列之成本 經排除於各該年度課稅所得計算，各年度仍無課稅所得， 且截至98年度經重新計算之核定尚未扣除虧損數，因原告 102年度經排除系爭其他收入為虧損，且99至101年度及 103至106年度合計亦為虧損（原證3），並未因而增加未 來虧損扣除數減除，而享有任何少繳所得稅利益。則依商 業會計法、商業會計處理準則、相關經濟部函釋及財政部 86年函釋說明二但書之規定，此項應付帳款經原告總公司 新加坡都彭公司之唯一股東即母公司法國都彭公司為無償 放棄債權行為，以彌補自己的股權虧損，自應免予課徵營 利事業所得稅，否則將嚴重違反量能課稅、實質課稅或衡



平原則。
④況截至103年3月31日止，原告已因營運困難致使連年虧損 累計高達252,091,448元，從經濟實質的觀點，並無增加 額外負擔稅捐能力，若仍予維持被告之決定，除顯然不符 上開法則及法理外，更與一般民眾法律情感認知相悖離， 難令社會大眾信服。
⑤再者，被告答辯認為因法國都彭公司免除原告應付帳款之 債務，基於原告資產負債表之存貨金額為0，而逕自認定 原告於申報銷貨收入時應已列報銷貨成本云云（參被告本 審行政訴訟補充答辯狀第14頁第5行至第8行），如此不但 未能審視「銷貨成本」之轉列係因嗣後銷貨交易產生「銷 貨收入」之適用收入成本配合原則而生，並非與取得存貨 之應付帳款債務同時發生，蓋應付帳款增加之存貨與借款 購置資產之不影響所得交易之性質相同，而與費用或損失 負債估列之減少所得交易之性質不同，亦與本件發回判決 針對營利事業以賒帳方式購入存貨之會計認定，及收入與 成本費用配合原則所揭示之意旨相悖，被告錯誤認定至明 ，併此敘明。
3.並聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。第一審 及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
1.本件免除以前年度應付帳款之金額，其已於以前年度之損益 表列報成本費用扣除，而得以減少課稅所得，自應於免除年 度將以前年度已列報之成本費用轉列收入於免除年度之損益 表中申報，以調增課稅所得，始符合平等原則，此與免除列 於資產負債表而不曾列報於損益表之借貸債務，因不影響課 稅所得，自無於免除借貸債務之年度，列入損益表轉收入課 稅之理：
①本件案情非原判決所言先向母公司借錢還應付帳款，母公 司再免除借貸款項之情況。又按外資在中華民國境內可以 設立子公司或分公司等各種組織型態，從事營利行為。境 外總公司與境內之分公司間，涉及租稅管轄權之問題，故 總、分公司間之成本、費用認列，將影響各國所收租稅之 多寡，國內分公司與國外母公司分屬2個權利主體，國內 分公司依所得稅法第3條第3項「屬地主義」之規定，凡有 中華民國來源所得時，均須計算所得及納稅，且依所得稅 法第41條之規定，該外國公司在中華民國境內設立之分公 司應單獨設立帳簿，並被視為一獨立課稅主體，雖其無獨 立之法人人格，但當其與外部之人（自然人或法人）發生 交易時，有所得稅法第24條之適用，但當其交易對象為關



係企業時，有所得稅法第43條之1及查核準則第114條之1 有關非常規交易及移轉訂價之規範。
②財務報表之目的，係為真實報導企業之財務狀況、經營績 效及財務狀況之變動，以幫助財務報表使用者之投資、授 信及其他經濟決策，其與依所得稅法規定計算課徵所得稅 之目的本有不同。原判決以經濟部106年9月21日經商字第 10602420200號函釋（下稱106年函釋），股東無償放棄債 權或捐贈資產予公司，一律認列為資本公積，而非以其他 收入入帳之財務會計處理論斷，亦有違誤。惟稅務會計與 財務會計之計算依據與基礎原即有異，租稅之課徵，自應 以租稅之有關規定為準據，所得稅法第4條第17款但書已 規定，取自營利事業贈與之財產，不在免稅範圍；又依查 核準則第2條第2項規定財稅會差異於辦理結算申報時，仍 應依稅法規定於申報書內自行調整（及帳外調整申報）， 況經濟部106年函釋所及與之對象為母、子公司間帳務處 理，與本件原告與新加坡都彭公司為總、分公司關係，與 法國都彭公司亦非母、子公司關係，又跨國集團公司間之 交易尚有移轉訂價之規範，倘跨國集團公司間得透過免除 買賣交易產生之債務，操縱損益而得免課稅捐，則各國何 需制訂移轉訂價之規範，以防杜跨國避稅。是本件既經國 外營利事業免除債務，自應依所得稅法第4條第17款但書 、查核準則第2條、財政部62年4月18日台財稅第32799號 函釋（下稱62年函釋）及76年4月3日台財稅字第7621173 號函釋（下稱76年函釋）等規定認列收入。
③財政部86年函釋背景為：依所得稅法第4條第1項第17款規 定因贈與而取得之財產免納所得稅之立法理由，乃因贈與 財產須繳納贈與稅，故不再課徵所得稅，俾免重複課稅， 惟取自營利事業之贈與，因營利事業不因贈與而課徵贈與 稅，是取自營利事業之贈與，受贈人即應計入所得課稅。 然依財政部65年12月28日台財稅第38600號函釋（卷第194 頁）意旨，股東放棄債權得免課贈與稅，僅適用「股東往 來」帳戶之貸方餘額用以彌補虧損者，又所謂「股東往來 」科目，係指股東將資金借予公司。查財政部86年函釋， 係指母公司貸款予投資75%之子公司而發生之借貸債務， 即帳列資產負債表之股東往來項目，因子公司營運狀況不 佳，母公司放棄本金及所衍生之利息債權，以彌補子公司 歷年之虧損，本金部分，如經股東會決議按股份比例免除 ，以彌補自己之股權虧損者，參財政部65年函釋意旨，免 課徵子公司營利事業所得稅，此係因該借貸之本金不影響 歷年課稅所得之計算；至衍生之利息部分，以前年度如已



估列應付利息，列報利息費用，因係申報於損益表中，已 影響課稅所得之計算，無論該應付利息有無逾2年，參照 財政部62年函釋，均應於免除年度轉列其他收入（卷第 172頁至第175頁）。
2.原告93年度至98年度均為會計師簽證申報案件，其93年度至 98年度合計虧損101,352,395元（93年度虧損10,757,235元 、94年度虧損17,394,814元、95年度虧損15,837,432元、96 年度虧損19,197,258元、97年度虧損25,475,056元、98年度 虧損12,690,600元），其103年度至108年度營利事業所得稅 結算申報案件，如符合所得稅法第39條第1項但書規定，自 得於產生課稅所得年度，列報前10年虧損扣除額，此與衡平 原則無關，端視原告是否符合所得稅法規定之要件： ①依會計學基本原理原則之會計期間假設，企業經營之實際 損益若干，必須待其結束經營清算完畢才可正確得知，但 因資訊使用者需要及時的資訊作為決策之參考，若等企業 結束經營時才報導其經營成果，則此項資訊已失時效，因 此須將企業存在的期間劃分成若干相等的時段，每一個時 段稱為一個會計期間，於各時段結束時編製各項財務報表 ，定期提供予資訊使用者。會計期間最長為一年，因會計 期間之假設，產生期末應收應付及預收預付項目，而使會 計基礎有現金基礎與權責發生之應計基礎之分。是所得稅 法第22條規定公司組織會計基礎應採權責發生制，所得稅 法第23條有會計年度之規定。
②本件原告自93年至95年間向法國母公司進貨，借記「存貨 （或進貨）」，貸記「應付帳款」，而其出售存貨之成本 計算係以期初存貨加計本期進貨扣除期末存貨後為銷貨成 本，期末存貨為下期之期初存貨，本期銷售收入之成本究 為期初存貨或本期進貨之銷售，原告未提示進銷存明細帳 供查核，故無可考，僅能單純以進銷存之金額計算銷貨成 本，而難認定其本期進貨是否全數於本期銷售，惟當期末 存貨為0時，即表示其進貨已列於各年度營業成本中，原 告98年度即無進貨，99年度之資產負債表存貨金額為0元 ，可知其以賒帳方式之進貨已於99年度以前列報為營業成 本，又原告94年營業成本明細表顯示，期初存貨金額58,4 73,402元，本期進貨52,634,643元，期末存貨51,773,535 元並減其他2,542,529元，得出94年度銷貨成本56,791,98 1元，原告94年度進貨金額52,634,643元，卻於106年9月1 2日起訴狀證物二提示94年度經免除之帳列應付帳款1,529 ,742.92歐元（以進貨時匯率45.0000000元計算，折合新 臺幣為68,919,628元;如以申請免除之102年度匯率41.000



0000元計算，折合新臺幣為63,774,351元），該帳列應付 帳款金額大於申報之當期進貨金額52,634,643元，且原告 於調查時之104年2月說明，對法國都彭公司截至102年之 應付帳款總計4,111,784.74歐元，102年度請求免除2,542 ,464.16歐元，因係多年前之應付帳款，所以未能提供相 關進貨憑證（原處分卷第66頁），是被告乃以原告94年度 核定課稅所得虧損17,394,814元為例（原處分卷第176頁 ）說明，法國都彭公司免除原告當年度應付帳款63,774,3 40元（原處分卷第106頁），等同原告營業成本多列63,77 4,340元，若予調減，則94年度應有課稅所得46,379,526 元（63,774,340元－17,394,814元），其目的僅在說明原 告確有獲益，然其獲益多寡有諸多因數影響，基於所得稅 徵收係以歷年制處理，每年就應收應付調整結算申報納稅 ，其93至95年度應納稅額多寡，與102年度原告因被免除 應付帳款獲益，而合於所得稅法規定應轉收入課稅之規定 ，係屬二事。又被告所謂衡平原則係指原告以往年度已賒 帳方式進貨之金額已列報為成本費用扣除，而減少所得課 徵之租稅效果，其自應於免除債務之年度列為收入課稅始 符衡平原則。並聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負 擔。
四、兩造不爭之事實及兩造爭點：
1.如事實欄所述之事實，業據提出被告第1次核定通知書(原處 分卷第101-102頁）、被告第2次核定通知書（原處分卷第 155-157頁）、原處分（原處分卷第211-215頁）、訴願決定 (原審卷第114-121頁)、原告104年8月11日更正申請函（原 審卷第94-96頁)、發回判決（本院卷第15-33頁）等影本等 為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪為真。
2.兩造爭點為：原處分以原告102會計年度因供應商免除應付 帳款債務而獲益，不予調整減少其他收入105,994,282元， 並維持本件補徵稅額17,368,338元之核定，有無違誤？五、本院判斷：
1.本件應適用之法條與法理：
①所得稅法第4條第1項第17款規定：「下列各種所得，免納 所得稅：……因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取 自營利事業贈與之財產，不在此限。」第24條第1項前段 規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除 各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」 ②財政部62年4月18日台財稅第32799號函釋（下稱財政部62 年函釋）規定：「營利事業應付佣金，如經對方免除給付 之義務時，應即轉列為其他收入課稅。」




③財政部76年4月3日台財稅字第7621173號函：「國內營利 事業取得國外營利事業贈與之財產，依現行所得稅法第4 條第17款但書規定，應課徵營利事業所得稅。說明：所 得稅法第4條第17款但書規定，取自營利事業贈與之財產 ，不予免徵所得稅，並不以國內營利事業為限，取自國外 營利事業贈與之財產，仍應有其適用。」
④財政部86年6月18日台財稅字第861901688號函釋：「主旨 ：核釋外國營利事業無償免除中華民國境內營利事業對其 所負債務相關課稅疑義。……說明：……外國營利事 業無償免除中華民國境內營利事業對其所負之本金債務， 核屬外國營利事業對國內營利事業之贈與，依據所得稅法 第4條第17款但書規定，應由該國內營利事業併入其當年 度營利事業所得額課徵營利事業所得稅。但該外國營利事 業如為國內營利事業之股東，且其無償免除被投資公司對 其所負之本金債務，係依被投資公司之股東會決議按股份 比例免除，以彌補自己之股權虧損者，該國內營利事業得 免適用上開規定課徵營利事業所得稅。外國營利事業放 棄前開本金所衍生之利息債權，如該國內營利事業前已按 約定估列應付利息、列報利息費用者，應於外國營利事業 免除利息給付義務時，轉列其他收入課稅。」
2.兩造實質之爭議，在於被告認為：企業受領其他企業之贈與 ，財務會計按稅後淨額轉入資本公積，未計入損益表，惟稅 法規定應列入課稅所得。此與所得稅法第4條第17款但書規 定一樣，取自營利事業的贈與，是沒有免稅的規定。股東對 公司的贈與，在財務會計上會是資本公積；在稅務會計，要 列所得課稅。依查核準則第2條規定，當他財會快要發生差 異時，必須調整成稅務會計的方式來結算申報。故營利事業 獲得之贈與在財務會計上應列資本公積，但在稅務會計上， 該部分應列為非營利所得裡面的其他收入。原告則稱，被告 的論述，僅提到企業受領其他企業的贈與，是一般情形，但 並未涵蓋到本案的特殊情形。本案是股東依股權比例放棄所 投資事業（包括原告在內的新加坡總公司）的債權，用以彌 補自己投資事業的虧損。債務人事實上是原告總公司及原告 ，因為是屬於原告的債權，原告跟新加坡總公司是同一個法 律主體，所以同時也是新加坡總公司的債權。債權人是原告 總公司的法國母公司，法國母公司百分之百投資設立新加坡 總公司，總公司只有一個股東，就是法國母公司。而原告是 新加坡總公司的臺灣分公司，因為他不是屬於股權投資，他 就是同一個總公司的營業單位，是新加坡總公司在外國（臺 灣地區）設立之分公司。經查：




①按行為時即95年5月24日修正公布商業會計法第42條第2項 規定：「受贈資產按公平價值入帳，並視其性質列為資本 公積、收入或遞延收入；無公平價值時，得以適當評價計 算之。」對於股東依股權比例放棄其對公司之債權者，始 終規定應以「資本公積－受領贈與之所得」入帳，而非以 「其他收入」入帳，即無從於會計年度終了為損益之計算 ；且對於股東所放棄之「債權」，並未限定為金錢借貸所 生之債權，只要股東放棄債權與股本交易有關，縱使其係 放棄對於公司的貨款債權，如果係為彌補公司的股本虧損 （或稱彌補股東自己的股權虧損，乃與股本交易有關）， 亦應以「資本公積－受領贈與之所得」入帳。蓋股東與公 司之間因買賣關係而產生貨款債權後，股東直接放棄該債 權，與其於取得對公司的貨款債權後，先借款予公司償還 該貨款債務，再放棄其對公司的借款債權，其間經濟實質 並無不同，最後會計帳上之處理亦應無分軒輊，始符平等 原則。
②而本件事實，原告為新加坡都彭公司之台灣分公司，而法 國都彭公司為新加坡都彭公司之單一股東，對新加坡都彭 公司持有股份100%，原告於93至95年度因向法國都彭公司 進貨，係以賒帳方式購入，對供應商法國都彭公司產生應 付帳款之債務，直至102年度累計尚有歐元2,542,464.16 元，折合新臺幣105,994,282元未償還，經原告總公司（ 新加坡都彭公司）向法國都彭公司提出免除債務之請求， 法國都彭公司於103年2月間予以同意等情，為兩造所無爭 執之事項。既然原告總公司之唯一股東法國都彭公司已依 其100%股權比例放棄對於原告之債權，則依前揭規定及說 明，原告主張系爭應付帳款105,994,282元，應轉列為資 本公積。然而，原告總公司（新加坡都彭公司）於103年2 月間向其唯一股東即母公司法國都彭公司提出免除債務之 請求，已表明「本次免除之債務將用以填補本公司之股東 權益虧損」，法國都彭公司予以同意，亦明示「本次免除 之債務將用以填補該公司之股東權益虧損」（見原處分卷 p115、p116），足見法國都彭公司係基於股東之地位，對 於其子公司即原告總公司（新加坡都彭公司）為無償放棄 債權行為，以彌補自己的股權虧損（或稱彌補原告總公司 的股本虧損）；並不因此而使原告獲利，亦即並未因而增 加未來虧損扣除數減除，而使原告享有任何少繳所得稅利 益。
③又財政部86年6月18日函釋謂：「外國營利事業無償免除 中華民國境內營利事業對其所負之本金債務，核屬外國營



利事業對國內營利事業之贈與，依據所得稅法第4條第17 款但書規定，應由該國內營利事業併入其當年度營利事業 所得額課徵營利事業所得稅。但該外國營利事業如為國內 營利事業之股東，且其無償免除被投資公司對其所負之本 金債務，係依被投資公司之股東會決議按股份比例免除， 以彌補自己之股權虧損者，該國內營利事業得免適用上開 規定課徵營利事業所得稅。」查其原因，除股東依股權比 例放棄其對公司之債權者，係為彌補自己的股權虧損，乃 與股本交易有關，應以「資本公積」入帳，而非以「其他 收入」入帳外，並基於上開免除債務之情形未曾享受租稅 利益之考量。如果外國營利事業按其持股比例無償免除我 國境內營利事業對其所負之債務，以彌補自己之股權虧損 ，而我國境內營利事業未曾因該債務享有減少繳納所得稅 之利益，且未來亦無可能享有減少繳納所得稅之利益者（ 全部或部分），則該公司並為因此而獲致收益，則就其未 曾享受或無由享受租稅利益範圍內，基於量能課稅、實質 課稅或衡平原則，自無由對該免除之債務（認為債務之免 除就是，實質利益之增加），而應課徵營利事業所得稅。 3.原告100至102年度資產負債表之存貨金額均為0元，顯見該 進貨之成本於歷年申報銷貨收入時，應已列報銷貨成本，如 於債權人免除該應付帳款年度不列收入課稅，形同原告取得 存貨無需支付成本，但卻列報銷貨成本，致課稅所得不當減 少將造成租稅課徵的不平衡，是基於衡平原則，原告進貨時 已列報成本費用享受租稅上之利益，該進貨之債務嗣後因免 除給付而無須支付時，自應列入收益課稅。然查： ①最高行政法院發回意旨，具體表明：原告於93至98年間， 每年均有逾1千萬元至2千5百餘萬元之虧損；99年度亦有4 百50餘萬元之虧損（見原處分卷p176頁），當原告未曾將 系爭應付帳款105,994,282元按各年度銷貨數額分別轉列 為銷貨成本，於各年度是否能因此轉虧為盈，而應繳納營 利事業所得稅，及其所應繳納之稅額多少？均非無疑。亦 即系爭應付帳款105,994,282元自93年度開始每年因存貨 出售而轉列為銷貨成本的金額有多少，至何年度轉列為銷 貨成本完畢？尚有未明。
②經原告陳明（參本院卷p73），將上開原告自93至98年度 每年因系爭債務而取得存貨出售轉列為銷貨成本之金額， 排除於各年度課稅所得計算，則原告於各該年度仍無課稅 所得產生，並未因系爭債務而享有任何少繳所得稅之利益 。就原告之陳報，經核查：
⑴原告於93至95年度因向法國都彭公司進貨，係以賒帳方



式購入，對供應商法國都彭公司產生應付帳款之債務， 直至102年度累計尚有歐元2,542,464.16元，折合新臺 幣105,994,282元未償還者，列計93至98年度，逐年列 計「系爭應付帳款」（以下簡稱「源自系爭」）或「其 他」（以下簡稱「源自其他」）及營業成本，分析列計 如附件（共6頁，分敘93至98年度，逐年查實源自系爭 之銷貨成本）亦即系爭應付帳款105,994,282元自93年 度開始每年因存貨出售而轉列為銷貨成本的金額有多少 ，至何年度轉列為銷貨成本完畢？以資確認，原本未曾 將系爭應付帳款105,994,282元按各年度銷貨數額分別 轉列為銷貨成本，於各年度是否能因此轉虧為盈，而應 繳納營利事業所得稅，及其所應繳納之稅額多少？經詳 核確認，附表所示每年因存貨出售而轉列為銷貨成本的 金額，配合原告93至98各年度虧損之金額（參被告之陳 述，本院卷p59）分別為：93年度10,757,235元、94年 度17,394,814元、95年度15,837,432元、96年度19,197 ,258元、97年度25,475,056元與98年度12,690,600元等 語。如將系爭應付帳款105,994,282元按各年度銷貨數 額分別轉列為銷貨成本逐年核算，並無轉虧為盈而須另 行納稅情形。
⑵各年度之情形如下：
Ⅰ93年度：原告93年度核定虧損10,757,235元，如將系 爭債務（系爭應付帳款）而取得存貨出售轉列為當年 度之銷貨成本2,675,587元參計之，仍虧損8,081,648 元（-10,757,235＋2,675,587），未有課稅所得產生 。
Ⅱ94年度：原告94年度核定虧損17,394,814元，即使就 系爭應付帳款所取得存貨出售轉列為當年度之銷貨成 本11,348,031元，仍虧損6,046,783元（-17,394,814 ＋11,348,031），未有課稅所得產生。 Ⅲ95年度：原告95年度核定虧損15,837,432元，倘因此 而少計當年度之銷貨成本38,404,317元後，雖為22,5 66,885元（-15,837,432＋38,404,317）。惟經扣除 91年度核定尚未扣除虧損15,697,503元（本院卷p97 ）後，22,566,885-15,697,503=6,869,382；尚餘之 6,869,382與92年度核定尚未扣除虧損13,672,150元 （本院卷p97之申報虧損數）併計之；則仍屬無所得 之情形（尚餘虧損額6,802,768；13,672,150-6,869, 382= 6,802,768）。
Ⅳ96年度：原告96年度核定虧損19,197,258元，排除因



系爭債務而取得存貨出售轉列為當年度之銷貨成本25 ,347,810元後，雖為6,150,552元（-19,197,258＋25 ,347,810），惟經扣除92年度虧損之未扣除餘額6,80 2,768元則仍屬無所得之情形（尚餘虧損額652,216元 ，亦即6,802,768-6,150,552=652,216）。 Ⅴ97年度：原告97年度核定虧損25,475,056元，排除因 系爭債務而取得存貨出售轉列為當年度之銷貨成本26 ,686,590元後，雖為1,211,534元（-25,475,056＋26 ,686,590），惟經扣除92年度虧損之未扣除額餘652, 216元，尚待計算餘額為559,318元。與98年原告營利 事業所得稅結算申報查核簽證報告書，本院卷p101之 前十年核定虧損之年度扣除額；就92年度虧損之未扣 除額13,672,150元，關於本案之情形就95年度部分， 扣除6,869,382元（餘額6,802,768元），次於96年度 部分，再扣除6,150,552元（餘額652,216元），所餘 就97年度部分扣除用盡。而同一98年原告營利事業所 得稅結算申報查核簽證報告書，所示93年未扣除餘額 而言，關於本案之情形就97年度部分，經扣除用盡92 年度虧損未扣除額餘652,216元，尚待計算餘額為559 ,318元，而93年度重新計算之核定尚未扣除虧損額為 10,757,235元（但原告陳報：93年度重新計算之核定 尚未扣除虧損8,081,648元，參本院卷p73）經扣除關 於本案情形之97年度尚待計算餘額為559,318元，經 扣除後93年度虧損之未扣除餘額為7,522,330元。則 經處理本案情形後，原告就97年度仍屬無所得之情形 。
Ⅵ98年度：原告98年度核定虧損12,690,600元，即便排 除因系爭債務而取得存貨出售轉列為當年度之銷貨成 本1,531,948元，仍虧損11,158,652元（-12,690,600 ＋1,531,948），未有課稅所得產生。 ⑶是以，系爭應付帳款105,994,282元自93年度開始每年 因存貨出售而轉列為銷貨成本之金額，業經核算如附表 （93年至98年共計6頁，逐年各有1表）所示，即使將系 爭應付帳款105,994,282元按各年度銷貨數額分別轉列 為銷貨成本，於各年度（有些雖可稱當年度尚有「正值 」之營業收入，但經折計十年核定虧損之91、92、93年 度扣除額後）均無法轉虧為盈；自無「因系爭應付帳款 105,994,282元按各年度銷貨數額分別轉列為銷貨成本 ，致有盈餘」而需另行納稅之情形。
4.就稅捐體制上，兩造爭執事項之說明。




①被告主張，本件案情非原判決所言先向母公司借錢還應付 帳款，母公司再免除借貸款項之情況。需於102年度課稅 者，其理由無非是：
⑴境外總公司與境內之分公司間，涉及租稅管轄權之問題 ，故總、分公司間之成本、費用認列，將影響各國所收 租稅之多寡，國內分公司與國外母公司分屬2個權利主 體。雖無獨立之法人人格，當其與外部之人（自然人或 法人）交易時，有所得稅法第24條之適用，惟其交易對 象為關係企業時，有所得稅法第43條之1及查核準則第 114條之1就非常規交易及移轉訂價之規範。 ⑵稅務會計與財務會計之計算依據與基礎原即有異，租稅 之課徵，自應以租稅之有關規定為準據，所得稅法第4 條第17款但書已規定，取自營利事業贈與之財產，不在 免稅範圍；又依查核準則第2條第2項規定財稅會差異於 辦理結算申報時，仍應依稅法規定於申報書內自行調整 。本件免除以前年度應付帳款之金額，其已於以前年度 之損益表列報成本費用扣除，而得以減少課稅所得，自 應於免除年度將以前年度已列報之成本費用轉列收入於 免除年度之損益表中申報，以調增課稅所得，始符合平 等原則。