臺北高等行政法院判決
108年度簡上字第155號
上 訴 人 徐裕明即新竹縣私立優葆托嬰中心
被 上訴 人 新竹縣政府稅捐稽徵局
代 表 人 彭惠珠
上列當事人間印花稅事件，上訴人對於中華民國108年9月10日臺
灣新竹地方法院108年度稅簡字第3號行政訴訟判決，提起上訴，
本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
一、上訴人於民國103年至106年托嬰收入所書立之銀錢憑證總金 額分別為新臺幣（下同）349萬6,000元、348萬7,000元、39 7萬8,000元及395萬1,500元。嗣被上訴人辦理107年度印花 稅應稅憑證檢查，查得上訴人103年至106年間未貼印花稅票 之憑證金額分別為46萬6,133元、46萬4,933元、53萬400元 及52萬6,866元，違反印花稅法第8條第1項規定，其103年至 106年度印花稅漏稅額分別為1,864元、1,859元、2,121元、 2,107元，被上訴人乃依同法第23條第1項暨行為時財政部訂 頒之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表 ）規定，以107年9月26日新縣稅法字第1070017314號裁處書 （下稱原處分）對上訴人按漏貼稅額處7倍罰鍰計5萬5,657 元。上訴人不服，循序提起行政爭訟，前經臺灣新竹地方法 院（下稱原審法院）108年度稅簡字第3號判決（下稱原判決 ）駁回其訴，上訴人乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明 ，均引用原判決所載。
三、原判決意旨略以：（一）上訴人有事實欄所載漏貼印花稅票 之行為，為兩造所不爭執。兩造所爭執者限於被上訴人依裁 罰參考表所示，為漏稅額7倍之罰鍰，是否有裁量怠惰之違 法。（二）裁罰參考表係財政部基於主管地位，為統一法令 適用，並使下級稽徵機關決定違章案件處罰金額時，有較具 體之標準可供依循所訂定。該表已就印花稅票貼用不足、不 貼印花稅票、以詐術或其他不正當方法不貼印花稅票等3種 不同違章情節為區別裁量，乃已考量納稅者違反稅法上義務
行為所應受責難之程度、所生影響及違反稅法上義務所得利 益，無違反法律授權裁量之目的，被上訴人據以作成之裁罰 決定，應認屬合法之裁量決定，並無上訴人所稱裁量怠惰之 情形，因此駁回上訴人之訴。
四、上訴意旨略以：上訴人因過失漏貼印花稅票，所漏金額非鉅 ，更已繳清本稅，惟此未經被上訴人依適用裁罰參考表使用 須知第4點規定引為裁量，於審查報告敘明加重或減輕之理 由，逕依裁罰參考表處上訴人所漏稅額7倍罰鍰，未將罰鍰 酌減至法定最低倍數（即所漏稅額5倍），違反納稅者權利 保護法（下稱納保法）第16條第3項，原判決未查，駁回上 訴人之訴，乃有未適用納保法第16條第3項之違背法令云云 。並聲明：廢棄原判決，訴願決定及原處分均撤銷。五、本院核原判決駁回上訴人於原審之訴，結論並無違誤，茲就 上訴理由再予論述如下：
（一）按，印花稅是對於各種契約書或其他文書之作成作為課稅 對象之租稅，其課稅根據乃是此類文書背後伴隨經濟交易 所設定，亦即，此類憑證表現各種經濟上交易，因此間接 的表現其經濟上負擔稅捐能力。應納印花稅之憑證，限於 銀錢收據、買賣動產契據、承攬契據及典賣、讓售及分割 不動產契據4類，於書立後交付或使用時，應由納稅義務 人自行計算並貼足印花稅票（俗稱貼花），若是屬於支取 銀錢之簿、摺，則應按收取數額「逐筆」貼用印花稅票， 不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按 漏貼稅額處5倍至15倍罰鍰，此經印花稅法第5條、第8條 第1項、第23條第1項所明文。而該等規定，為現代法治國 家完成基本國民義務教育之國民，參與應稅憑證之經濟交 易行為時，所不能諉為不知。
（二）第按，裁罰參考表規定，違反印花稅法第8條第1項者：「 「一、貼用不足額者，按所漏稅額處5倍之罰鍰。二、不 貼用印花稅票者，按所漏稅額7倍之罰鍰。三、以詐術或 其他不正當方法不貼印花稅票或貼用不足額者，按所漏稅 額處10倍罰鍰。」該表使用須知第4點︰「參考表訂定之 裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限，而違章情節重大 或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或 最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕理由。」 核此，係稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機關對違反印 花稅法貼花義務之違章案件裁罰金額或倍數有一客觀之標 準可資參考，於眾多可能裁量之因素中，選取以納稅義務 人違反貼花義務之型態，以及所漏稅額多寡，為審酌該等 違章行為應受責難程度、所生影響及所得利益之重要內涵
，作成原則性或一般性裁量基準；至於個案上有特殊考量 必要者，則於使用須知第4點設有例外予以裁量之可能（ 即於原則性或一般性裁量外，另有特殊情節者，可於裁量 基準之外，法定額度之內為斟酌，但須敘明理由），此基 準設定與法律授權目的並無牴觸，並具體實現納保法第16 條第3項：「稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅 法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義 務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」之意旨。被上 訴人捨棄未經裁罰參考表選取之裁量因素（如故意或過失 ），而依該表所示一般性裁量基準作成裁罰，除非有失於 平等原則、誠信原則或比例原則等一般法的規範，即屬依 法行政，無裁量怠惰可言。
（三）上訴人有事實欄所載漏貼印花稅票之行為，業經原判決認 定在案，核與卷證資料並無不合；原判決據此，先說明裁 罰參考表裁量基準之合法性，再肯認被上訴人援引該表所 示一般性裁量基準，就上訴人漏貼印花稅票之行為裁罰， 裁量乃為合法，因此駁回上訴人之訴。核此，揆諸本院首 揭法文及說明，已然實現納保法第16條第3項之意旨，不 因原判決未引據納保法第16條第3項規定，而得指其有不 適用該法令之違誤。
（四）至於上訴人執詞其違章出於過失，且係初犯，指摘被上訴 人未斟酌上開情節，未引據裁罰參考表使用須知第4點規 定予以審酌減輕至最低罰鍰額度（5倍），乃有裁量怠惰 ，再據而指摘原判決未撤銷原處分，乃不適用納保法第16 條第3項云云，純屬對於法律之誤解。蓋，法律既明定罰 鍰之額度，授權行政機關依違規之事實情節為專業上判斷 ，就各案分別為適當之裁罰，此即法律授權主管機關裁量 權之行使，除非其裁量違背誠信原則、平等原則及比例原 則等一般法的規範，構成裁量瑕疵，影響裁量處分之合法 性外，法院不予審查。是法律既許行政機關有權選擇或判 斷之自由，則其所作成之處置，在法律上之評價均屬相同 ，僅發生適當與否問題，而不構成違法，法院係以執行法 的監督為職責，自不能逾越審查權限。被上訴人就罰鍰之 裁量係依裁罰參考表為之，並無違背一般法的規範，已如 前述，上訴人希冀原審取代被上訴人之判斷，再斟酌其他 因素而為最低罰鍰額度之決定，自無可採。
六、據上，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項 、第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決 如主文。
中 華 民 國 109 年 2 月 6 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 程怡怡
法 官 楊得君
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 109 年 2 月 6 日 書記官 李芸宜