營業稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,108年度,1160號
TPBA,108,訴,1160,20191219,1

1/1頁


臺北高等行政法院判決
108年度訴字第1160號
108年11月21日辯論終結
原 告 全球商業網股份有限公司


代 表 人 林暉
訴訟代理人 許博森 律師
陳羿蓁 律師
被 告 財政部臺北國稅局

代 表 人 許慈美
訴訟代理人 李佩玲
上列當事人間營業稅事件,原告不服財政部中華民國108年5月7
日台財法字第10813906250號(案號:第10701384號)訴願決定
,提起行政訴訟,本院判決如下:
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
  事實及理由
一、事實概要:
原告於民國101年3、4月間向訴外人輝達股份有限公司(下 稱輝達公司)取具進貨發票申報扣抵銷項稅額,銷售額新臺 幣(下同)19,047,619元,營業稅額952,381元,購買品項 為P OS餐飲軟體系統(下稱系爭軟體系統)。經被告查認原 告並未向輝達公司購入系爭軟體系統,而以不得扣抵之進項 憑證申報扣抵銷項稅額,乃對原告補徵營業稅952,381元, 並以106年4月17日A7240106100601號裁處書(下稱原處分) 按所漏稅額處1倍罰鍰,合計1,904,762元(106年4月17日送 達)。原告不服,循序提起本件行政爭訟。
二、原告起訴主張:
(一)原告為開發POS系統,向輝達公司購買系爭軟體系統。因 系爭軟體系統乃輝達公司與上海飛雅信息技術有限公司技 術合作之軟體,並非外購,依商業會計法處理準則,該軟 體不會顯示於財務報表之資產項目中;因輝達公司負責人 鄭國勳與原告負責人間有借貸關係,故以輝達公司負責人 對原告負責人之借款1,000萬元,以及輝達公司積欠原告 之貨款714萬元,抵銷原告應付之購買系爭軟體系統款項 ,其餘款項則由原告以現金或客票支付。輝達公司亦委託 訴外人益欣資訊股份有限公司(下稱益欣公司)為原告提



供後續保固服務,惟因原告經營不善,未再繼續執行POS 系統之開發,故無系爭軟體系統後續保固之問題。(二)臺灣臺北地方檢察署檢察官已認定輝達公司並非虛設行號 ,確實出售POS軟體系統予原告,而作成107年度偵緝字第 1000號不起訴處分書;臺灣臺北地方法院執行命令亦足證 POS系統確屬輝達公司資產,可出售予他人;是以,原告 確實有向輝達公司購買系爭軟體系統之事實,並用於臺灣 大哥大股份有限公司(下稱臺灣大哥大)經營電子書館, 亦確實支付2,000萬元貨款,縱使支付方式與契約約定不 同,惟契約本無禁止當事人合意變更付款方式,尚不得以 付款方式與契約約定不同即認定本件交易為虛偽買賣;至 於被告主張原告並未說明本件金流云云,惟此並非本件爭 點等語。為此聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分(含復 查決定)。
三、被告則以:
(一)原告購買系爭軟體系統,取具進貨發票之對象為輝達公司 ,但該公司於100年9月至102年2月間並無銷貨事實,而自 異常營業人隆通實業有限公司取得不實進項憑證、自聯雅 股份有限公司等9家營業人取具電腦週邊設備、健康食品 、SD記憶卡、美髮化學藥劑、記憶卡隔熱膜、法律案件及 銀行債務協商顧問服務費等與軟體系統無涉之統一發票, 且該公司申報營利事業所得稅時未有相當於系爭軟體系統 之權利資產,101年及102年甚至未申報員工薪資等,因認 輝達公司應無系爭軟體系統與人力提供予原告,其與原告 間無實際交易可能。
(二)再者,系爭軟體系統價值高達2,000萬元,且非有形商品 ,其取得應有一連串縝密測試紀錄以憑證明,惟原告無法 提示系爭軟體系統之安裝人員、簽收、啟用之證明;金流 部分,與本件交易相關之付款均未曾從原告帳戶支付,自 無從證明輝達公司為原告實際交易對象。
(三)原告為營業人,應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證 之規定,猶持非實際交易對象開立之統一發票作為進項憑 證,申報扣抵銷項稅額,核有過失。被告予以補稅,並依 稅捐稽徵法第44條第1項前段、加值型及非加值型營業稅 法(下稱營業稅法)第51條第1項第5款、同法施行細則第 52條第1項等規定,以營業稅法第51條第1項第5款為處罰 之依據,按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表(下稱裁 罰參考表)之規定,裁處原告所漏稅額1倍之罰鍰952,381 元,並無違誤等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。四、本院判斷如下:




(一)按行為時營業稅法第15條第1項、第3項規定:「(第1項 )營業人當期銷項稅額,扣減進項稅額後之餘額,為當期 應納或溢付營業稅額。……(第3項)進項稅額,指營業 人購買貨物或勞務時,依規定支付之營業稅額。」第19條 第1項第1款:「營業人左列進項稅額,不得扣抵銷項稅額 :一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列 之憑證者。」第51條第1項第5款、第2項:「(第1項)納 稅義務人,有下列情形之一者,除追繳稅款外,按所漏稅 額處5倍以下罰鍰,並得停止其營業:……五、虛報進項 稅額者。(第2項)納稅義務人有前項第五款情形,如其 取得非實際交易對象所開立之憑證,經查明確有進貨事實 及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付,且實際銷貨 之營利事業已依法補稅處罰者,免依前項規定處罰。」稅 捐稽徵法第44條規定:「營利事業依法規定……,應自他 人取得憑證而未取得,……經查明認定之總額,處百分之 5罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證, 如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事 業所交付,且實際銷貨之營利事業已依法處罰者,免予處 罰。前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」而裁 罰參考表關於營業稅法第51條之罰鍰參考基準,迭經99年 5月3日、100年2月4日、100年11月3日、102年9月12日、1 05年6月30日、106年4月21日修正,但關於第1項第5款虛 報進項稅額中「有進貨事實」此節之罰鍰參考基準,始終 維持「按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前 已補繳稅款者,處1倍之罰鍰」此標準。核此標準,乃係 稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰 金額或倍數有一客觀之標準可資參考,分別就各類型稅務 違章案件之不同情節,訂定不同之處罰額度,復斟酌行為 人是否已補繳稅款等事由,作原則性或一般性裁量基準外 ,另有例外情形之裁量基準,與法律授權目的並無牴觸, 自應援用。
(二)第按,我國現行加值型營業稅制,係就各個銷售階段之加 值額分別予以課稅之多階段銷售稅,各銷售階段之營業人 皆為營業稅之納稅義務人。故必須取得實際交易對象所開 立之發票作為進項憑證,始符合營業稅課徵之目的,如取 得非交易對象所開立之發票作為進項憑證,則係幫助實際 交易對象逃漏營業稅,自屬違章行為。至於是否為實際交 易之對象,應依證據實質認定,尚難僅以形式上之契約為 據,仍應調查是否確有交易行為。稽徵機關在查證是否有 此交易行為以確定營業稅額過程中,須營業人協力,營業



人違背此義務,於爭訟程序中,就客觀舉證責任之分配雖 無影響;但參酌行政訴訟法第135條第1項規定,營業人違 反誠實申報及設帳立憑等協力義務時,可於自由心證之範 圍內予以斟酌,而認為稽徵機關於該證據之主張為正當, 或減輕其證明程度。是以,營業人或設帳立憑所顯現之銷 進貨物之金流、物流無法相互勾稽時,法院得降低稽徵機 關對稅捐構成要件該當之證明度,以認定事實。是而,行 政訴訟就稅捐債權及稅捐罰構成要件該當,與刑事訴訟對 於犯罪構成要件該當此等待證事實的證明度,原則上雖均 要求高度的蓋然性,但於稅捐爭訟事件中,如納稅義務人 違反其協力義務,行政法院非不得就其違反之內容上,於 自由心證之範圍內予以斟酌減輕稽徵機關之證明程度;因 此,稅捐爭訟事件有關事實之認定,當然不受刑事判決或 檢察官偵查處分認定事實之拘束。
(三)如事實欄所載,原告於101年3、4月間向訴外人輝達公司 取具進貨發票申報扣抵銷項稅額,銷售額19,047,619元, 營業稅額952,381元,購買品項為系爭軟體系統,為兩造 所不爭執,並有系爭統一發票及原告101年4月營業人銷售 額與稅額申報書影本在卷可稽(附於處分卷一第47頁、第 48頁)。被告對於原告購入系爭軟體系統並不爭執,有所 爭議者限於原告進貨對象是否為輝達公司而已。原告主張 向訴外人輝達公司購入系爭軟體系統,雖提出系爭軟體買 賣合約書為憑(附原處分卷一第58頁以下)。然則: (1)以系爭契約所表徵之進項物流而言,乃為「使用系爭軟體 系統之權利」,但無複製、銷售、轉讓、贈與或以任何形 式讓第三人使用系爭軟體系統之權利(參見該合約書「伍 」軟體授權),雙方並於合約書卷首載明「此為唯一且完 整之合約條款」。惟輝達公司申報營利事業所得稅時未有 相當於系爭軟體系統之權利資產(參見原處分卷二第121 頁以下輝達公司101年度營利事業所得稅查核報告,第128 頁資產負債表、第130頁財產目錄),如何授權原告使用 ,已非全無疑慮。且該POS軟體系統為桌面點餐系統,包 括前台(消費者使用Android或Windows平板進行點餐)與 後台(餐點資料輸入,餐點經網路連線傳送予櫃臺與廚房 ,櫃臺金流與作帳統計以及餐點分類統計等),惟原告並 非餐飲業者,本無使用該軟體系統之必要。據原告自承乃 將該軟體系統使用於臺灣大哥大經營電子書館(MyBook) ,此電子書系統一樣包括前台(消費者使用Android或iOS 平板進行電子書或實體書之選購)與後台(電子書與實體 書資料輸入,電子書或實體書經網路連線傳送予後台系統



,後台系統金流與作帳統計以及電子書或實體書分類統計 ),此可參見原告自行提出之電子郵件資料(附原處分卷 一第65頁),顯然涉及複製、銷售、轉讓系爭軟體系統之 權限,該等權限來源,絕非出於系爭合約書,亦即,非出 於輝達公司所授。雖然,原告又提出軟體授權同意書(附 原處分卷一第110頁),表示輝達公司同意原告享有「複 製,修改、銷售、轉讓、贈與或以任何形式給第三者,且 不須再向輝達公司報備」等語,然而,此授權同意書不僅 違反系爭合約書,且授予原告遠高於僅限使用系爭軟體系 統之權限,卻未增加任何費用,亦不合於經濟活動之常理 ,是此軟體授權同意書之真實性極低,難認具有證據價值 。
(2)又依據系爭合約所示,系爭軟體系統之使用權價值高達2 千萬元,其建置、測試及後續保固與服務,當需相當之技 術門檻及人力支援。惟原告迄今僅提出若干電子郵件往返 紀錄(附本院卷第305頁、第306頁),並無經輝達公司建 置、測試、驗收系爭軟體系統之翔實紀錄,且輝達公司10 1年、102年並未申報員工薪資,有該公司101年度及102年 度綜合所得稅BAN給付清單可憑(附原處分卷二第156頁、 第157頁),顯無任何人力得以支援該項物流給付所需之 勞務。原告雖稱輝達公司係委由益欣公司提供服務,並提 出輝達公司與益欣公司之合約書以實其說(附原處分卷一 第144頁以下),然徵諸該該合約所示,無非輝達公司授 權益欣公司於100年3月1日至105年12月31日期間銷售軟體 ,並非代理輝達公司提供系爭軟體系統之裝置服務,而原 告亦稱其係與輝達公司負責人鄭國勳接洽系爭軟體系統銷 售,並非向益欣公司接洽。再者,益欣公司自101年至105 年12月底亦均無開立發票予輝達公司或原告之申報資料, 而輝達公司亦無開立統一發票予益欣公司之申報紀錄(各 該公司營業稅課稅資料管理系統列印資料,附本院卷第68 5頁、第687頁),顯然益欣公司也未提供裝置保固該項物 流所需之勞務予原告或輝達公司。凡此均足徵,原告所取 得使用之系爭軟體系統來源,與系爭合約及統一發票所表 彰者,完全無法相互勾稽,難認出於輝達公司。 (3)再就系爭交易之金流而論,本件交易相關之付款均未曾從 原告帳戶支付,也未見現金進入輝達公司帳戶。原告雖主 張係以詠嘉科技股份有限公司(下稱詠嘉公司)開立予寶 威資訊科技股份有限公司(其負責人為原告負責人之配偶 于宏治)之6張支票計12,794,566元、以及現金65,434元 支付,餘者以原告銷售予輝達公司之貨款714萬元抵銷;



另又提示101年7月27日同意書,表示已於101年7月6日匯 款1千萬元,輝達公司同意退還原告交付之5張詠嘉公司支 票計10,794,566元,再以現金支付餘額794,566元(以上 支票、同意書、簽收單、委託書、收據及匯款回條等,均 附於原處分卷一第49頁至第54頁)。惟原告提供之匯款回 條係由訴外人即原告負責人之配偶于宏治匯款予訴外人許 哲偉,原告並未能說明原告、于宏治許哲偉與輝達公司 間之關係為何,難憑原告及輝達公司以外第三人間之金流 ,逕認係原告給付價金予輝達公司,另794,566元部分僅 有現金簽收證明,未見金流入輝達公司帳戶。是就金流觀 察,並無原告支付系爭合約標的對價予輝達公司之跡證。 (4)綜上,原告雖以系爭合約及發票,據以申報扣抵銷項稅額 (銷售額19,047,619元,營業稅額952,381元),然而其 設帳立憑所顯現系爭軟體系統之金流、物流無法相互勾稽 ,業如前述。揆諸首揭關於納稅義務人未盡協力義務法院 得降低稽徵機關就稅捐構成要件該當證明度要求之說明, 本院認卷存證據雖不足以確認原告系爭軟體系統之使用權 限來源,也無法確認輝達公司涉犯幫助逃漏稅捐罪,但已 足認定原告就系爭軟體系統之實際交易對象並非輝達公司 。原告提出臺灣臺北地方檢察署檢察官107年度偵緝字第 1000號不起訴處分書(被告鄭國勳即輝達公司負責人涉犯 商業會計法、稅捐稽徵法罪嫌)主張其確實向輝達公司購 入系爭軟體系統之使用、複製及銷授權,茲無足採;並聲 請傳喚證人鄭國勳以證明其確實向輝達公司購入系爭軟體 系統,本院審酌證人鄭國勳不僅與原告利害關係相同,且 係另案犯罪涉嫌人,到庭證述無非重申出具予原告之憑證 為真實云云,但上開憑證之真實與否,既經本院評價,核 再無傳喚證人鄭國勳說明之必要。
(四)從而,原告未向輝達公司購入系爭軟體系統,卻取具該公 司發票為進項憑證,揆諸營業稅法第19條第1項第1款規定 ,該發票不得扣抵銷項稅額,而為虛報進項稅額,依同法 第15條規定,原處分因其虛報進項金額19,047,619元,以 營業稅率5%,核定補徵營業稅額952,381元,自屬有據。(五)又,原告為營業人,當知系爭軟體系統之實際交易對象, 卻取具非實際交易對象之發票以虛報進項稅額,具短漏稅 捐故意,該當營業稅法第51條第1項第5款裁罰要件,且無 資料顯示實際銷貨予原告之營利事業已依法補稅處罰,是 得按所漏稅額處5倍以下罰鍰。因其行為同時該當稅捐稽 徵法第44條構成要件,依行政罰法第24條第1項規定,應 擇一重處罰;本案中,經比較營業稅法第51條第1項第5款



(就漏稅額952,381元處以5倍罰鍰為4,761,905元)與稅 捐稽徵法第44條(按漏稅總額19,047,619元處5%罰鍰為 952,380元)之法定罰鍰最高額度,以營業稅法第51條第1 項第5款為高,應引之為處罰準據。原處分參酌裁罰參考 表規定,以原告虛報進項稅額額度,以及未於裁罰處分核 定前繳納稅款等情狀,裁處所漏稅額1倍罰鍰,核乃依法 行政。
五、綜上,原告主張並不足採。原處分認事用法均無違誤,復查 決定、訴願決定遞予維持,自屬有據,原告訴請撤銷,為無 理由,應予駁回。
據上,本件原告之訴為無理由,依行政訴訟法第98條第1項前段,判決如主文。
中  華  民  國  108  年  12   月  19   日 臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 程怡怡
法 官 楊得君
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決,應於送達後20日內,向本院提出上訴狀並表 明上訴理由,如於本判決宣示後送達前提起上訴者,應於判 決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人,並提出委任書。(行政訴 訟法第241條之1第1項前段)
四、但符合下列情形者,得例外不委任律師為訴訟代理人。(同 條第1項但書、第2項)
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者,得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人  │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件,上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件,上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一,經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│




│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件,具備會計師資格者│
│ ,亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件,具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時,其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形,而得為強制律師代理之例外,上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之,並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中  華  民  國  108  年  12   月  19   日            書記官 李芸宜

1/1頁


參考資料
全球商業網股份有限公司 , 台灣公司情報網
詠嘉科技股份有限公司 , 台灣公司情報網
益欣資訊股份有限公司 , 台灣公司情報網
嘉科技股份有限公司 , 台灣公司情報網
商業網股份有限公司 , 台灣公司情報網
達股份有限公司 , 台灣公司情報網
通實業有限公司 , 台灣公司情報網