臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1308號
109年1月3日辯論終結
原 告 林敏雄
訴訟代理人 蔡玫真 律師
原 告 元利建設企業股份有限公司
代 表 人 蔡建生（董事長）
原 告 兆豐國際商業銀行股份有限公司(即林敏雄、元利建
代 表 人 張兆順（董事長）
共 同
訴訟代理人 趙文銘 律師
陳孟蟬 律師
被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 倪永祖（處長）
訴訟代理人 陳秀蓮
馬魏紫沂
輔助參加人 臺北市政府地政局
代 表 人 張治祥（局長）
訴訟代理人 董彥苹 律師
蔡進良 律師
上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國106年7
月24日府訴一字第10600119200號、第10600119300號、第106001
19400號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
1.被告代表人於108年6月30日變更為倪永祖，並具狀聲明承受 訴訟，應予准許。
2.關於原告訴之變更部分：
A.原告林敏雄所有臺北市大安區金華段 1 小段 2 地號等 30 筆土地（下稱「系爭 30 筆土地」）、原告元利建設 企業股份有限公司（下稱「元利公司」）所有臺北市大安
區金華段 2 小段 963 地號等 69 筆土地（下稱「系爭 6 9 筆土地」），經被告分別核課 105 年地價稅；另元利 公司及林敏雄於 100 年 8 月 18 日以其等所有臺北市大 安區瑞安段 1 小段 219-1、219-5、220-2 及 220-3地號 等 4 筆土地（宗地面積各 2,956 ㎡、1,152 ㎡、3,028 ㎡及 1,304 ㎡，其等 2 人權利範圍各 1/2；下稱「系爭 4 筆土地」）以自益信託移轉登記予受託人即原告兆豐國 際商業銀行股份有限公司（下稱兆豐銀行）；經被告分別 以「兆豐銀行…委託人元利公司」及「兆豐銀行…委託人 林敏雄」為納稅義務人名義，分別核課 105 年地價稅。 參照土地稅法第 3 條之 1、平均地權條例第 19 條之 1 之規定，就原告林敏雄、元利公司上揭土地應合併計算地 價總額，而使系爭 4 筆土地地價稅之核課，與其他系爭 30、69 筆土地有連結互動關係。
B.是以，本案訴訟之重心是針對系爭的 4 筆土地之地價稅 ，但會涉及到原告林敏雄、元利公司全部土地之課稅總額 ，可能會影響到稅的級距；而此部分，被告亦陳明如果 4 筆土地變動，可以職權更正全部土地之地價稅（參本院卷 一 p272）。故原告訴之聲明更正為：「原處分（即繳款 書；管理代號：A20105510501044257500233、A240155105 0100 7216600133；參本院卷一 p28、p29）、復查決定（ 北市稽法甲字第 10630096100 號復查決定書、北市稽法 甲字第 10630096101 號復查決定書、北市稽法甲字第 10 630096102 號復查決定書；參本院卷一 p53、p62、p70） 及訴願決定（府訴一字第 10600119200 號訴願決定書、 府訴一字第 10600119300 號訴願決定書、府訴一字第106 00119400 號訴願決定書；參本院卷一 p77、p85、p93） 均撤銷。訴訟費用由被告負擔」。而對原告聲明之變更， 被告並無意見（參本院卷一 p273），故原告訴之聲明的 變更，程序上應為准許。
二、事實概要：
1.原告林敏雄所有系爭 30 筆土地，經被告核課 105 年地價 稅計 59,739,605 元。原告元利公司所有系爭 69 筆土地， 經被告核課 105 年地價稅計 49,719,852 元。原告林敏雄 、元利公司不服，申請復查，經被告決定復查駁回，仍不服 提起訴願亦經駁回，遂提起行政訴訟。
2.就元利公司及林敏雄於 100 年 8 月 18 日以系爭 4 筆土 地自益信託移轉登記予受託人即原告兆豐銀行。嗣經被告分 別以「兆豐銀行…委託人元利公司」及「兆豐銀行…委託人 林敏雄」為納稅義務人名義，分別核課 105 年地價稅47,34
9,277 元及 47,364,055 元，合計 94,713,332 元。原告兆 豐銀行不服，申請復查，經被告決定復查駁回，仍不服提起 訴願再經駁回，遂提起行政訴訟。
3.並經本院依職權裁定臺北市政府地政局（下稱參加人）輔助 被告參加本件訴訟。
三、就本案審理之說明（準據之法規及爭點之整理）： 1.土地稅法第 3 條：「（第 1 項）地價稅或田賦之納稅義務 人如左：一、土地所有權人。…」第 3 條之 1：「土地為 信託財產者，於信託關係存續中，以受託人為地價稅或田賦 之納稅義務人。前項土地應與委託人在同一直轄市或縣（市 ）轄區內所有之土地合併計算地價總額，依第十六條規定稅 率課徵地價稅，分別就各該土地地價占地價總額之比例，計 算其應納之地價稅……。」第 14 條：「已規定地價之土地 ，除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」第 15 條：「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（ 市）轄區內之地價總額計徵之。前項所稱地價總額，指每一 土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經 核列歸戶冊之地價總額。」第 16 條：「（第 1 項）地價 稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超過土 地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基 本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵： …五、超過累進起點地價二十倍以上者，就其超過部分課徵 千分之五十五。」
2.而實際上更為嚴謹之規範是在平均地權條例，尤其是關於地 價稅之課稅，有兩項重心，其一是〔地價區段〕之劃分，另 一是估計〔區段地價〕：
A.平均地權條例第4條，地價評議委員會，由直轄市或縣（ 市）政府組織之（含民意代表及公正人士）；組織規程由 內政部定之。
B.同條例第 14 條：規定地價後，每二年重新規定地價一次 。但必要時得延長之。重新規定地價者，亦同。 C.第 15 條：直轄市或縣（市）主管機關辦理〔規定地價〕 或〔重新規定地價〕之程序：1.分區調查最近一年之土地 〔買賣價格〕或〔收益價格〕。2.依據調查結果，〔劃分 ：地價區段〕並〔估計：區段地價〕後，提交地價評議委 員會評議。3.計算〔宗地：單位地價〕。註：宗地是地籍 的最小單元，以權屬界線組成的封閉地塊。4.公告及申報 地價，其期限為30日。5.編造地價冊及總歸戶冊。 3.平均地權條例第 16 條：舉辦規定地價或重新規定地價時， 土地所有權人未於公告期間申報地價者，以公告地價 80%為
其申報地價。土地所有權人於公告期間申報地價者，其申報 之地價超過公告地價 120% 時，以公告地價 120% 為其申報 地價；申報之地價未滿公告地價 80% 時，得照價收買或以 公告地價 80% 為其申報地價。第 17 條：已規定地價之土 地，應按申報地價，依法徵收地價稅。應納地價稅額因公告 地價調整致納稅義務人繳納困難者，得於規定繳納期間內， 向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，延期繳納期間不得逾 六個月，分期繳納期間不得逾一年。前項延期或分期繳納辦 法，直轄市及縣（市）政府得依社會經濟情況及實際需要定 之。第 18 條：地價稅採累進稅率，以各該直轄市或縣（市 ）土地 7 公畝之平均地價，為累進起點地價（以各該市縣 市 700 ㎡之平均地價為準）。但不包括工業用地、礦業用 地、農業用地及免稅土地在內。第 19 條為累進課稅之方法 ，其規定相似於土地稅法第 16 條。
4.關於地價稅核課之基礎，就平均地權條例第 15 條所稱〔規 定地價〕或〔重新規定地價〕之程序，首先是分區調查最近 一年之土地〔買賣價格〕或〔收益價格〕。其次是依據調查 結果，〔劃分：地價區段〕並〔估計：區段地價〕後，提交 地價評議委員會評議。就此：
A.土地法施行法（法規）第 40 條： 地價調查估計及土地 建築改良物估價之估價標的、估價方法、估價作業程序、 估價報告書格式及委託估價等事項之規則，由中央地政機 關定之。而地價調查估計規則（法規命令，下稱估計規則 ）第 1 條：本規則依土地法施行法第 40 條規定訂定之 。依本規則所為之地價調查估計，應符合平均地權條例（ 法規）有關規定。
B.估計規則第 3 條：地價調查估計之辦理程序如下：一、 蒐集、製作或修正有關之基本圖籍及資料。二、調查買賣 或收益實例、繪製地價區段草圖及調查有關影響區段地價 之因素。三、估計實例土地正常單價。四、劃分或修正地 價區段，並繪製地價區段圖。五、估計區段地價。六、計 算宗地單位地價。（註這個程序，就是平均地權條例第 15 條之實踐）。第 4 條：地價調查應以買賣實例為主， 無買賣實例者，得調查收益實例。前項收益實例，係指租 賃權或地上權等他項權利，且具有租金或權利金等對價給 付之實例。
C.估計規則第9條：第1項：第3條第2款所定「影響區段地價 之因素」，包括土地使用管制、交通運輸、自然條件、土 地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、工商活動、房 屋建築現況、土地利用現況、發展趨勢及其他影響因素之
資料等。第2項：前項影響區段地價之資料，應依「地價 區段勘查表 」規定之項目〔勘查〕並〔填寫〕。故〔填 寫之內容及資料〕要詳實到足以呈現〔勘查之過程及結果 〕的完整性。
D.估計規則第21條，估計〔區段地價〕之方法如下： 〔有〕買賣或收益實例估計正常單價之區段，以調整至估 價基準日之實例土地正常單價，求其中位數為各該 區段之區段地價。
〔無〕買賣及收益實例之區段，應於 [鄰近] 或 [適當] 地區：
〔選取〕二個以上使用分區或編定用地相同，且依前款估 計出區段地價之區段，作為〔基準地價區段〕， 按「影響地價區域因素評價基準表」及「影響地 價區域因素評價基準明細表」，考量價格形成因 素之相近程度，修正估計〔目標地價區段〕之區 段地價。
〔無法選取〕使用分區或編定用地相同之〔基準地價區段 〕者，得以「鄰近使用性質類似」或「其他地價 區段」之區段地價修正之。
註：
〔區段地價〕之〔估計過程〕及〔決定理由〕，應填載於 「區段地價估價報告表」。
5.參照土地稅法第 14、15、16 條及平均地權條例第 17、18 、19 條之相關規定（即上開估計規則之規定）： A.經本院整理原告主張之爭議（參見本院卷二P281）： 1.調幅為全市平均之7.5倍，違反平等原則。 2.以建築正在興建中，而課予較重的稅捐，違反量能課稅 原則。
3.以能否使用更多的公共設施或可否收益或容積率或土地 改良完成與否作為比較，也不該課較重的稅捐，否則違 反比例原則。
4.並未制定臺北市地價及標準地價評議委員會組織自治條 例，有違釋字第527 號，所以現行的組織規程，違反法 律保留。
5.將系爭土地獨立於鄰地，另外劃出176-7 的地價區段， 違反差別待遇，同時違反跨不同使用分區的興建案，應 該於取得使用執照後始得劃為單一地價區段。
6.176-7 的地價區段在區段地價的評價上，並不符合毗鄰 地區的選擇，而有違地價調查估計規則第21條。 7.地價調查估計規則是由土地法施行法之授權，違反法律
保留及授權明確性原則。
8.參加人僅蒐集買賣實例後即據以估計區段地價，逕而決 定土地公告現值，再依公告現值一定比例決定公告地價 （28% ），顯屬行政恣意及判斷瑕疵，顯屬違反平均地 權條例第15條、第16條。
9.關於影響地價地區因素評價基準明細表例如自然條件差 異調整，捨近求遠，有明顯的判斷瑕疵，以及法規上並 無所謂單一地價區段之區段類型，關於其他影響因素（ 本院卷二第46頁）之使用強度，就是建蔽率跟容積率的 考慮是重覆的評價，不應考慮而考慮的是房屋現況、建 物規劃設計、宗地配置狀態，這些都是建物的價格部分 ，應從地價中減除，不應由此來論地價的高低。 10.參加人沒有調查第44號及176-3 號地價區段有無收益實 益，逕自選取較遠但有買賣實例之第12號、第49號作為 基準地價區段，有違行政程序法第9條之注意義務。 11.被告不得以原告購得土地時每坪單價約406 萬而認為本 案系爭土地應課較高的稅捐，明顯有違不當聯結禁止之 原則。
B.由於地價稅之課徵，有諸多基礎內容是參加人之職責，而 此又涉及到本院審查之範圍及審查之密度，故就兩造及參 加人均認同之爭點內，為攻擊防禦之重心（尤其是爭點涉 及參加人職責部分）。
四、原告主張：
1.關於地價稅之稅基量化：
A.不動產稅可分為「所得稅類型」及「財產稅類型」。「所 得稅類型」之不動產稅，係以交易價格構成之交易所得為 客體，以交易價格為稅基之計算基礎。「財產稅類型」之 不動產稅，例如地價稅，雖名為地價稅，然實為以土地孳 息為客體之孳息稅，而非以土地本身之價值作為稅捐客體 之本體稅，其所稱之「地價」應指將其孳息資本化所得之 價值，而非其交易價格。在地價稅之稅基的評價，特別必 須注意，不可被「地價」之稱謂誤導，理解為其交易價格 ，而沒有正視地價稅中之「地價」應該是將租金資本化計 得之土地價值。二者所對應之負稅能力不同。「交易價格 」所對應者為土地承受人能負擔之資本價格。由「孳息之 資本化計得之土地價值」所對應者為承租人或土地使用人 能負擔之租金。
B.是故，客體既然不同，其稅基之評價基準自亦不得混淆。 決定土地孳息高低者，為土地使用人，特別是承租人得以 負擔市場租金之能力。當脫離租金之過高的地價稅，經過
轉嫁構成租金之一部分進而墊高租金時，必然影響租賃市 場對於土地之需求，導致承租人退出市場、店面閒置。正 如臺北市東區，即因租金過高超過承租人負擔能力而紛紛 關店，影響該區域經濟發展。此與土地交易價格如果過高 會影響其流通之情形，對經濟之影響雖有不同，但都至關 重要。是故，在地價稅之稅基的計算基礎－公告地價－之 評定，特別不得與租賃市場脫鉤，以避免竭澤而漁。因此 ，公告地價之評定，首重一區域內土地租賃之應有收益價 格，並應注意與同一供需圈內毗鄰土地間之平衡，不適合 以土地之買受價格較高、容積率較高甚至是房屋建築現況 較佳等種種似是而非之理由，影響公告地價之評定，進而 使得依據錯誤評價之稅基所計徵之地價稅，侵害土地所有 人財產權，或透過轉嫁至承租人一方，影響整體經濟發展 。
2.關於法院審查之準據：
A.最高行政法院判決指出，現行土地稅法制就稅基之量化， 存在立法缺漏（「……地價稅與土地增值稅之稅基量化， 其估價標準應有所差異。其中地價稅之稅基量化，應以『 土地在同一稅捐週期內，因使用收益所得獲致之潛在收益 總量』為準。而土地增值稅之稅基量化標準，在收入部分 ，原則上應採取『土地實際交易價格』……我國現行土地 稅法制之立法缺漏在於：沒有明文規定『規定地價』與『 公告現值』之上述估價判準（前者要以『土地在稅捐週期 內如有使用可獲致收益之總量』為準；後者要以『土地交 易市價』為準。不過在法律解釋上應貫徹前開法理原則。 」最高行政法院 107 年度判字第 624 號判決意旨參照） 。
B.平均地權條例第 15 條及估計規則第 3 條第 2 款關於應 調查「買賣價格『或』收益價格」、「買賣『或』收益實 例」之文字用語，應貫徹「不同種類稅捐，其稅基量化之 估價標準應有所不同」之法理原則而為為解釋。地政實務 上概以「買賣實例」作為公告地價之參考資料之作法未盡 符合地價稅之事物本質，將導致估價結果偏離按土地租金 (孳息 )資本化計得之土地價值。本件地政機關在行政作 業過程中有欠缺授權依據及違法、恣意判斷之瑕疵，導致 評定之公告地價有違反平等原則、比例原則及不當連結禁 止原則之情形，而稅捐機關依該公告地價作為稅基量化之 依據課徵地價稅，課稅處分亦有違反租稅公平原則、量能 原則及實質課稅原則。
3.關於法院可審查之範圍：
A.就地價調查估計規則有違憲疑義、有行政恣意、不當及違 法之瑕疵，故應撤銷系爭土地 105 年公告地價，此部分 應為本案審理的範圍。
B.對於「公告地價」，依臺北市政府 107 年 5 月 7 日府 地價字第 10700386800 號函（參原證 7）：「……二： 臺端（貴公司）就本案土地 107 年公告地價，依土地法 第 154 條提出異議一案，業經提交本市地價及標準地價 評議委員會（下稱地評會）第 73 次會議評議，經會議決 議：『請作業單位函詢內政部釋示確認本會執掌是否有權 受理公告地價異議之評議。』，爰以本府 107 年 4 月 9 日府授地價字第 10731057200 號函請內政部釋示，復經 內政部 107 年 4 月 23 日台內地字第 1070415522 號函 釋略以：『……公告地價係依平均地權條例第 15 條…… 規定辦理，是以，公告地價為宗地單位地價，其地價查估 作業流程及性質與土地法之標準地價不同，且公告地價為 行政規則，非行政處分，自無土地法第 154 條規定之適 用。』故依上開函釋，公告地價查估作業流程及性質與土 地法之標準地價不同，且公告地價為行政規則，非行政處 分，並無土地法第 154 條規定之適用，先予敘明。」是 以，臺北市政府依據內政部函釋，採「公告地價」屬於行 政規則非屬行政處分，且土地所有權人依現行規定尚無從 對公告地價提出異議或救濟之見解。
C.而在臺北市政府採前開見解的情況下，當土地所有權人認 為公告地價有違法、不當之情形，導致地價稅課稅處分有 失公允，侵害憲法所保障之財產權時，當如何救濟？可參 考 101 年度高等行政法院法律座談會提案十（附件 13） 對於「直轄市或縣、市政府依平均地權條例第 46 條規定 ，於每年所為『土地現值』之公告是否為行政處分、能否 對該公告提起行政救濟」之研討所採的見解。亦即，應認 為，基於「公告地價」在現行地政及稅捐稽徵實務上之作 用主要是作為土地所有權人申報地價之參考，其公告時對 土地所有權人尚未發生直接影響，而是在稅捐稽徵機關按 照申報地價編造之地價冊及總歸戶冊計算地價稅稅基、依 法徵收地價稅時，始對土地所有權人發生直接、實際之法 律效果，故應許土地所有權人在對地價稅課稅處分不服提 起爭訟時，一併主張公告地價有違法、不當之情形，由法 院一併審查公告地價之作成是否合法。
D.針對「人民對於多階段行政處分之最後作成行政處分之機 關提起訴訟時，行政法院之審理範圍為何？」部分，行政 法院之審理範圍應不限於最後階段之行政行為，應包含各
階段行政行為（請參 91 年判字第 2319 號判決；原證 8 ）：「行政處分之作成，須二個以上機關本於各自職權先 後參與者，為多階段行政處分，此際具有行政處分性質者 ，原則上為最後階段之行政行為，即直接對外發生法律效 果部分。人民對多階段行政處分如有不服，固不妨對最後 作成行政處分之機關提起訴訟，惟行政法院審查之範圍， 則包含各階段行政行為是否適法。」）。正如本件情形， 地價稅之課稅處分，既必須以參加人編造之地價冊及總歸 戶冊為稅基量化之基礎，被告對於公告地價、申報地價並 無決定權，且直接對原告發生法律效果者實際上則為最後 由被告作成之地價稅課稅處分，故本件應屬一多階段行政 處分。縱使實務上對於公告地價之定性（究為行政處分、 行政規則）尚有不同意見，然依前開判決要旨，原告對被 告提起本件訴訟，法院審查範圍應可包含前階段由參加人 作成之公告地價是否適法，應無疑義。
4.關於系爭土地漲價之幅度：
A.系爭土地 102 年公告地價為143,000元/㎡，105 年公告 地價卻調漲為323,000元/㎡，調整幅度高達 226%，為全 市平均調幅（ 30.38%) 之 7.5 倍；另系爭土地 105 年 公告地價為毗鄰土地公告地價之 2.81 倍、調幅為毗鄰土 地之 1.64 倍，衡諸臺北地區租金收入構成之平均所得之 成長，不可能於毗鄰地間有如是倍數之畸形成長。是其調 幅顯然有違平等原則及比例原則。被告機關據以核計本件 地價稅為 9,471 萬 3,332 元違反租稅公平原則、量能課 稅原則及比例原則。（針對爭點 1、2、3 部分）。 B.系爭土地 105 年公告地價為 323,000 元 / ㎡，而與系 爭土地同樣位於建國南路二段、臨大安森林公園乙側之臨 路或裡地土地之公告地價則分別為 115,000 元 / ㎡、15 9,621 元 / ㎡、172,607 元 / ㎡（附件 2）。系爭土地 105 年公告地價為毗鄰土地之 1.87 倍至 2.81 倍；且從 調幅方面作比較，毗鄰之數筆土地自 99 年、102、105年 以來，公告地價每次調整幅度均相同分別為113%、111%、 138%，九年來總調幅為 173%，惟獨系爭土地公告地價之 調整幅度與眾不同，99 年、102 年、105年調整幅度分別 為 155%、130%、226%，九年來總調幅達455%。系爭土地 105 年公告地價調整幅度為毗鄰土地之1.64 倍、九年來 公告地價之總調幅為毗鄰土地之 2.63倍。系爭土地在 10 2 年至 105 年間種種影響區段地價之客觀事實因素均無 任何改變，故應無調整公告地價及地價稅之理由；另比較 系爭土地與毗鄰土地在各項影響地價區段之條件亦無不同
，故系爭土地與毗鄰土地在公告地價及調整幅度之差別待 遇，顯然欠缺合理正當之依據。
5.關於土地使用之評價：
A.參加人以系爭土地之土地使用管制（使用分區、建蔽率及 容積率）、土地使用現況、房屋建築現況及其他影響因素 與毗鄰地區土地不同而作為差別待遇之理由，有重複評價 、違反比例原則、估計規則第21條第4項及《影響地價區 域因素評價基準》第2點規定，與基於錯誤之事實而為評 價之判斷瑕疵（針對爭點3、9）。
B.參加人以系爭土地之「土地使用管制（使用分區、建蔽率 及容積率）」、「土地利用現況」、「房屋建築現況」及 「其他影響因素」與毗鄰地區土地不同，作為差別待遇之 理由，有重複評價、違反比例原則、估計規則第 21 條第 4 項及《影響地價區域因素評價基準》第 2 點規定，與 基於錯誤之事實而為評價之判斷瑕疵。
參加人於 108 年 8 月 8 日答辯狀第 13 頁泛稱：「… …考量屬同一所有權人，且為同一建築基地，無論是在平 均法定容積率 (278%)、臨路條件 (70M)、房屋建築現況 (31 樓、35 樓 )及其他影響地價因素等條件，多優於毗 鄰地價區段，故依地調規則第 18 條規定，將上開地價相 近、地段相連、情況相近之土地單獨劃為同一地價區段… …於法並無違誤。」
C.然查參加人主張因「使用分區」不同而為差別待遇應無理 由；系爭 4 筆土地中，第 219-5、22 0-3 地號土地與毗 鄰第 218-1 地號土地使用分區均屬第三之二種住宅，而 第 219-1、220-2 地號土地與毗鄰第 218、216、216-1 地號土地使用分區則均屬第三種住宅。因此，若是考量使 用分區之差異，則系爭土地中第 219-5、220-3 地號土地 應與毗鄰第 218-1 地號劃屬同一地價區段（即同屬第 44 號地價區段）、適用相同公告地價；而第 219-1、220- 2 地號土地應與毗鄰第 218、216、216-1 地號土地劃屬 同一地價區段（即同屬第 176-3號地價區段）、適用相同 公告地價，方符合邏輯，而非像現在，將分屬不同使用分 區之土地逕劃為同一地價區段，並認定其公告地價遠高於 毗鄰之相同使用分區土地。
D.參加人主張因「容積率」較高，而為差別待遇應無理由； 土地「容積率」之高低，多半係建築設計配合主管機關都 市計畫、環境景觀規劃或以其他對價換取之容積獎勵有關 ，是故，不宜將容積率再納入作為評估地價的項目之一， 否則將有重複評價之虞。在本件縱使認同將【容積率】作
為評估地價的項目之一，且按允建容積率之高低排序與按 公告地價之高低排序顯不相當。參加人主張因系爭土地上 「土地利用現況」而為差別待遇應無理由；依「土地利用 現況」乙欄所呈現之資料，系爭土地應與毗鄰第 176-3 號地價區段性質相同或最為相近，不可能得出排除以毗鄰 第 176-3 號地價區段作為比較基準，而選取距離甚遠之 第 12 、49 號地價區段為基準地價區段之結論。參加人 主張因系爭土地上之「房屋建築現況」為差別待遇應無理 由；估計規則第 10 條至第 14 條定有關於建物現值之估 計程序，並規定在計算土地正常買賣價格時，必須扣除土 地上建物之現值及建物正常買賣利潤；土地上之房屋建築 現況究竟為高級住宅或中古公寓，絕不應作為評定地價之 考量因素。內政部 103 年 7 月 7 日修正公布、9 月 2 日生效之「影響地價區域因素評價基準（參附件 21）第 2 點規定已將 92 年訂定版本（附件 22）中之「房屋建 築現況」等文字刪除，明顯有意禁止再將「房屋建築現況 」作為評價土地之因素。故參加人再行主張系爭土地之房 屋建築現況為 31 層及 35 層高級住宅大樓，而毗鄰土地 則以中古公寓、20-30 年華廈與國宅為主作為差別待遇之 理由，顯已違反估計規則第 21 條第 4 項及影響地價區 域因素評價基準第 2 點規定，且係錯誤之事實而為判斷 ，有判斷之瑕疵。
6.關於地價之評議：
A.臺北市地價及標準地價評議委員會（下稱地評會）應屬非 依法成立之組織，其行政行為應屬無效；縱認為其為合法 成立之組織，然因地評會對於本件公告地價之評議過程有 流於形式之情形，故應不得主張有判斷餘地進而限制法院 之審理（針對爭點 4 部分）。
B.雖平均地權條例第4條規定：「本條例所定地價評議委員 會，由直轄市或縣（市）政府組織之，並應由地方民意代 表及其他公正人士參加；其組織規程，由內政部定之。」 而內政部也定有《地價及標準地價評議委員會組織規程》 供參；然依司法院大法官解釋 527 號解釋意旨，僅在為 因應業務需要下，得容許於過渡期間內由各該地方行政機 關先行依其他規定任命人員，最終仍須由地方立法機關依 據中央主管機關擬定之準則，制定組織自治條例作為法源 依據。經查，臺北市多年來怠於送請議會制定《臺北市地 價及標準地價評議委員會組織自治條例》，逕依內政部訂 定《地價及標準地價評議委員會組織章程》及《地價及標 準地價評議委員會評議會議作業規範》為法源依據，有違
反釋字第 527 號解釋意旨及《地方制度法》第 28 條之 規定，違反法律保留原則。又因地評會應屬非法定之組織 ，其所作成之行政行為，應屬無效。退步言之，縱認為地 評會為合法組織，本件關於地評會評議之公告地價，亦不 得主張有判斷餘地而拒絕受法院之審理。
C.臺北市政府105年度地評會之相關會議紀錄（附件20）： 第58次會議中表示公告地價以公告土地現值比例 22%、 28%、33% 等三個調整方案來進行討論；在第 59 次會議 中表示「全市 4,155 個地價區段之劃分及各區段之地價 ，提送下次委員會議評議。」，在第 60 次會議雖排有第 二案「評議本市 105 年公告地價評議表及地價區段圖」 惟該次會議待討論之案由多達 12 案，會議從上午 9 時 開始進行至 10 時 20 分，共計 80 分鐘即結束，每案平 均評議時間僅為 6~7 分鐘，委員需在 6~7 分鐘內完成臺 北市 4,155 個地價區段及公告地價之審查評議，難為實 質審查。故臺北市區段地價及公告地價之決定，非由「具 備專業性、多元代表性之地評會委員」所決定，實際上是 由參加人承辦地價調查業務人員所決定。被告及參加人以 地評會委員之組成專業多元，綜合各該委員意見所為之評 議結果所作成公平及專業之決定，具有高度之公正性及可 信度，要求行政法院應尊重其有關公告地價之判斷云云， 應不可採。
7.關於地價之調查：
A.估計規則由土地法施行法概括授權訂定，違反法律保留及 授權明確性原則（針對爭點 7 部分）。而地價調查為「 公告地價」之地價調查，應調查「土地之孳息」、「土地 之收益實例」。參加人怠於調查蒐集土地收益實例，僅調 查蒐集買賣實例，使公告地價之評定結果不符合地價稅之 事物本質，違反「不同類型稅捐之稅基量化其估價標準應 有所差異」及「不當聯結禁止」之法理原則及《平均地權 條例》第 15 條之法理解釋，並已增加《平均地權條例》 第 15 條所無之限制，違反憲法第 19 條租稅法律主義及 法律保留原則。參加人僅蒐集買賣實例作為估價資料決定 土地公告現值，再依公告現值一定比例決定公告地價為公 告現值之 28%，有違平均地權條例第 15 條規定之法定程 序，顯屬行政恣意，不符合地價稅之事物本質並有違不當 連結禁止原則（針對爭點 8 部分）。
B.公告地價屬於涉及地價稅稅基之計算標準，並非僅屬執行 地價稅法規定之細節性或技術性事項，而係影響人民應納 稅額及財產權之實質且重要事項，其查估應以法律或法律
具體明確授權之命令定之，否則將有違反憲法第19條及租 稅法律主義之意旨。土地稅法與平均地權條例為地價稅課 徵之法律依據，然該二法律對於公告地價之查估均無具體 明文之規定，現行實務以估計規則作為公告地價調查、估 計之作業依據。然而估計規則是由土地法施行法第40條授 權訂定，而土地法施行法並未載明授權中央政機關訂定估 計規則為地價調查、估計之目的、用途何在，亦不符合授 權明確性原則之要求。基此，估計規則之法源地位充其量 應僅屬於行政規則。
C.雖平均地權條例第 15 條及估計規則第 3條文字規定為「 調查買賣『或』收益實例」，但在法律解釋上，由於「地 價稅」與「土地增值稅」及「房地合一交易所得稅」等以 買賣交易價格衡量應稅所得並以之為稅捐客體之所得稅本 質上有所不同，為貫徹「不同類型稅捐之稅基量化其估價 標準應有所差異」之法理原則，「公告地價」既然作為「 地價稅」之量化基礎，則在估價上即應確實調查、蒐集「 收益實例」、掌握土地之潛在應有收益資料，不應逕以「 買賣實例」為依據。承上估計規則第4條第1項規定：「地 價調查應以買賣實例為主，無買賣實例者，得調查收益實 例。」及《臺北市實施地價調查估計作業規定》第 3 點
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