營業稅
高雄高等行政法院(行政),訴字,107年度,494號
KSBA,107,訴,494,20191226,1

高雄高等行政法院判決
107年度訴字第494號
民國108年12月5日辯論終結
原 告　加峰有限公司
代　表　人　劉佩姍
被 告　財政部高雄國稅局

代　表　人　蔡碧珍
訴訟代理人　陳尤芬
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國107年8月16
日台財法字第10713931200號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下︰
　　主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
壹、程序方面
被告代表人原為洪吉山，嗣於本件訴訟繫屬中，變更為蔡碧 珍，茲具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。貳、實體方面
一、爭訟概要：
緣被告依據查得資料，以原告於民國103年9月至104年2月進 貨，取具非實際交易對象丞甫科技有限公司（下稱丞甫公司 ）開立之不實統一發票27紙【其上記載銷售額共計新臺幣（ 下同）7,333,866元，營業稅額366,695元】，作為進項憑證 ，據以申報扣抵銷項稅額，致生逃漏營業稅之結果，經審理 違章成立，於減除自違章行為發生日起至查獲日止各期累積 留抵稅額最低數89,607元後，發單補徵營業稅額277,088元 ，並就行為罰與漏稅罰擇一從重處罰，惟依行政罰法第24條 第1項但書規定，裁處額度不得低於各該規定之罰鍰，乃裁 處罰鍰366,693元（復查決定誤植為366,695元）。原告不服 ，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起 本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明︰
㈠主張要旨︰
⒈原告與丞甫公司之交易過程：
⑴因為中國客戶需要面板，原告實際負責人劉韋克在103 年與香港鑫榮科技有限公司（下稱香港鑫榮公司）負責 人陳耀(陳耀是中國人不是香港人)，經朋友介紹認識了 在新竹開立工廠的丞甫公司實際負責人徐德源(稱謂阿



達)、管理財務的徐德光。原告曾先前往丞甫公司設立 在苗栗縣○○鎮○○路00號之工廠（約1千多坪），參 觀與會談2、3趟，該工廠裡面有機台、大批面板和大批 廢鐵，丞甫公司亦出示進口報單表示會從國外進口面板 來臺灣維修，且也有向原告出示工廠登記證，經原告向 同行打聽丞甫公司之信譽，皆獲不錯之評價。則在幾次 付款、價格、出貨與測試面板及驗貨時間等各方面洽談 後，雙方達成協議並開始有生意往來。
⑵原告每次向丞甫公司購買面板時，劉韋克會親自到工廠 先驗貨確定每片面板品質後，再委託貨車(俗稱回頭車) 將面板運至原告。在雙方幾次的接洽當中有談到下貨條 件，因為貨物必須送到中國深圳寶安，之後客戶在中國 深圳寶安測試驗貨，當客戶驗完貨之後，客戶會以分批 的方式將貨款以西聯匯款方式匯到臺灣，但因中國匯款 有限制，所以有時候會用不同人的名字方式匯款到臺灣 ，原告收到貨款之後提領現金，就會到丞甫公司支付貨 款，且由徐德光簽收。因此，丞甫公司徐德光會先開估 價單給原告，之後付款時原告會拿當時所開立的估價單 上面的金額支付貨款給丞甫公司(貨款總金額扣除載貨 時已支付的現金剩餘尾款金額)，而丞甫公司再開三聯 式發票和簽收單給原告。一開始原告有跟丞甫公司實際 負責人徐德源討論過，因為出口是免稅，是不是可不開 發票，但徐德源說發票一定要開，因為丞甫公司進口要 繳稅金，故由徐德光開立發票給原告。之後也有跟徐德 光談到三聯式發票必須要開立數量、單價、明細，但是 徐德光表示這樣子列明細的話，每次就必須開很多張發 票很麻煩，所以他們有請教會計師三聯式發票品名的部 分是否能以一批的方式開立，會計師說可以，故發票全 都開一批的方式，基本上很多人開發票也都是以一批的 方式開立，所以就依丞甫公司的方式開立發票。 ⑶因原告還沒進口面板維修以前，都是跟丞甫公司購買面 板，後來結算發現購買面板的價格過高，加上包裝運輸 出口費用這成本過高，而且利潤微薄，又因為香港鑫榮 公司之客戶需求量較大，所以經由香港鑫榮公司在中國 接洽好後，由原告進口面板到臺灣維修後再出口給香港 鑫榮公司，就這樣開始陸續由進口維修後再出口到香港 給香港鑫榮公司的客戶，所以和丞甫公司生意往來大約 僅半年的時間。
⒉原告營業地址距離丞甫公司甚遠，需一段期間分次提領現 金再一次支付貨款：




⑴原告時常往來桃園高雄兩地載貨，且每次出門載貨都會 提領現金支付貨款，故丞甫公司要原告每次去載貨時先 支付一些貨款，一部分結算後再一次將貨款付清，所以 每次去丞甫公司載貨，原告會先提領部分現金去載貨， 而非一段期間分次提領現金再一次支付貨款，而是一段 期間分次提領現金支付貨款，等結算貨品數量無誤後再 結清尾款。
⑵因原告是一般小型企業，在買賣收付貨款間一般都以現 金交易、估價單、簽收單作為交易憑證，且週轉資金有 限，故通常去載貨時所支付的現金並非一次載貨貨品的 全額而是一部份。
⑶又原告需將貨品運輸出口，等待客戶收到貨品後開始驗 貨，又驗貨需要一一測試貨品所費耗時，故客戶會先將 驗好的部分貨款以西聯匯款匯至臺灣，待原告收到貨款 後，才會陸續再支付給丞甫公司。
⒊對於車輛運送之具體相關詳述：
一般貨量不大時，原告會以自己的小貨車去載，但貨量較 大時，則會隨機委託回頭車將貨物載回高雄(因為回頭車 的價格較為便宜原告比較能負擔)。
㈡聲明︰被告核定補繳103年、104年營業稅366,693元及罰鍰3 66,693元之處分及訴願決定均撤銷。
三、被告答辯及聲明︰
㈠答辯要旨︰
甲、本稅部分：
⒈本件爭點為原告是否與丞甫公司有進貨交易之事實（至原 告之銷項去路尚非本件爭點）：
⑴金流面：103年發票資金往來明細(原處分卷1第161頁) 所載，103年9月2日發票金額455,173元，於103年9月4 日合庫現金提款200,000元；103年10月6日合庫現金提 款100,000元；103年10月27日西聯提款301,480元，支 付貨款日期103年10月30日。原告提供「貨款簽收」(原 處分卷1第19頁)所載，發票日期104年1月8日、16日及2 5日貨款金額共532,560元，支付貨款日期為104年2月2 日，經比對交通部高速公路局委託遠通電收股份有限公 司提供原告車輛（車號：AJA-2801）之通行明細，該車 於104年1月8日上高速公路(水上-嘉義系統至麟洛-竹田 系統)；104年1月16日、25日及2月2日並無上高速公路 紀錄。是原告主張104年1月8日、16日及25日至丞甫公 司自行載貨及104年2月2日以現金支付貨款532,560元一 節，與所提供文件及被告依其主張調查之車輛通行明細



證據不合。
⑵物流面：
A.原告主張向丞甫公司進貨，係利用原告負責人劉佩姍 車輛(車號：AJA-2801)自行去丞甫公司載運商品。經 被告比對車輛（車號：AJA-2801）之通行明細，與原 告提供「貨款簽收」(原處分卷1第15-16頁)所載略以 ，104年2月16日取得發票(發票號碼：NN00000000； 金額總計131,880元)支付丞甫公司貨款237,930元。 然車號：AJA-2801之車輛通行明細，當日7時16分係 自高雄五甲系統(連接台88)上國道一號高速公路北上 ，13時11分至桃園-林口(文化北路)，復於19時25分 自林口(文化北路)-桃園上國道一號高速公路南下， 23時59分至岡山-楠梓(旗楠路)，該車當日行經高速 公路苗栗及頭份等通行路段，均無下交流道紀錄。是 原告所訴，與具體客觀事證不合。另原告復又主張， 載貨實際上有叫回頭車，驗貨的部分有請臨時工一節 ，惟請原告提供叫回頭車之託運單及憑證，迄今付之 闕如。
B.此外，原告103、104年度營利事業所得稅結算申報所 附之損益及稅額計算表，其中「薪資支出」及「運費 」均列報為0元，故原告所訴，核難採信。是以，原 告與丞甫公司營業地址分別在高雄市與苗栗縣，而交 易貨品為舊電腦面板等非高單價產品，且交易金額達 700萬餘元，是系爭貨物如何從苗栗縣運回高雄市維 修之物流部分，為客觀存在之事實，且無難以證明之 事由，倘原告與丞甫公司確實有實際買賣交易，原告 自應提供就其有利證據(真正運送貨物之車輛車牌號 碼及託運單)，惟原告迄今仍未提出運送貨物之具體 事證，主張交易為真實，自難採信，又被告已依職權 善盡調查義務，仍查無原告與丞甫公司有實際交易之 事證，併予敘明。
⑶憑證面：由原告提供「貨款簽收」(原處分卷1第19頁) 所載，發票日期104年1月8日、16日及25日貨款金額共5 32,560元，支付貨款日期為104年2月2日，觀其進貨發 票日期與支付貨款日期先後次序，與其陳述交易經過不 符。
⑷帳簿記載：原告104年度進貨帳(原處分卷2第489頁)記 錄同品名之進貨數量與單價，均與原告108年5月8日答 辯狀所提供之丞甫公司銷售單不符（本院卷2第255-259 頁）。而原告所附「包裝及整理貨品的相片」(本院卷2



第145-147頁)，究為何時、何地所拍、整理貨物者為誰 ，均未說明。且該照片環境與被告於108年6月11日至原 告營業地址即高雄市○○區○○路000巷0號1樓所拍之 照片迥異，有照片可稽（本院卷2第261-269頁）。 ⒉證人證詞難以採信：
⑴證人徐德源稱買面板的人尚需回去測試後，再付款；惟 原告103年及104年度無聘僱員工，如何測試約3萬餘台 面板。徐德源另稱菜車(貨運回頭車)至其廠，載運原告 所購買的面板，沒有菜車司機之簽收一節，亦與一般貨 運有託運單之商業習慣不合。
⑵證人徐德光之證詞，與其收取貨款、開立發票憑證及貨 款簽收憑證不合。
⑶再者，2位證人表示，只認識劉韋克，發票要開給誰， 都是劉韋克說的。另查，劉韋克除為原告之實際負責人 外，尚有向丞甫公司買鐵，賣給游騰勝，亦曾有拿過正 炘科技有限公司(負責人劉雅筑，為劉韋克之女)、丞甫 公司及原告的發票賣給游騰勝充帳抵稅；游騰勝於105 年1月8日坦承其經營之大輿實業有限公司與大輿資源回 收有限公司與丞甫公司並無交易往來，劉韋克拿丞甫公 司發票並以發票金額的6.5%賣給渠，用以持作公司進項 抵稅用等語(原處分卷1第58頁)，綜觀上情，劉韋克買 賣貨物有未依規定取得及給與憑證情形，至為明灼。 乙、罰鍰部分：
本件被告查得資料，以原告為營業人，應當知悉營業行為 ，應取具實際交易對象憑證，並開立銷貨憑證交付予實際 交易對象等規定，惟原告於103年9月至104年2月間進貨未 取得合法憑證，卻取具非實際交易對象丞甫公司開立之不 實統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額366,695 元，致生構成加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法) 第51條第1項第5款所定逃漏營業稅277,088元之違章，核 有過失，且亦無同法條第2項免罰規定之情形，自應論罰 。按行政罰法第24條第1項規定，應依營業稅法第51條第1 項第5款規定，按所漏稅額277,088元處最高5倍之罰鍰1,3 85,440元，與依稅捐稽徵法第44條規定，皆經查明認定應 自他人取得憑證而未取得之總額7,333,866元計算5%之罰 鍰366,693元，兩者相較從重者，應以營業稅法第51條第1 項第5款規定為處罰之法據。又原告未於裁罰處分核定前 補繳稅款，參據裁罰倍數參考表關於營業稅法第51條第1 項第5款規定，其違章情節雖按所漏稅額277,088元處1倍 之罰鍰277,088元，然因行政罰法第24條第1項但書規定，



不得低於各該規定之罰鍰最低額即裁處之額度，不得低於 依稅捐稽徵法第44條處罰鍰366,693元，乃裁處罰鍰366,6 93元，考量原告之違章情節而為適切之裁罰，屬適法允當 。
㈡聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點：
㈠原告與丞甫公司間是否有進貨交易之事實？
㈡罰鍰部分：被告就行為罰與漏稅罰從一重，以營業稅法第51 條第1項第5款處罰，是否允當？
五、本院的判斷：
㈠原告與丞甫公司間無進貨事實，被告對其為補稅處分並無違 誤：
⒈應適用之法令及舉證責任之說明：
⑴法令部分：
A.營業稅法第15條第1項及第3項規定：「（第1項）營 業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期 應納或溢付營業稅額。（第3項）進項稅額，指營業 人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第 33條第1款規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額 者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證 ：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統　　　　　一發票。」第51條第1項第5款規定：「納稅義務人，　　　　　有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5　　　　　倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅　　　　　額者。」
B.營業稅法施行細則第52條規定：「本法第51條第1項 第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵 之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申 報退抵稅額者。本法第51條第1項第1款至第6款之漏 稅額，依下列規定認定之：一、……二、第5款，以 經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅 款為漏稅額。」
⑵舉證責任：
按稅法上客觀舉證責任，進項稅額涉及稅捐債權之成立 ，計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅 捐債務之消滅事實，故有關進項稅額之存在應由主張扣 抵之納稅義務人負舉證責任，其必須證明「進貨事實」 之真實性。又有關真實之交易及交易之書面資料，係由 營業人作成，交易之對象實際營業人知之最詳，交易之 書面資料又完全由其所掌握，基於「證據資料掌握」與



「舉證便利」等因素對舉證責任分配法則之影響，均應 由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開 立統一發票之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申 報扣抵之營業人負舉證責任，合先敘明。
⒉經查，本件被告依財政部中區國稅局告發書以訴外人徐德 運為丞甫公司登記負責人，徐德源為該公司實際負責人， 渠等基於明知不實之事項而填製會計憑證及幫助他人逃漏 稅捐之犯意，於103年1月至104年12月期間，無銷貨事實 ，竟虛開立不實統一發票42紙，銷售額8,976,604元，予 原告等4家營業人充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，涉 嫌幫助他人逃漏稅捐（見原處分卷1第44-65頁），被告審 認原告前揭期間所取具非實際交易對象丞甫公司開立之不 實統一發票27紙，作為進項憑證，並據以申報扣抵銷項稅 額，虛報進項稅額366,695元（見原處分卷1第53-54頁） ，減除自違章行為發生日起至查獲日止各期累積留抵稅額 最低數89,607元後，補徵營業稅277,088元（見原處分卷1 第72頁），有上開原查核資料在卷可參，原告雖以與丞甫 公司間確實有回收電腦面板之交易，然依上開營業人應就 屬減項之進貨事實、真實交易對象負舉證責任之說明，本 件原告並未能舉證證明為真實，分述如下：
⑴貨款簽收憑證日期與發票日期不符：
A.營業人開立銷售憑證時限表中關於銷售貨物之營業部 分開立憑證時限規定：「一、以發貨時為限。但發貨 前已收之貨款部分，應先行開立……」。
B.本件依卷附「貨款簽收」憑證(見原處分卷1第14-38 頁)所載，進貨發票日期與貨款簽收日期並不相符。 以貨款簽收日104年2月2日之貨款簽收憑證為例，該 憑證係就發票日期104年1月8日、16日及25日貨款金 額共532,560元所為之支付證明，然各發票日期與支 付貨款日104年2月2日均不相符，若丞甫公司確有於 憑證所示日期發貨，即應開立發票，亦即按其所稱交 易時序開立，而此部分發票日期倒填，真實性自有可 疑。
⑵支付貨款之現金提領情形難以證明其主張為事實： 依卷附原告提供之103年發票資金往來明細、貨款簽收( 原處分卷1第161頁)所載，原告所稱支付貨款之金額均 來自現金提款，而觀其提領金額與貨款金額並非相符( 超過貨款額或不足貨款額)，且提領日期甚至與實際付 款日期相距近2個月。以103年9月2日發票金額455,173 元為例(見原處分卷1第38頁)，原告主張係分別於103年



9月4日合庫現金提款200,000元；103年10月6日合庫現 金提款100,000元；103年10月27日西聯提款301,480元 ，並於103年10月30日支付，其中9月4日、10月6日之提 款與付款日相去甚遠，實難認與貨款支付有關，反倒拼 湊意味更屬明顯。
⑶發票日上之交易日期、付款日期無法與原告車輛通行明 細作連結：
原告主張向丞甫公司進貨或支付貨款，係利用原告負責 人劉佩姍車輛(車號：AJA-2801)自行去丞甫公司載運商 品、支付貨款，然查：
A.本件關於向丞甫公司購買之流程，原告於被告調查時 原稱：「加峰公司每次向丞甫公司購買面板時必須先 驗貨，確定每片面板品質才會在搬運到貨車上，所以 每次運貨必須由加峰公司自己的貨車運送。」（見原 處分卷1第41頁）就此被告依原告提供「貨款簽收」 即發票日期104年1月8日、16日及25日貨款憑證金額 共532,560元，支付貨款日期為104年2月2日之憑證( 原處分卷1第19頁)，經調取交通部高速公路局委託遠 通電收股份有限公司提供原告車輛（車號：AJA-2801 ）之通行明細比對，該車於104年1月8日上高速公路( 水上-嘉義系統至麟洛-竹田系統，見原處分卷2第259 頁)；104年1月16日、25日及2月2日，並無上高速公 路紀錄(見原處分卷2第256、252、245頁)。是原告主 張104年1月8日、16日及25日至丞甫公司自行載貨及1 04年2月2日以現金支付貨款532,560元一節，與所提 供文件及被告依其主張調查之車輛通行明細證據不合 。
B.其次，依原告提供「貨款簽收」憑證(原處分卷1第14 -16頁)所載104年2月16日取得發票(發票號碼：NN000 00000；金額總計131,880元)並支付丞甫公司貨款237 ,930元(含104年2月14日發票號碼NN00000000、金額 總計106,050元)。然車號：AJA-2801之車輛通行明細 (見原處分卷2第232-234頁)，當日7時16分係自高雄 五甲系統(連接台88)上國道一號高速公路北上，13時 11分至桃園-林口(文化北路)，復於19時25分自林口( 文化北路)-桃園上國道一號高速公路南下，23時59分 至岡山-楠梓(旗楠路)，該車當日行經高速公路苗栗 及頭份等通行路段，均無下交流道紀錄。是原告所稱 於前開時地前往丞甫公司採購交易之說明，與具體客 觀事證不合。




C.再查，被告調取之系爭車輛通行明細，無法與原告先 前主張以自己之車輛運送面板事實相互印證，已如上 述，原告就此雖於本院審理時主張，部分貨品實際上 有委託回頭車，驗貨的部分有請臨時工一節，惟原告 就其所稱聘請回頭車之託運單及憑證等有利於己之事 證，均無法提出類似委託車之簽收報單等以為證明。 此外，原告103年、104年度營利事業所得稅結算申報 所附之損益及稅額計算表，其中「薪資支出」及「運 費」均列報為0元，故原告所訴，亦難採信。
⑷原告於本件審理時所提出之資料亦無法佐證其所述為真 實：
原告於本院審理時另提出「包裝及整理貨品的相片」( 見本院卷2第145-147頁)佐證其如何購入面板後，僱工 整理、包裝之工作。然依照片所示，縱認足以證明原告 確實從事面板之整理與外銷，但影像所示地點與本件被 告於108年6月11日至原告營業地址即高雄市○○區○○ 路000巷0號1樓所拍之照片迥異（本院卷2第261-269頁 ），該場址是否屬原告工作場所內所拍攝已有疑義，且 上開照片與本件待證事實即原告確有於103年9月至104 年2月向丞甫公司進貨之事實，因時間、地點之關連性 薄弱，亦無從佐證原告與丞甫公司間確有交易。 ⒊證人於本院審理時之證述，亦不足為原告有利之認定： ⑴證人徐德源部分：
證人徐德源於本院審理時證述：原告負責人會前往竹南 工廠拿手電筒照有無破損，之後就以紙箱包裝，並請回 頭車於晚上12點或2、3點載回去，原告買回去後再進行 測試，因面板有很多型號，故發票寫一批，並於付款時 開立交付（見本院卷1第286、291頁），惟原告陳稱與 承甫公司交易僅半年（見本院卷1第254頁），證人徐德 源卻稱交易應該有2年（見本院卷1第292頁），其證詞 可信性，已有疑義。況證人上開證述內容，因其發票日 期均屬倒填，未依實際發貨日開立，且原告就其所述委 託回頭車載運之紀錄，均未能提出相關書證、人證以佐 證其證述與事實相符，故證人徐德源上開片面之證述， 亦無法為其有利之認定。
⑵證人徐德光部分：
證人徐德光於本院審理時證述交易流程為原告實際負責 人至工廠驗貨買貨，劉韋克可能載走部分貨品，亦有請 貨車載運，發票是原告實際付款時，伊再依徐德源之指 示開立，因販售之面板型態不一，故未具體標明尺寸及



價格（本院卷1第276-281頁）。然查，上開「104年2月 2日」貨款簽收單即原告所稱貨款給付日(見原處分卷1 第19頁)及簽收單所載發票日期「104年1月8日、16日及 25日」，經被告比對交通部高速公路局委託遠通電收股 份有限公司提供原告車輛（車號：AJA-2801）之通行明 細，該車均無前往證人所述竹南工廠之移動軌跡，已如 前述，則證人徐德光所述原告實際負責人之採購模式即 劉韋克前往驗貨、載取部分貨物或繳付現金，亦與客觀 之物證不符，而難採信。
⒋此外，原告係實施商業會計法之營利事業，依會計帳簿憑 證辦法之相關規定，自應設置相關帳冊並詳實登載。然如 前述，原告對其「實際交易對象確為丞甫公司」之待證事 實，始終無法提出確切之證據證明其事，故原告雖提出出 口報單(本院卷2第163-221頁)證明其確實從事整理後之面 板出口，然原告此部分之舉證，僅得證明其確有購取面板 之事實，然因無法證明該進項憑證之統一發票確實取自實 際交易對象，該進項憑證仍應被定性為「非依規定取得者 」，依營業稅法第19條第1項第1款之規定，該等進項憑證 不得扣抵銷項稅額，原告持以扣抵，即構成營業稅額之短 繳，被告對其為補稅處分即無違誤。
㈡被告就上開原告違章事實，核定補徵稅額277,088元，並裁 處罰鍰366,693元並無違誤。
⒈應適用的法令：
⑴行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出 於故意或過失者，不予處罰。」納稅者權利保護法第16 條第1項：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意 或過失者，不予處罰。」
⑵營業稅法第51條第1項第5款：「納稅義務人，有下列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰 ，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額。」 ⑶營業稅法施行細則第52條第2項第2款：「本法第51條第 1項第1款至第6款之漏稅額，依下列規定認定之：…… 二、第5款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而 實際逃漏之稅款為漏稅額。」
⑷稅捐稽徵法第44條：「營利事業依法規定應給與他人憑 證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑 證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保 存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。但營利 事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有 進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，



且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰。前項 處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」
⑸財政部101年5月24日台財稅字第10104557440號令（修 正之97年6月30日台財稅字第09704530660號令）：「營 業人觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅 法）第51條第1項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規 定者，依本部85年4月26日台財稅第851903313號函規定 ，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法 第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1 項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法 第44條所定罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依 該法據及相關規定予以處罰。」上開令釋乃主管機關財 政部本於職權就相關法律之適用所作成之解釋性行政規 則，係闡明法規之原意，符合法規範意旨，所屬稽徵機 關辦理相關案件自得援用。
⒉裁罰事實之認定：
⑴查原告固主張其與丞甫公司間有交易事實，然原告所舉　　　　證據無從證實原告與丞甫公司間有進貨事實，業如前述　　　　。而進項金額過多，在所得稅法上即有「虛灌成本，壓　　　　低課稅所得」之嫌疑；在營業稅法上亦可合理推斷具有　　　　「無進貨事實而虛報進項，降低營業稅額」之事實。但 如果其進銷項間之比例大體上與同業利潤比例相符，則 考量到銷貨必然要先有進項才能踐行之日常經驗法則， 應認有進貨事實，只是取具非實際交易相對人之進項憑 證而已。查本件被告依據查得資料，以原告於103年9月 至104年2月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取具非 實際交易對象丞甫公司開立之不實統一發票27紙，金額 共7,333,866元，營業稅額366,695元，作為進項憑證， 並據以申報扣抵銷項稅額，致生逃漏營業稅之結果，顯 具有對於構成違章之上開事實，明知並有意使其發生之 直接故意，依上開行政罰法第7條第1項規定，自應受罰 。
⑵原告上開營業稅額，經減除累積留抵稅額89,607元後， 核逃漏營業稅額277,088元，因原告同時觸犯稅捐稽徵 法第44條及違反營業稅法第51條第1項第5款規定，依前 揭規定本件應按營業稅法第51條所定就漏稅額277,088 元處最高5倍之罰鍰金額1,385,440元，與依稅捐稽徵法 第44條所定按經查明認定未依規定取得他人憑證之總額 7,333,866元處5%之罰鍰366,693元相較，應從重即營業 稅法第51條之規定論處。




⒊違章金額之裁處亦無違反比例原則：
⑴應適用之法令：
A.納稅者權利保護法第16條第3項規定：「稅捐稽徵機 關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責 難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益， 並得考量納稅者之資力。」
B.行政罰法第24條第1項：「一行為違反數個行政法上 義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁 處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額 。」
⑵經查，本件被告審酌原告虛報進項稅額且屬有責，未在 裁罰處分核定前補繳稅款，審酌稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表之規定，按所漏稅額處1倍罰鍰277,088元 ，惟依上開行政罰法第24條第1項但書規定，不得低於 各該規定之罰鍰最低額，從而裁處罰鍰366,693元，業 已考量原告之違失情節及法規競合時法律之正確適用， 自屬適法有據。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必 要，一併說明。
七、判決結論：本件原告之訴為無理由，應予駁回。中　　華　　民　　國　　108　 年　　12　　月　　26　　日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官　吳　永　宋
法官　林　彥　君
法官　黃　堯　讚
以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁 定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│




│　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│