臺灣新北地方法院行政訴訟判決 108年度稅簡字第4號
108年10月21日辯論終結
原 告 曾信松
曾國瑋(即李鴻英之繼承人)
曾國書(即李鴻英之繼承人)
曾玉玫(即李鴻英之繼承人)
曾柏青(即曾松金之繼承人)
曾盈賓(即曾松金之繼承人)
連美紅(即曾松金之繼承人)
曾松久
羅美月
共 同
訴訟代理人 湯明亮律師
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 黃育民
訴訟代理人 白靜淑
郭燕玲
陳瑞明
上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國107 年
12月14日新北府訴決字第1071862532號訴願（案號：0000000000
號）決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：
一、原告係屬不服行政機關所為新臺幣（下同）40萬元以下稅捐 課徵事件涉訟，依行政訴訟法第229條第2項第1 款規定應適 用同法第2編第2章規定之簡易訴訟程序。
二、系爭土地共有人曾松金、李鴻英對原處分提起訴願經訴願機 關決定後，其中曾松金於民國108年1月13日死亡，由原告曾 柏青、曾盈賓、連美紅共同繼承；另李鴻英於108年1月15日
死亡，由原告曾國瑋、曾國書、曾玉玫共同繼承，此有繼承 系統表、戶籍謄本本在卷為證，核屬有據，是原告曾柏青、 曾盈賓、連美紅、曾國瑋、曾國書、曾玉玫等人均核屬當事 人適格。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：
原告等人（含原所有人曾松金於108年1月13日死亡，由原告 曾柏青、曾盈賓、連美紅共同繼承；原所有人李鴻英於 108 年1 月15日死亡，由原告曾國瑋、曾國書、曾玉玫共同繼承 ）所有坐落新北市○○區○○段000000地號土地，持分面積 均為31平方公尺(下稱系爭土地)，前經被告機關核准免徵地 價稅在案，嗣被告機關辦理107 年度加強地價稅稅籍及使用 情形清查發現，系爭土地為已建築使用之土地（改制前臺北 縣政府工務局核發74板建字第1625號建造執照，下稱系爭建 照），核與土地稅減免規則第9條規定不符，於107年8 月29 日改按一般用地稅率課徵地價稅（含有撤銷原免徵地價稅之 處分），並依稅捐稽徵法第21條規定分別補徵系爭土地核課 期間內102年至106年期地價稅（下稱原處分）分別為（原告 曾信松）1萬714元、5,357元、5,357元、7,440元、7,440元 、（原告曾國瑋、曾國書、曾玉玫之被繼承人李鴻英）5,35 6 元、5,357元、5,357元、7,440元、7,440元、（原告曾柏 青、曾盈賓、連美紅之被繼承人曾松金）5,357元、5,357元 、5,357元、7,440元、7,440元、（原告曾松久）5,357元、 5,357元、5,357元、7,440元、7,440元（原告羅美月）、5, 357 元、5,356元、5,356元、7,440元、7,440元。原告不服 ，申請復查未獲變更，提起訴願，亦經訴願機關決定駁回， 因而提起行政訴訟撤銷之訴。
二、原告主張要領及聲明：
㈠主張要領：
⒈系爭土地並非建造房屋時應保留之法定空地，此其一。又 係無償提供作道路使用，此其二。再者，原告等就系爭土 地已無法使用、收益亦為不爭之事實，此其三。故系爭土 地具有以上事實及三要件，當然適用土地稅減免規則第 9 條地價稅或田賦全免規定。但被告對上開事實要件及「土 地屬建造房屋應保留之法定空地，則不予免徵」，反之「 土地非屬建造房屋應保留之法定空地，則應予免徵」之規 定均置之不理，卻將該條文未明文規定者，擴張解釋為「 雖非建造房屋應保留之法定空地部分，惟已計入建築基地 範圍，仍不得予以免徵地價稅」，被告擴張解釋及行政行 為，顯然已逾越法律規定之意旨，妨害人民行使財產權之
權利，與憲法第15條保障人民財產權之意旨不符，亦有牴 觸憲法第23條法律保留原則之規定，依大法官會議釋字第 484號解該行政行為應屬無效之行政處分。
⒉如被告之行政處分不予撤銷，則將有牴觸憲法第23條規定 ，而有妨害社會秩序之情況發生。蓋系爭土地既已無償提 供作道路使用卻仍需課徵地價稅等稅賦，則原告等當為保 障財產權之必要，而將系爭土地範圍內之巷道予以封閉， 屆時幾百戶住民無路可行，造成社會問題，當應由被告負 責，方符公平原則。
⒊依新北市板橋區公所107年6月26日新北板工字第10720479 25號函，足證明系爭土地至令仍屬無償供公眾通行巷道之 使用中，否則政府機關不可能假公濟私予以養護。經原告 等查閱75年板使字第1823號使用執照之面積計算表等相關 文件，系爭土地顯然並未列入該使用執照建案內之建築使 用，當然亦非屬該建案之法定空地，被告主張顯不可採。 ⒋被告之原處分(含復查決定)認：「詢據工務局107年5月25 日新北工建字第1071003776號函復、改制前臺北縣政府工 務局核發之75使字第1823號使用執照存根等影本附案可查 ，是以系爭土地既已為上開74板建字第1625號建造執照核 准要件之一，且為已建築使用，依土地稅減免規則第9 條 規定，仍不得予以免徵地價稅。」、「另參臺北高等行政 法院107 年度簡上字第88號判決，系爭土地係屬『為取得 建造執照』而設置之『私設通路』屬性，則其性質上即非 建築法上所稱之道路，難謂其符合前揭土地稅減免規則第 9 條減免要件所謂『無償供公眾之道路土地』之規定。」 ，訴願決定維持被告之原處分( 含復查決定），駁回原告 之訴願，其理由無非以：【…二、次按內政部106年3月28 日內授營建管字第1060804569號函略以：「四、有關『私 設通路』之認定乙節，說明如下：二建築基地內『私設通 路』部分，實施容積管制地區係依本規則建築設計施工編 第163 條所稱『基地內通路』檢討辦理，至實施容積管制 前之建築執照，按同編第1 條第38款規定，『私設通路』 為基地內建築物之主要出入口或共同出入口（共同樓梯出 入口）至建築線間之通路。另按95年6 月30日營屬建管字 第0952910416號函：『建築技術規則建築設計施工編第 2 條之1 ，私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分， 得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超過35公尺部分 ，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面 積，或前開條文於71年6 月15日未規定前，建築基地內設 置之私設通路，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計
入法定空地面積，是否認定為建築法第11條所稱之法定空 地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍，自屬該建築 基地之一部份，…』是實施容積管制前基地內之『私設通 路』，如依當時法令規定檢討，雖未計入建築基地面積計 算建蔽率，亦未計入法定空地面積，惟該『私設通路』已 計入建築基地範圍，自為建築基地之一部分，並屬建築法 第11條所稱之『法定空地』。三、原處分機關辦理107 年 度加強地價稅稅籍及使用情形清查時，詢據本府工務局10 7年5月25日新北工建字第1071003776號函復原處分機關略 以：「主旨：有關函詢板橋區光仁段1719-2地號土地是否 為法定空地一案，請查照。說明：三、光仁段1719-2地號 土地，經調閱本局所核發75板使字第1823號使用執照(74 板建字第1625號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結 果，依圖載示為私設通路；查一案私設通路其計算建蔽率 時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之一，是 為已建築使用之土地。」，此有前揭號函可稽。本案系爭 土地為私設通路，仍與公眾通行之道路用地有別，且業經 主管機關認定屬建築基地之一部份，並屬建築法第11條所 稱之法定空地。是原處分機關審認系爭土地核與土地稅減 免規則第9 條免徵地價稅規定不符，洵屬有據。】、【系 爭土地業經主管機關本府工務局分別以107年5月25日新北 工建字第1071003776號、107年5月28日新北工建字第1071 014712號、107年7月24日新北工建字第1071413143號、10 7 年10月24日新北工建字第1072013892號函查復，係屬建 築法第11條規定之應留設之法定空地，核其乃主管機關之 專業意見，依上開判決意旨，原處分機關自當予以尊重， 在主管機關未變更見解前，原處分機關仍應受其拘束，是 訴願人主張，不足採憑。】云云，惟查：
⑴依建築法第2 條規定，新北市主管建築之機關係新北市 政府工務局，而系爭土地是否為使用執照之建築基地 ( 含法定空地 )範圍，固應由主管建築機關即新北市政府 工務局認定為準，新北市政府工務局107年5月25日新北 工建字第1071003776號函認定系爭土地( 即新北市○○ 區○○段00000 0地號土地)為私設通路，其計算建蔽率 時未計入空地比計算，既是如此，自非法定空地，而建 築法第11條規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本 身所占之地面及其所應留設之法定空地。」，所以，系 爭土地並非建築執照申請範圍內之建築基地，詎新北市 政府工務局卻又認系爭土地仍為建築執照核准要件之一 ，是為已建築使用之土地，訴願決定進而認系爭土地為
私設通路，仍與供公眾通行之道路用地有別，主管機關 認定屬建築基地之一部分，並屬建築法第11條之法定空 地，被告審認系爭土地與土地稅減免規則第9 條免徵地 價稅規定不符，洵屬有據。然而，系爭土地於計算建蔽 率時未計入空地比計算，已非法定空地，有何依據又認 系爭土地屬建築基地之一部分？再者，系爭土地於計算 建蔽率時未計入空地比計算，有何依據認為係建築執照 核准要件之一？最高行政法院107年度判字第753號判決 略以：「…㈣新北市政府工務局107年3月26日新北工建 字第1070549805號函（新北市政府工務局107年4月18日 新北工建字第1070728429號函亦同）認系爭土地係屬系 爭建築執照申請範圍內之建築基地，惟又認系爭土地部 分屬私設通路，且該私設通路部分於計算建蔽率時未列 入空地比計算等情，既然未列入法定空地計算空地比， 為何又認系爭土地屬系爭建築執照使用之建築基地？其 依據為何？又私設通路既未列入法定空地計算空地比， 則為何仍列為建築執照核准要件之一？其依據又為何？ 以上各點均非無疑，原判決未予指正，亦有未合。」， 亦持相同見解。從而，新北市政府工務局所認：「系爭 土地仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之土 地。」一節，顯有違誤，原處分(含復查決定)及訴願決 定之認定，亦不可採。
⑵次按：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者， 在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應 保留之法定空地部分，不予免徵。」土地稅減免規則第 9條定有明文。新北市政府107年11月14日新北府城測字 第1072189643號函認：「主旨：有關臺端詢問本市○○ 區○○段000000地號土地之道路屬性一案，詳如說明， 請查照。說明:二、經查旨揭1719- 2地號土地部分係屬 本府指定建築線在案之現有巷道，其餘部分非屬計畫道 路，亦非屬本府指定建築線在案之現有巷道。」（原證 4)，系爭土地又非建造房屋時應保留之法定空地，此其 一。又係無償提供作道路使用，此其二。再者，原告等 就系爭土地已無法使用、收益亦為不爭之事實，此其三 。已如前述，因此，自當符合上開法條之規定，而得減 免地價稅，至於臺北高等行政法院107 年度簡上字第88 號判決將土地稅減免規則第9 條之「道路」限縮解釋指 建築法上之道路，不包含「私設通路」一節，完全沒有 依據，殊不可採。
⒌（言詞辯論意旨狀就爭點之意見陳述）：
⑴爭點土地是否屬於依土地稅減免規則第9 條但書規定之 「建築基地法之法定空地」？
①新北市政府工務局於108年6月19日以新北工建字第10 81083107號函回覆鈞院略以：「…說明：二、㈡有關 函詢旨揭地號土地，經調閱本局所核發75板使字第18 23號使用執照（74板建字第1625號建造執照），與卷 內原核准配置圖核對結果，屬該照申請範圍內建築基 地，依圖載示部分土地為私設通路，部分土地卷查本 府74定-板00-0000號建築指示線載示為既成巷道，依 圖說載示『此處路寬未達2 公尺不合既成巷道指示原 則暫不予指定，但應保留通行不得逕行廢除。』；查 本案私設通路、既成巷道其計算建蔽率時未計入空地 比計算，但土地使用同意書同意供申請建築使用，始 得納入建築基地使用面積範圍，仍為建築執照核准要 件之一，是為已建築使用之土地；承上，本案私設通 路、既成巷道係屬建築法第ll條所稱之『法定空地』 。」云云，惟查，依建築法第11條第1 項規定：「本 法所稱建築基地，為供建築物本身所占有之地面及其 所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請 建築前應合併為一宗。」又依新北市政府工務局檢附 之「台北縣政府工務局使用執照存根」（75使字第18 23號）記載系爭建物之建築基地為光仁段1716-1、17 16-2、1716-3、1717、1718、1719、1719-1、1720-2 地號土地，再依台灣省台北縣土地登記薄記載系爭建 物之建築基地為光仁段1716-1、1716-2、1716-3、17 17、1718、1719、1719-1、1720-2地號土地與75年12 月2 日合併為光仁段1717地號土地，地目為建，面積 為1386平方公尺，可證，系爭建物之建築基地之面積 僅為1386平方公尺，系爭1719- 2地號土地（面積186 平方公尺）並非建築基地，新北市政府工務局依據其 檢附之葉大松建築師事務所所作之系爭建物之面積計 算表，認定系爭建物之建築基地之面積係1614.84 平 方公尺，並認系爭1719-2地號土地係建築基地使用面 積範圍，而引用內政部營建署106年3月28日內授營建 管字第1060804569號函說明四、㈡，將系爭1719-2地 號土地認定為建築基地內「私設通路」部分，而為建 築法第11條所稱之「法定空地」，而不引用上開函釋 說明四、㈠：「建築基地外『私設通路』部分，參照 本部71年9 月29日台內營字第110154號函釋規定：『 建築基地應與建築線相連接，其有未連接者，應得以
私設通路連接後建築。....』各直轄市、縣（市）政 府於建築管理規則（自治條例）定有明文，是建築基 地以私設通路連接建築線申請建築者，該通路為建築 基地外之『私設通路』，非屬建築基地之一部分，自 非屬建築法第11條所稱之『法定空地』。」見解，認 定系爭1719-2地號土地並非建築基地之一部分，非屬 建築法第11條所稱之法定空地，實有違誤。
②系爭1719-2地號土地係屬新北市板橋區公所所養護之 道路，此有新北市板橋區公所函可稽，另參照台北市 建築管理工程處函明確載明：「私設通路為基地內建 築物主要出入口或共同出入口（共同樓梯出入口）建 築線間之通路，查本案私設通路依申請建照時之法令 其計算建蔽率時皆未計入空地比計算，非屬法定空地 ，但仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使用之 土地。」，及花蓮縣政府函明確載明：「旨揭案依本 府現行建置系統就臺端所提供之地號進行查詢，查領 有66年花建執字第2031號建造執照，依原卷內容屬私 設通路，非屬法定空地。」，可證系爭1719-2地號土 地非屬法定空地，甚為明確。
③最高行政法院107年度判字第753號判決略以：「…（ 四）新北市政府工務局107年3月26日新北工建字第10 70549805號函（新北市政府工務局107年4月18日新北 工建字第1070728429號函亦同）認系爭土地係屬系爭 建築執照申請範圍內之建築基地，惟又認系爭土地部 分屬私設通路，且該私設通路部分於計算建蔽率時未 列入空地比計算等情，既然未列入法定空地計算空地 比，為何又認系爭土地屬系爭建築執照使用之建築基 地？其依據為何？又私設通路既未列入法定空地計算 空地比，則為何仍列為建築執照核准要件之一？其依 據又為何？以上各點均非無疑，原判決未予指正，亦 有未合。」亦證新北市政府工務局108年6月19日新北 工建字第1081083107號函認定系爭1719-2地號土地屬 該照申請範圍內建築基地，且本案私設通路、既成巷 道其計算建蔽率時未計入空地比計算，但土地使用同 意書同意供申請建築使用，始得納入建築基地使用面 積範圍，仍為建築執照核准要件之一，是為已建築使 用之土地，並且為法定空地之見解，確有違誤。 ⑵爭點土地是否屬於依土地稅減免規則第9 條本文規定之 「無償供公眾通行之道路土地」？
被告引用最高行政法院104年度判字第594號判決：「…
惟查依上引建築法第42條、第97條及建築技術規則建築 設計施工編第1條第36款、第38款、第2條及第2條之1規 定，可知，私設通路既係基地內建築物之主要出入口或 共同出入口至建築線間之通路，其係為使建築基地與建 築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件 而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。佐 以上述關於「道路」及一定範圍之私設通路得計入法定 空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築法規規定而 設置，然卻非建築法規所稱之道路。因此，私設通路縱 然於設置後，事實上有供不特定多數人通行之情事，亦 因其屬為取得建造執照而設置之目的及功能，且非建築 法規上之道路之屬性，暨因其係附隨建照而產生，自應 認其非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土 地」，辯稱系爭1719-2地號土地非屬土地稅減免規則第 9 條本文現定之無償供公眾通行之道路土地。惟查，系 爭1719-2地號土地並非系爭建物之建築基地，已如前述 ，且參照最高行政法院107年度判字第753號判決，系爭 1719-2地號土地並非建築執照核准要件之一，換言之， 系爭1719-2地號土地並非上開最高行政法院104 年度判 字第594 號判決所指係屬於為取得建照執照而設置之目 的及功能，自不能比附援引，從而，系爭1719-2地號土 地係屬土地稅減免規則第9 條本文規定之無償供公眾通 行之道路土地，要無疑義。
㈡聲明：撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。三、被告答辯要領及聲明：
㈠答辯要領：
⒈按建築法第11條第1 項規定：「本法所稱建築基地，為供 建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。」，準 此，建築基地扣除建築物本身使用之面積(含騎樓地)後即 為該建築之法定空地，核無違誤。又按「說明：四、有關 『私設通路』之認定乙節，說明如下：㈠……㈡建築基地 內『私設通路』部分，實施容積管制地區係依本規則建築 設計施工編第163 條所稱『基地內通路』檢討辦理，至實 施容積管制前之建築執照，按同編第1 條第38款規定，『 私設通路』為基地內建築物之主要出入口或共同出入口（ 共同樓梯出入口）至建築線間之通路。另按本署95年6 月 30日營署建管字第0952910416號函：『建築技術規則建築 設計施工編第2條之1，私設通路長度自建築線起算未超過 35公尺部分，得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超 過35公尺部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計
入法定空地面積，或前開條文於71年6 月15日未規定前， 建築基地內設置之私設通路，未計入建築基地面積計算建 蔽率，亦未計入法定空地面積，是否認定為建築法第11條 所稱之法定空地乙節，如該私設通路已計入建築基地範圍 ，自屬該建築基地之一部分，……』是實施容積管制前基 地內之『私設通路』，如依當時法令規定檢討，雖未計入 建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，惟該 『私設通路』已計入建築基地範圍，自為建築基地之一部 分，並屬建築法第11條所稱之『法定空地』。」內政部10 6年3月28日內授營建管字第1060804569號函參照。 ⒉起造人林明結等人於74年10月15日就案外新北市板橋區光 仁段1716-1、1716-2、1716-3、1717、1718、1719、1719 -1、1720-2地號等8筆土地(其中1719地號土地，下稱1719 母地號 )申請建築，嗣經改制前臺北縣政府工務局核發74 板建字第1625 號建造執照(下稱74板建1625建照）開工日 期：75年1 月17日；竣工日期：75年10月30日。1719母地 號於75年10月16日分割增加同段系爭土地( 登記日期：75 年11月24日)，1719母地號復於75年12月2日併入案外同段 1717地號土地，此有74年10月15日建造執照設計申請書、 74年12月30日建造執照變更設計申請書、75年10月30日建 造執照變更設計申請書及臺灣省臺北縣土地登記簿可證。 ⒊系爭土地屬60年1月25日發布實施之「板橋擴大都市計畫( 埔墘及四汴頭地區 )」案之「住宅區」，非屬公共設施保 留地，前經被告機關核定免徵地價稅，嗣被告機關辦理10 7 年度加強地價稅稅籍及使用情形清查時，詢據新北市政 府工務局107年5 月25日新北工建字第1071003776號函(以 下簡稱107年5 月25日號函)復略以：「主旨：有關函查板 橋區光仁段1719-2地號土地是否為法定空地一案，請查照 。說明：二、依內政部營建署106年3月28日內授營建管字 第1060804569號函釋說明四……：『……四、有關『私設 通路』之認定乙節，說明如下：……、(二)……『私設通 路』為基地內建築物之主要出入口或共同出入口( 共同樓 梯出入口)至建築線間之通路。另按本署95年6月30日營署 建管字第0952910416號函：『建築技術規則建築設計施工 編第2條之1，私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部 分，得計入法定空地面積。所詢私設通路長度超過35公尺 部分，未計入建築基地面積計算建蔽率，亦未計入法定空 地面積，……，依當時法令規定檢討，雖未計入建築基地 面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，惟該『私設通 路』已計入建築基地範圍，自為建築基地之一部分，……
。三、光仁段1719-2地號土地，經調閱本局所核發75板使 字第1823號使用執照(74板建字第1625號建造執照)，與卷 內原核准配置圖核對結果，依圖載示為私設通路；查本案 私設通路其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築 執照核准要件之一，是為已建築使用之土地。」並經該局 以107年5月28日新北工建字第1071014712號函、107年7月 24日新北工建字第1071413143號函、107 年10月24日新北 工建字第1072013892號函及107 年11月28日新北工建字第 1072275080號函重申前107年5月25日號函之認定，且請被 告機關參照107年5月25日號函意見辦理，此有上開5 件函 文及土地使用權同意書可稽。
⒋準此，系爭土地既經建築主管機關認定確屬其所核發75板 使字第1823號使用執照申請範圍內，依建築法第11條規定 ，扣除建築物本身使用之面積(含騎樓地)後即為該建築之 法定空地，縱如原告主張事實上係供公眾使用之道路，依 土地稅減免規則第9 條但書規定，仍不得予以免徵地價稅 ，從而，被告依稅捐稽徵法第21條規定按原告等人之持分 補徵系爭土地核課期間內102年至106年按一般用地稅率課 徵地價稅，分別為3 萬6,308元(原告曾信松)、3萬950元( 原告曾國瑋、曾國書、曾玉玫之被繼承人李鴻英)、3萬95 1元(原告曾柏青、曾松金之被繼承人曾松金)、3萬951元( 原告曾松久)、3 萬949元(原告羅美月)，於法洵屬有據， 應予維持。
⒌原告主張系爭土地既經查明其計算建蔽率時未計入空地比 計算，即非屬建造房屋時應保留之法定空地，且渠就系爭 土地已無法使用、收益，又系爭土地迄今經板橋區公所養 護，此有新北市板橋區公所107年6月26日新北板工字第10 72047925號函及新北市政府107 年11月14日新北府城測字 第1072189643號函可憑，自應適用土地稅減免規則第9 條 規定免徵地價稅一節。「按土地稅減免規則第9 條，無非 係供公眾通行之道路用地，名義上雖為私有財產，惟所有 權人事實上已無法使用、收益，且變現困難，課徵地價稅 或田賦顯失公允，爰訂定無償供公眾通行之道路土地，經 查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，另以但 書關於『屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。 』之規範內容，應認本條款所稱『無償供公眾通行之道路 土地』，係指具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之私有 道路土地。復依上引建築法第42條、第97條及申請建照使 照時之建築技術規則建築設計施工編第1 條第32款、第34 款、第2條及第2條之1 規定，可知，私設通路既係基地內
建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，其 係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建 造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出 為主要用途。佐以上述關於『道路』及一定範圍之私設通 路得計入法定空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築 法規規定要設置，並非建築法規所稱之道路。因此，私設 通路縱於設置後，事實上有供不特定多數人通行之情事， 亦因其屬為取得建照而設置之目的及功能，且非建築法規 上之道路之屬性，暨因其係附隨建照而產生，得因建照之 廢止而變動之情狀，自應認其非屬具有特別犧牲性質之無 償供公眾通行之道路土地。」(最高行政法院103年度判字 第652號判決意旨參照)查系爭土地既屬前揭75板使字第18 23號使用執照申請範圍內，依圖說載示私設通路，其計算 建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照核准要件之 一，是為已建築使用之土地，業經建築主管機關即新北市 政府工務局所確認，如前所述。又依前揭判決意旨所示， 「私設通路」之性質，係屬為取得建照而設置之目的及功 能，並非建築法規上之道路之屬性，因其係附隨建照而產 生，自應認其屬性不合土地稅減免規則第9 條前段所定之 要件，此有最高行政法院104年度判字第594號判決、本院 104年度簡字第142 號判決、臺北高等行政法院105年度簡 上字第40號判決及107 年度簡上字第88號判決，亦採相同 見解。準此系爭土地縱於設置私設通路後，如原告主張事 實上有供不特定多數人通行，且經板橋區公所予以管理維 護情事，亦非具特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土 地，然因其屬性不合致土地稅減免規則第9 條前段所定之 要件，是亦無該條前段免徵地價稅規定之適用。從而，被 告機關補徵系爭土地核課期間內之102年至106年按一般用 地稅率課徵之地價稅，於法並無違誤，原告主張顯對土地 稅減免規則第9條規定有所誤解，尚難採憑。
㈡聲明：駁回原告之訴。
四、爭點：系爭土地是否合於土地稅減免規則第9 條規定免徵地 價稅之要件？（即系爭土地是否為「建築基地之法定空地」 、「無償供公眾通行之道路土地」？）
五、本院之判斷：
㈠前提事實：
⒈爭訟概要所載之事實，除上開爭點外，其餘為兩造所不爭 執，有原處分書、復查決定書、訴願決定書及送達證書、 74年10月15日建造執照設計申請書、系爭建照、74年12月 30日建造執照變更設計申請書、75年10月30日建造執照變
更設計申請書及臺灣省臺北縣土地登記簿、新北市政府工 務局107年5月25日新北工建字第1071003776號函、107年5 月28日新北工建字第1071014712號函、107年7月24日新北 工建字第107141 3143號函、107年10月24日新北工建字第 1072013892號函及107年11月28日新北工建字第107227508 0號函、新北市板橋區公所107年6月26日新北板工字第107 2047925號函及新北市政府107年11月14日新北府城測字第 1072189643號函、新北市政府工務局108 年6月3日新北工 建字第1080930669號函、108年6月19日新北工建字第1081 083107號函等文件證據在卷可稽，且經本院依職權一一審 核無誤，事屬明確，堪認為真實。
⒉兩造均不爭執之事實（見本院卷第421、422頁）： ⑴起造人林明結等人於74年10月15日就案外新北市板橋區 光仁段1716-1、1716-2、1716-3、1717、1718、1719、 1719-1、1720-2地號等8筆土地(其中1719地號土地，下 稱1719 母地號)申請建築，嗣經改制前臺北縣政府工務 局核發74板建字第1625號建造執照( 下稱74板建1625建 照 ）開工日期：75年1月17日；竣工日期：75年10月30 日。1719母地號於75年10月16日分割增加同段系爭土地 (登記日期：75年11月24日)，1719母地號復於75年12月 2 日併入案外同段1717地號土地，此有74年10月15日建 造執照設計申請書、74年12月30日建造執照變更設計申 請書、75年10月30日建造執照變更設計申請書及臺灣省 臺北縣土地登記簿可證。
⑵系爭土地屬60年1 月25日發布實施之「板橋擴大都市計 畫(埔墘及四汴頭地區)」案之「住宅區」，非屬公共設 施保留地，前經被告機關核定免徵地價稅，嗣被告機關 辦理107 年度加強地價稅稅籍及使用情形清查時，詢據 新北市政府工務局107年5月25日新北工建字第10710037 76號函(以下簡稱107年5月25日號函)復略以：「主旨： 有關函查板橋區光仁段1719-2地號土地是否為法定空地 一案，請查照。說明：二、依內政部營建署106年3月28 日內授營建管字第1060804569號函釋說明四……：『… …四、有關『私設通路』之認定乙節，說明如下：…… 、(二)……『私設通路』為基地內建築物之主要出入口 或共同出入口(共同樓梯出入口)至建築線間之通路。另 按本署95年6月30日營署建管字第0952910416號函：『 建築技術規則建築設計施工編第2條之1，私設通路長度 自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積 。所詢私設通路長度超過35公尺部分，未計入建築基地
面積計算建蔽率，亦未計入法定空地面積，……，依當 時法令規定檢討，雖未計入建築基地面積計算建蔽率， 亦未計入法定空地面積，惟該『私設通路』已計入建築 基地範圍，自為建築基地之一部分，……。三、光仁段 1719-2地號土地，經調閱本局所核發75板使字第1823號 使用執照(74板建字第1625號建造執照)，與卷內原核准 配置圖核對結果，依圖載示為私設通路；查本案私設通 路其計算建蔽率時未計入空地比計算，但仍為建築執照 核准要件之一，是為已建築使用之土地。」並經該局分 別以107年5 月28日新北工建字第1071014712號函、107 年7月24日新北工建字第1071413143號函、107年10月24 日新北工建字第1072013892號函及107 年11月28日新北 工建字第1072275080號函重申前107年5月25日號函之認 定，且請被告機關參照107年5月25日號函意見辦理，此 有上開5件函文及土地使用權同意書在卷可稽。 ⑶系爭土地迄今經板橋區公所養護，此有新北市板橋區公 所107年6月26日新北板工字第1072047925號函及新北市 政府107 年11月14日新北府城測字第1072189643號函可 憑。
⑷系爭土地原所有人曾松金部分，於108年1月13日死亡，