臺灣高等法院刑事判決
108年度重上更四字第42號
上 訴 人
即 被 告 高堂全
選任辯護人 李尚澤律師
趙平原律師
上列上訴人因貪污治罪條例等案件，不服臺灣新北地方法院97年
度訴字第2415號，中華民國99年2月26日第一審判決（起訴案號
：臺灣新北地方檢察署97年度偵字第463、8720號），提起上訴
，判決後由最高法院第4次發回更審，本院判決如下：
主 文
原判決關於高堂全部分撤銷。
高堂全犯附表二編號一至四六所示之罪，各處如該附表各編號主文欄所示之刑及沒收。應執行有期徒刑貳年陸月，褫奪公權貳年。
事 實
一、高堂全自民國87年1月2日起至臺灣省北區國稅局新店稽徵所 （現為財政部北區國稅局新店稽徵所，下稱新店稽徵所）任 職，迄97年5月20日離職。其自94年7月間起至96年11月間止 ，擔任新店稽徵所第二股書記，並為第二股徵收服務區人員 ，負責轄區為新店區新和里、新店里、忠孝里、復興里、江 陵里、國豐里、大豐里、大鵬里、大同里及坪林區等區域個 人綜合所得稅之整理及編造，並運用其專業知識，就整理編 造程序對不合規定之列報或錯誤申報事實進行審辨，為依法 令服務於國家所屬機關而具有法定職務權限之公務員。又其 擔任書記期間，亦負責處理退稅支票之發放，並因前述整理 、編造等事務，而有進入該公務機關電子稅務管理系統之權 限，竟於94年7月間某日，與非公務員之許承得（業經原審 法院通緝中，尚未審結）在新北市新店區北新路、寶橋路口 之麥當勞速食店內相與謀議，意圖為自己不法所有，共同基 於利用高堂全職務上得以進入電腦系統進行資料修改之機會 ，以不正方法將虛偽資料輸入電腦、行使公務員登載不實文 書、行使使公務員登載不實文書、行使偽造私文書、違法製 作財產權紀錄以詐取財物之概括犯意聯絡（即附表一之一編 號2至4、9、10、13、14、18、19、28至33、58、60至64、1 08至115、119、120及附表一之三編號2至4、13所示部分） 或犯意聯絡（即附表一之一編號1、5至8、11、12、15至17
、20至27、34至57所示部分），由高堂全利用其職務上之機 會，以個人通行碼進入新店稽徵所電子稅務管理系統，就其 職務上所製作並透過電腦系統產生之綜合所得稅審核清單資 料，輸入不實內容，或變更增加綜合所得稅申報資料中之撫 養親屬人數、增列列舉扣除額、薪資扣除額或其他營業稅、 營利事業所得稅成本等錯誤事實，並修改核定檔內之納稅義 務人姓名；或就部分納稅義務人以合併計算方式進行報稅後 ，經稅務系統核定，自動改以較為有利之薪資所得分開計稅 方式，因而產生退稅額後，更改納稅義務人姓名；或因計算 錯誤、所得歸戶後經電腦重新計算產生退稅額，更改納稅義 務人姓名，而不實登載各該文書，並使電子稅務管理系統產 出錯誤之退稅資料而違法製作財產權之取得紀錄，高堂全並 於系統欄位中，先後將其中部分納稅義務人之姓名變更竄改 為許承得、或不知情之陳囿中（業經檢察官不起訴處分確定 ）、陳政偉、麥裕震等人頭之姓名（詳附表一之一編號1至5 8、60至64、108至115、119、120及附表一之三編號2至4、1 3所載）；繼而匯出退稅款項資料，系統即整合為退稅清冊 ，其中有經高堂全竄改姓名部分，亦轉為退稅清冊上之受款 人，其中部分經高堂全自行不實填發該年度綜合所得稅退稅 憑單（以下簡稱退稅憑單，如附表一「支票或退稅憑單號碼 」欄中以H開頭之編號部分），部分則由高堂全行使上開偽 造之退稅清冊，由電腦連線傳輸而為行使，使不知情之北區 國稅局板橋分局（原臺灣省北區國稅局臺北縣分局，下同） 承辦人員陷於錯誤，據該不實之資料登載而核發國庫專戶存 款支票（以下簡稱退稅支票，詳前開附表編號「支票或退稅 憑單號碼」欄中以FA開頭之編號部分）。高堂全並向不知情 之陳囿中借用銀行帳戶及印章，許承得則於不詳時間、地點 委由不知情之刻印人員刻製而偽造曲福榮、曲蔡嬌、李顯琪 、曲延林、張美玢、林麗蓉、李茂榮、葉日欽、周至賢、唐 齊家、高世錦、劉天、林玫紅、王台德、廖富榮、蔡慧玫、 林景義、張銀樹、劉承遠、肯祥工程有限公司、賴明福、陳 寶全、郭又豪、黃炳盛、葛思惠、許景松、鄭玥玲、羅麗君 、劉慶龍、文玉芬、許俊仁、張清鏡、游錦俊、楊胤勛、曾 國鎮、許添壽、蕭長庚、林玉城、黃淑嬪、凌聰明、張美惠 、李平義、唐周秀卿、鄭金連、李佩虹、黃昭源、陳麗如等 人之印章各壹枚交高堂全使用。俟開妥退稅憑單，或上開核 定之退稅支票寄送至新店稽徵所進行發放作業時，高堂全即 直接盜領，或寄送至其竄改之地址，或於領據上盜蓋陳囿中 印文或前述偽冒之人頭簽名或印文而偽造該私文書以領取之 。復交由許承得分別於退稅憑單或支票背面偽造陳政偉等人
或納稅義務人之署押或印文而偽造各該人領款之意思表示之 私文書，並行使該偽造之退稅憑單或支票，或直接持往金融 機構兌領退稅款，或由高堂全竄改其中部分退稅款帳號為其 與許承得約定之人頭帳戶，而受領所匯入該帳戶內之退稅款 ，致生損害於各該納稅義務人、被冒用名義人及北區國稅局 對稅務管理之正確性，並先後詐得如附表一之一編號1至58 、60至64、108至115、119、120及附表一之三編號2至4、13 所示退稅支票或退稅金額（變更及偽造、詐取情形均詳上開 附表各編號所載），所得款項並由許承得、高堂全均分。二、高堂全於94年間某日因與擔任新店稽徵所電腦維修人員之非 公務員劉惟忠（原名劉承德，業經本院以100年度上更㈠字第 32號判處有期徒刑2年，褫奪公權2年，緩刑5年，並向公庫 支付40萬元確定，以下記載為劉惟忠）閒聊上開利用電腦程 式管理漏洞詐取退稅款事宜，得知劉惟忠缺錢花用，2人相 互謀議後，竟共同基於意圖為自己不法所有，由高堂全利用 職務上機會，將虛偽資料輸入電腦修改他人報稅資料、行使 公務員登載不實文書、行使使公務員登載不實文書、違法製 作財產權紀錄以詐取財物之犯意聯絡，而分別為下列行為： ㈠由高堂全於95年間（起訴書誤載為94年間，按94年度綜合所 得稅申報期間為95年5月），利用職務上之機會，以同前所 述之手法，更動納稅義務人「劉定芝」之94年度綜合所得稅 核定更正系統，使其稅額產生虛減之不實結果（詳附表一之 二編號1）而不實登載該文書，並使電子稅務管理系統自動 產出錯誤之退稅金額資料而違法製作財產權之取得紀錄，高 堂全再於系統欄位中將姓名更改為劉惟忠所提供不知情之人 頭劉懋德（劉惟忠之大弟，於98年3月6日改名劉聿豪，當時 均委由劉惟忠代為報稅，以下記載為劉懋德），由電腦匯出 退稅款項資料，連線傳輸而為行使，使不知情之北區國稅局 板橋分局承辦人員陷於錯誤，據該不實之資料登載而核發不 實退稅金額9萬9634元之退稅支票，俟上開轉出之退稅支票 寄送至新店稽徵所進行發放作業時，高堂全即將該支票交予 劉惟忠，並由劉惟忠交予劉懋德持往金融構領取款項後，再 將款項交予劉惟忠（詳見附表一之二編號1所載），致生損 害於劉定芝、劉懋德及北區國稅局對稅務管理之正確性。 ㈡另於95年5月間，利用高堂全前開職務上之機會，由劉惟忠在 申報94年度個人綜合所得稅時，逕行虛增劉惟忠配偶許婷宜 （免稅額7萬4,000元）、列舉扣除額22萬元及劉惟忠任職「 中天法律事務所」之扣繳稅額9萬2,378元，申報轉帳退稅9 萬8,678元（起訴書誤載為「95年度」，並誤以扣繳稅額「9 萬2,378元」為退額款項），且未依規定檢附資料，跨區至
高堂全負責之區域進行申報，高堂全亦配合未就該等不合規 定之申報事實進行審辨，即行轉檔匯出，因而產出不實之退 稅金額，並於95年7月31日撥款9萬8,678元至劉惟忠帳戶， 據以詐得該筆款項（詳見附表一之二編號2所載）。 ㈢劉惟忠於96年5月間，為不知情之劉懋德申報95年度個人綜合 所得稅時，利用前開手法，虛增劉懋德任職「中天法律事務 所」之扣繳稅額9萬6,970元，且未依規定檢附資料，跨區至 高堂全負責之區域進行申報，高堂全亦配合未就該等不合規 定之申報事實進行審辨，即行轉檔匯出，因而產出不實之退 稅金額9萬7,399元，96年10月31日轉入劉惟忠所提供之劉懋 德之郵局帳戶，因而詐得該筆款項（詳見附表一之二編號3 所載）。
三、嗣於96年9月間，新店稽徵所人員就綜合所得稅國庫支票未 兌領暨未送達清冊進行清查，發現有退稅支票之受款人姓名 與原始申報書所載納稅義務人姓名不符之情形，乃深入查析 後得知高堂全之電腦系統有多次修改記錄，遂調閱其辦理之 退稅資料進行核對並報請調查，因而查獲前情。高堂全嗣於 97年1月28日偵查時，以其妻程佩真名義，繳還北區國稅局 （原北區國稅局臺北縣分局，匯款收款人：北區國稅局臺北 縣分局302專戶）355萬7,041元，再於97年12月25日原審審 理時，以其妻程佩真名義，繳還430元，復於98年7月1日、 同年12月23日、100年9月1日分別以其名義繳還45萬元、17 萬3,226元、4萬4,776元，合計繳還422萬5,473元，逾其實 際分得之款項總額。另劉惟忠部分亦於96年12月21日偵查時 繳還20萬4,201元、100年2月11日繳還9萬9,634元之不法所 得。
四、案經法務部調查局新北市調查站移送及臺灣新北地方檢察署 檢察官自動檢舉偵查起訴暨移送併案審理。
理 由
甲、程序方面：
壹、本案起訴及審理範圍：
一、按法院不得就未經起訴之犯罪審判，除有特別規定外，已受 請求之事項，未予判決，或未受請求之事項，予以判決者， 其判決均當然違背法令，刑事訴訟法第268條、379條第12款 分別定有明文。
二、起訴範圍之認定：
㈠本案起訴書記載上訴人即被告高堂全之犯罪事實略以： ⒈被告於94年10月至96年11月間，擔任臺灣省北區國稅局新店 稽徵所第2股書記期間，與許承得基於共同概括連續之犯意 聯絡，由被告以個人通行碼進入電子稅務管理系統，變更增
加納稅義務人綜合所得稅申報資料，使電子稅務管理系統自 動產出退稅金額資料，並：⑴竄改變更納稅義務人姓名為共 犯許承得或其他不知情之人頭，再偽冒各該更改後之名義人 簽名具領退稅支票，交共犯持以兌領款項對半朋分；⑵未更 改納稅義務人之姓名，直接盜領或逕將退稅款帳號變更竄改 為人頭帳戶之帳號；均足生損害於稅捐稽徵單位對於退稅款 管理之正確性及各該遭變更竄改之納稅義務人暨遭假冒姓名 盜領或受領退稅款之人。計被告以變更竄改申報資料並變更 退稅支票受款人姓名方式之案件有39筆，其中有28張支票及 退稅憑單遭兌領，總金額合計231萬7,078元，尚未完成兌領 或未領取之筆數有11筆，金額合計為88萬9,246元；另其未 變更納稅義務人姓名，採直接盜領退稅支票或直接匯入人頭 帳戶之案件計有31筆，已兌領金額為124萬393元，尚未兌領 筆數1筆，金額為4萬9,719元（以上為起訴書犯罪事實一） 。
⒉被告與劉惟忠基於共同之犯意聯絡：⑴由被告在94年間（應係 95年間之誤）將竄改資料之納稅義務人「劉定芝」姓名更改 為由劉惟忠所提供不知情之劉懋德名義，使產出不實之退稅 支票9萬9,634元，並完成兌領。⑵95年間復續共謀，由劉惟 忠於申報其95年度（應係94年度之誤）個人綜合所得稅時， 虛增配偶「許婷宜」及任職「中天法律事務所」等列舉扣除 額，產出不實之退稅金額9萬2,378元。⑶劉惟忠於95年（應 係96年間之誤）藉幫助劉懋德申報95年度個人綜合所得稅， 虛列任職「中天法律事務所」之列舉扣除，使產生不實之退 稅金額9萬6,970元（以上為起訴書犯罪事實二）。 ㈡經核對卷附資料，前開起訴事實：
⒈上開⒈之⑴被告「變更竄改申報資料並變更退稅支票受款人姓 名方式之案件有39筆，其中有28張支票及退稅憑單遭兌領， 總金額合計231萬7,078元，尚未完成兌領或未領取之筆數有 11筆，金額合計為88萬9,246元」之竄改變更納稅義務人姓 名共39筆部分，為起訴書所列證據清單「證據十二：受款人 遭變更之退稅支票及退稅憑單明細表（待證事實：高堂全等 人變更不實退稅支票之受款人及盜領退稅款之實事）」，亦 即法務部調查局新北市調查處（原臺北縣調查站，下同）， 檢送扣押物品清單編號5之「物證㈤『受款人遭變更之退稅支 票及退稅憑單相關明細表』」所列39筆檔案編號（影印附本 院更三卷㈡第308至310頁）。其中「94年度，檔案編號Z0000 000000，變更後支票受款人：劉懋德，原申報納稅人：劉定 芝，退稅金額99,634元」（見本院更三卷㈡第309頁）並與起 訴書犯罪事實二之「劉定芝」（前項⒉之⑴）相同。
⒉上開⒈之⑵被告「未變更納稅義務人姓名，採直接盜領退稅支 票或直接匯入人頭帳戶之案件計有31筆，已兌領31筆金額為 124萬393元，尚未兌領筆數1筆，金額為4萬9,719元」之未 更改納稅義務人之姓名共32筆，適為起訴書所列證據清單「 證據十三：高堂全直接盜領未變更受款人之退稅支票及退稅 憑單明細表（待證事實：被告對部分不實退稅支票並未變更 受款人名義，而係由其直接盜領並兌現之事實）」，亦即「 物證㈥『高堂全直接盜領未變更受款人之退稅支票及退稅憑單 相關資料明細』」所列32筆檔案編號（影印附本院更三卷㈡第 311、312頁）。
⒊上開⒉之⑴為劉定芝94年度個人綜合所得稅申報資料（與前述⒈ 之⑴原申報納稅人「劉定芝」為同筆）。 ⒋上開⒉之⑵為劉惟忠（即劉承德）94年度個人綜合所得稅申 報資料。
⒌上開⒉之⑶為劉懋德95年度個人綜合所得稅申報資料 。 ㈢是本案起訴之犯罪事實為上述73筆（扣除劉定芝重複列入被 告與許承得共犯部分，39＋32＋3－1＝73）申報資料至明。其他 與該73筆申報資料具有實質或裁判上一罪關係者，固屬起訴 效力所及，本院亦得併予審理（詳如後述）；然非前開各筆 且無實質或裁判上一罪關係者，因未經起訴，亦非起訴效力 所及，本院自不得加以審理。
三、本院審判範圍：
㈠原審判決以被告與許承得共同利用職務上之機會，詐得如附 表一之一（即原判決附表一）所示120筆退稅，合計845萬6, 797元（按：應係841萬3,018元之誤）；另與劉惟忠共同利 用職務上之機會，詐得原判決附表一之二所示3筆退稅（變 更原納稅義務人劉定芝資料及虛增扣除額之劉惟忠、劉懋德 ）合計30萬3,835元（即原審判決事實二部分）。並分別就 被告與許承得、劉惟忠共犯部分，各論以接續犯一罪。 ㈡經核對原審判決與起訴事實之範圍：
⒈關於原審判決事實一：
原判決附表一編號1至27所示部分，係起訴書犯罪事實一之 證據編號十二明細表（扣案物證五）第1至27筆部分；編號2 8至57所示部分，係證據編號十三明細表（扣案物證六）第1 至19、21至31部分。至於編號58至120所示部分，則非起訴 書（證據編號十二、十三）之犯罪事實。
⒉關於原審判決事實二：
與起訴書犯罪事實二範圍相同（僅劉惟忠、劉懋德退稅金額 認定不同）。
㈢對照前開原審判決及起訴書犯罪事實：
⒈原審判決就事實一關於原判決附表一編號1至57所示及事實二 部分，業經檢察官起訴，原審判決後，被告提起上訴，自屬 本院審理範圍。
⒉原審判決就事實一關於原判決附表一編號58至120所示部分， 雖經檢察官移請併案審理，然僅有促請注意之效，並非起訴 ，是此部分若與前項（即原判決附表一編號1至57所示及事 實二部分）具有實質或裁判上一罪關係，即為起訴效力所及 ，本院亦得併予審理（即本判決附表一之一編號58、60至64 、108至115、119、120所示）；倘不具一罪關係，則屬未經 起訴之犯罪，本院自不得審判。
⒊另有起訴書所指竄改變更納稅義務人姓名資料11筆（證據編 號十二即物證五第29至39筆，即本判決附表一之三編號1至1 1），未變更納稅義務人姓名資料2筆（證據編號十三即物證 六之序號20與末筆未編列序號之申報納稅人陳怡成，即本判 決附表一之三編號12、13），雖經起訴在案，然未據原審判 決，亦未說明不予審認之理由。是除與前項⒈（即原判決附 表一編號1至57所示及事實二部分）具實質或裁判上一罪關 係，乃起訴效力所及，原審漏未裁判，尚有未洽，本院應一 併予以審理（即本判決附表一之三編號2至4、13）外，其餘 無審判不可分關係部分，僅得由原審法院補充判決，自不在 本院審理範圍。
四、被告及辯護人就起訴事實範圍，雖主張：㈠起訴書載明被告 於94年10月至96年11月間，以「變更綜合所得稅申報資料中 之撫養親屬人數、增加列舉扣除額或薪資扣除額」方式不實 變更資料，足以表明其起訴範圍，即法院應予審判之對象。 歷審之蒞庭檢察官既未主張被告僅有39次詐欺犯行，被告與 辯護人亦就120筆內容答辯及辯護，應認附表一之一全部120 筆犯行均為起訴效力所及。㈡檢察官移送併案辦理部分，業 經檢察官於原審審判期日陳述起訴事實「詳如起訴書所載， 『並補充併案部分』如移送併案函所載」，是以「補充」方式 加以補正；佐以就犯罪事實一部為告訴乃論之罪，而未經告 訴者，實務上仍許於起訴後補正，且不限於一審，二審亦得 為之，本案前後9年，被告均全盤自白，未有異議，參照司 法院院字第2105號解釋，亦應治癒以達訴訟之合目的性。然 核：
㈠案件有無起訴，端視其是否在檢察官起訴書所載犯罪事實範 圍之內而定。而起訴書程式之規定，旨在界定起訴對象，即 審判客體，並兼顧被告行使防禦權之範圍，其中屬於絕對必 要記載事項之「犯罪事實」應如何記載，法律雖無明文，惟 因檢察官敘明之起訴事實即為法院審判之對象，並為被告防
禦準備之範圍，故其記載內容倘足以表明其起訴範圍，使法 院得以確定審理範圍，並使被告知悉係因何犯罪事實被提起 公訴而為防禦之準備，即屬合法特定，法院自應據以為審理 對象，而無任意擴張、限縮之權。本案起訴書就被告：⒈與 許承得共犯部分（起訴書犯罪事實一），業已載明被告犯罪 方式，並指被告以變更竄改申報資料並變更退稅支票受款人 姓名方式之案件有39筆、未變更納稅義務人姓名採直接盜領 退稅支票或直接匯入人頭帳戶之案件32筆，暨其已、未兌領 情形與金額，復列舉各該明細表為證據，具體說明其待證事 實（起訴書證據清單證據十二、十三）；⒉與劉惟忠共犯部 分（起訴書犯罪事實二）亦詳載其行為決意、分工及各次不 實申報內容與詐得款項。核與卷內移送書及扣案資料均相符 ，自屬具體明確，尚無從逕以起訴書記載之被告任職期間（ 94年10月至96年11月），擴張認定起訴事實範圍之理。 ㈡按提起公訴，應由檢察官向管轄法院提出起訴書為之，刑事 訴訟法第264條第1項定有明文。法院之審判，亦以起訴之犯 罪事實為其範圍，縱經檢察官於審理中發現起訴事實有誤， 亦應在不影響犯罪事實同一性之前提下，始得由蒞庭檢察官 予以更正，並由第一審法院依更正後之犯罪事實予以審理， 不得以補充或變更陳述之名，行追加或替代起訴之實。至於 案件起訴後，檢察官就其認有裁判上一罪關係之事實函請併 辦，非屬訴訟上之請求，目的僅在促使法院注意，如經法院 併同審判，固係審判不可分法則適用所使然，如認不成立犯 罪或無裁判上一罪關係，法院就該函送併辦部分，即不得加 以審判，而應退回由原檢察官另為適法之處理（最高法院10 3年度台非字第76號、104年度台非字第137號判決意旨參照 ）。是原判決附表一編號58至120所示部分，雖經檢察官移 送併辦，並由蒞庭檢察官陳明在卷，惟法院能否加以審判， 仍應以檢察官之併辦事由，即併辦事實與起訴事實是否具實 質上或裁判上一罪關係，而有審判不可分之關係為斷。 ㈢綜上，被告及辯護人主張起訴效力或可經由補充治癒、或屬 當然及於原審判決之全部事實云云，均非可採。本案仍以前 項「三、本院審判範圍」之說明據為審理範圍之認定，合先 敘明。
貳、證據能力部分：
按被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問 、違法羈押或其他不正之方法，且與事實相符者，得為證據 ，刑事訴訟法第156條第1項定有明文。又被告以外之人於審 判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據 。被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159條之1至
第159條之4之規定，而經當事人於審判程式同意作為證據， 法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者 ，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時 ，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終 結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條 第1項、第159條之5第1項、第2項亦分別定有明文。查本判 決下列所引用被告之自白，並無不法取得情事，且與事實相 符；其他審判外陳述之供述證據部分，亦經檢察官、被告及 辯護人於本院審理時均未爭執其證據能力，且迄於言詞辯論 終結前均未聲明異議，復經審酌該等言詞陳述或書面作成時 之情況並無違法、不當或顯不可信之狀況，依刑事訴訟法第 159條之5第2項之規定，均有證據能力；又本案認定事實之 其餘非供述證據，並無證據證明係公務員違背法定程式所取 得，依同法第158條之4反面解釋，亦均有證據能力，合先敘 明。
乙、實體方面：
壹、認定犯罪事實所憑證據及理由：
一、訊據被告就其在前述任職新店稽徵所擔任書記期間，分別與 許承得、劉惟忠基於共同之概括犯意聯絡或犯意聯絡，利用 ：㈠部分納稅義務人逕以合併計算方式進而報稅，而未採取 對其較有利分開計稅方式，是於稅務系統核定時，自動改以 薪資所得分開計稅方式，產生退稅額，或因歸戶計算等因素 ，由系統產生退稅後，被告即核定檔中，更改納稅義務人姓 名為許承得所提供不知之名義人，因而在該系統資料轉檔匯 至北區國稅局板橋分局後，即以其更改後之姓名成為退稅支 票領取人；㈡在前開系統中增列扣除額、增加撫養親屬方式 ，即增加免稅額、扣除額或扣繳稅款等不實內容，產生退稅 額，並修改核定檔內之納稅義務人姓名（包括許承得所提供 之名義人及劉惟忠本人與所提供之劉懋德）；後續匯至北區 國稅局板橋分局，以其更改後之姓名成為退稅支票領取人， 再行冒領取得各該退稅憑單、支票及退稅款項，或申報轉帳 退稅，直接匯轉退稅款項至指定帳戶，以此詐得退稅款項等 事實，迭於調詢、偵訊、原審及本院審理時均供認不諱，核 與證人即共犯劉惟忠（見96年度他字第7260號卷〈下稱他字 卷〉第140至142、201至203頁，97年度偵字第463號卷〈下稱 偵字卷㈡〉第55至58頁，原審卷㈠第53頁、卷㈡第130頁背面） 、證人即時任新店稽徵所第二股股長張淑娟（見他字卷第10 至13、125至131頁）、遭竄改資料之納稅義務人陳義郎（見 他字卷第39至41、45至47頁）、名義人麥裕震（提供存摺、 印章予許承得使用，見他字卷第189至191頁，偵字卷㈡第81
、82頁）、陳政偉（提供存摺、印章予許承得，見他字卷第 194、195頁、偵字卷㈡第82、83頁）、陳囿中（交付存摺及 印章供被告轉帳，未授權背書或其他使用，見他字卷第145 至147、207至209頁）、陳囿中前妻即被告同事高珮瑛（見 他字第卷第157至160、209至211頁，偵字卷㈡第55頁）、劉 懋德（見偵字卷㈡第40至42、58至60頁）指證大致相符，並 有新店稽徵所綜合所得稅退稅作業流程圖、承辦人異動狀況 示意表、徵收服務區業務分配表、遭變更之退稅支票及退稅 憑單明細表、由被告直接盜領未變更受款人之退稅支票及退 稅憑單明細表、金融機構往來明細表、納稅義務人綜合所得 稅申報書、核定通知書，北區國稅局新店稽徵所處分書、郵 局存摺影本、國庫存款收款書支票影本、綜合所得稅結算申 報書影本、北區國稅局政風室98年4月29日北區國稅政字第0 98800284號函檢附之資料、105年11月23日函暨檢送之退稅 支票領據影本、105年12月13日函、新店稽徵所106年5月11 日函、106年12月11日函、卷附退稅支票、領據、退稅憑單 影本及扣案單據影本可稽（見他字卷第32至38、42至44、48 至50、93至96、144、153至156、199頁，偵字卷㈡第38、39 、43至51頁，原審卷㈠第114至124、150至152頁，本院更三 卷㈡第128至138、145、160、259至263頁，暨附表一之一至 一之三「支票/退稅憑單、領據卷頁」欄所示卷頁），足證 被告上開自白內容與事實相符，堪以採信。綜觀被告供承附 表一之一編號1、7之受款人或存入戶為陳若婕，編號2、15 、18、19之受款人或存入戶為陳囿中，編號3、13、60、62 、63、64、108-113之受款人或存入戶為陳政偉，編號4、37 、57、65、67、68、70之受款人或存入戶為麥裕震，編號6 、14受款人或存入戶為詹益清，編號8、9、16、23、61、69 、71之受款人或存入戶為許承得，編號11、26之受款人或存 入戶為張正龍，編號12、25之受款人或存入戶為郭又豪，編 號35、36、38、39、40、47、49、52、55、66、75-77、81 、83、86、88-89、94、100-101、106-107之受款人或存入 戶為季德安，編號41、42、43、45、50、51、72-74、80、8 2、84、91、93、95-97之受款人或存入戶為李敦弘，編號44 、46、53、54、78-79、85、104-105之受款人或存入戶為周 秀枝，編號48、87、90、92、99之受款人或存入戶為蔣瑪莉 ，編號98、102受款人或存入戶為林南淵等情，均係以一人 名義重覆受領退稅款項，核與一般偽冒人頭情節相符，其餘 部分亦據被告供承係由許承得偽刻印章交其使用，參以其變 更上開電腦資料，原申報人非必知悉該等變更檔案細節，且 無證據可認劉惟忠以外之原申報人具有共同詐領退稅款情事
，因認被告自承與許承得偽刻印章、被告偽造印文、署押等 節，亦可認定。
二、起訴書就事實二之㈡部分，雖記載被告與劉惟忠於95年間謀 由劉惟忠以前開方式，申報「95年度」個人綜合所得稅，惟 95年進行申報者應為「94年度」之個人綜合所得稅，觀之共 犯劉惟忠之供述，亦見其明確供認該部分為虛列不實扣繳項 之94年度個人綜合所得稅，並於95年7月31日詐得款項（見 他字卷第141頁），核與財政部北區國稅局105年11月23日查 覆內容相符（見本院更三卷㈡第131頁），佐以起訴書所載退 稅金額適與其中虛列之任職「中天法律事務所」已扣繳稅額 9萬2,378元相同（見起訴書第3頁），足證前開記載出入僅 屬誤認，無礙於起訴事實之同一，至於原審判決記載之10萬 6,802元則為重新核定後之本稅金額，均併予敘明。三、另辯護人雖以被告職稱為書記，其法定職務並無登入或更檔 電子稅務管理系統，而執行綜所稅核定、更正、徵收、審查 、支票發放之職務，僅有編造整理之法定職務等語為被告置 辯。然本案被告係利用其職務上得以進入電腦系統，更改相 關申報資料之機會，非認其具有核定稅額之權限，先予敘明 。再貪污治罪條例第5條第1項第2款規定利用職務上之機會 詐取財物，其所謂「利用職務上之機會」，係指假借職務上 之一切事機，予以利用者而言，其所利用者，職務本身固有 之事機，固不論矣，即使由職務上所衍生之機會，亦包括在 內，要不以職務上有決定權者為限（最高法院97年度台上字 第6802號判決要旨參照）。經查：
㈠被告於85年間通過丁等稅務特考，87年1月2日至新店稽徵所 擔任書記（委任三職等），負責審核納稅義務人綜合所得稅 申報書收件、審核申報書之附件單據（保險收據、身心障礙 手冊、房屋租價契約、財產交易契約書、捐贈收據等相關附 件資料）及納稅人資料變更，前述「審核」工作，依規定應 詳實核對申報書及相關附件資料，並就稅務電子系統欄位中 之納稅義務人姓名、地址、撫養親屬、列舉扣除額等申報資 料，亦可據實更改，毋庸另行呈核，業據其供明在卷（見他 字卷第174頁背面至175頁、偵字卷㈡第15頁）。又依北區國 稅局說明「書記」工作權責有二，其一為在法律規定及一般 或直接監督下，運用基本學識或初步專業知識，獨立判斷， 從事轄區國稅資料之編造、整理工作，其二為應就主辦事項 作說明或解答，並稍須具審辨力以辨別不合規定或錯誤之事 實。「書記」所需職能，為具有行政及法律等知識，並須熟 悉有關稅務法令規章及會計、電子作業知識；被告當時從事 之業務係負責轄區內綜合所得稅之整理及編造，並運用其專
業知識，就整理編造程序對不合規定之列報或錯誤申報事實 審辨，依分層負責明細表，決定其結果；被告於94年10月至 96年11月間擔任新店稽徵所第二股徵收服務區人員，負責轄 區為新和里、新店里、忠孝里、復興里、江陵里、坪林區等 區域，依北區國稅局頒訂「公務分層負責明細表」之分局、 稽徵所第二課（股）所得稅徵收之有關「綜所稅審查」，其 決行層次為承辦人，有財政部北區國稅局99年7月23日北區 國稅人字第0991036562號函可憑（見本院上訴字卷第53、54 頁），是被告確為依法令服務於國家所屬機關而具有法定職 務權限之公務員無疑。
㈡再依北區國稅局99年8月2日北區國稅人字第0991038388號函 補充說明：被告執行職務時，確有利用職務上之機會，於電 腦系統產出之綜合所得稅審核清單資料，以錯誤之事實更動 不知情納稅義務人之綜合所得稅核定內容，並產生異常退稅 ，再將該等退稅款退予許承得、陳囿中等人頭，而非退予納 稅義務人，有該局之說明函文可稽（見上訴字卷第57頁）， 且被告亦供承進入電腦系統更動資料等情，足證被告確具從 事轄區稅務資料編造、整理，並就整理編造程序對不合規定 之列報或錯誤申報事實進行審辨之職務，因而得以進入電腦 更改（更正）相關資料。是被告利用該等編造、整理、審辨 稅務資料之職務機會，登入電腦進行資料變更，詐取後續退 稅款項，即屬利用職務上機會所為甚明，此與其是否持續經 手、負責該等不實檔案資料匯出後之各該核定退稅程序無涉 （最高法院63年台上字第3319號判例意旨參照）。 ㈢辯護人以被告所掌工作性質及權責並未及於應由稅務員負責 之綜所稅核定徵收業務，辯稱被告不具該等法定職務權限云 云，顯有誤會本案「職務上機會」與所辯「職務上有決定權 」之別。其於本院上訴審據以聲請函查擁有「核定退補、審 核、更正、徵收」之職權者應為稅務員，協助者為助理稅務 員，至於書記則僅有編造整理之權一節，因與本案「職務上 機會」之認定無涉，是無調查之必要，附此說明。四、綜上所述，本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科 。
貳、論罪：
一、法律修正：
㈠按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，94年2月2 日經修正公布，95年7月1日施行之刑法第2條第1項定有明文 。再所謂行為後法律有變更者，包括構成要件之變更而有擴 張或限縮，或法定刑度之變更，其變更與否，端視所適用處
罰之成罪或科刑條件之實質內容，修正前後法律所定要件有 無不同而斷。新舊法條文之內容有所修正者，除其修正係無 關乎要件內容之不同或處罰之輕重，而僅為文字、文義之修 正或原有實務見解、法理之明文化，或僅條次之移列等無關 有利或不利於行為人，非屬該條所指之法律有變更者，毋庸 為新舊法比較，逕依一般法律適用原則，適用裁判時法外； 應適用刑法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。比 較時，並應就罪刑有關之事項，如共犯、未遂犯、想像競合 犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕及 其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜 合全部罪刑之結果而為比較，予以整體適用。並以「法律有 變更」為因，適用準據法相互比較新舊法規定，而為「對被 告有利或不利」之結果比較。茲分述如下：
⒈刑法第10條第2項關於公務員定義之規定，於前開刑法修正後 ，由「依法令從事於公務之人員」修正為「依法令服務於國 家、地方自治團體所屬機關而具有法定職務權限，以及其他 依法令從事於公共事務，而具有法定職務權限者」、「受國 家、地方自治團體所屬機關依法委託，從事與委託機關權限 有關之公共事務者」等類型。貪污治罪條例亦於95年5月30 日修正、95年7月1日施行，將原第2條規定所稱「依據法令
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