退還稅款
臺中高等行政法院(行政),訴字,108年度,40號
TCBA,108,訴,40,20191017,1

臺中高等行政法院判決
108年度訴字第40號
108年10月3日辯論終結
原 告　吳志興

訴訟代理人　廖本揚　律師
被 告　財政部中區國稅局

代　表　人　宋秀玲
訴訟代理人　曾瑞玲
上列當事人間退還稅款事件，原告不服財政部中華民國107年11
月28日臺財法字第10713938730號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
本件原告起訴時，被告之代表人為蔡碧珍，嗣於訴訟中變更 為宋秀玲，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合 ，應予准許。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：
原告為香港商兆訊網絡科技有限公司臺灣分公司（現為香港 商美科鴻霆科技有限公司臺灣分公司，下稱兆訊公司）負責 人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於民國（ 下同）100至105年度給付在中華民國境內無固定營業場所之 營利事業Zong公司（現為Paypal）共新臺幣（下同）355,41 6,459元，按權利金扣繳率20％，扣繳稅款共71,083,293元 ，並已繳納在案，嗣於105年5月19日以前揭給付額係兆訊公 司代國外業者代收之款項，非屬所得稅法第88條規定應扣繳 之所得為由，申請依稅捐稽徵法第28條規定退還扣繳稅款， 案經被告以107年6月20日中區國稅臺中綜所字第1070156235 號函（下稱原處分），否准其申請。原告不服，提起訴願遭 駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
（一）主張要旨：
1、原告為適格當事人，得提起本件訴訟：
⑴原告自始主張委由臺灣碩網網路娛樂股份有限公司（下稱 臺灣碩網公司）所收取之款項為代收轉付性質，且該款項



並非新加坡商Paypal之中華民國來源所得，原告並「無」 扣繳義務。換言之，原告並非主張代替「臉書」或「Payp al」提起本件訴訟，被告容有誤會。
⑵就此類案例事實，最高行政法院98年度判字第974號判決 ，其案例事實及法律見解略為：某轄A公司給付國外B公司 資料處理費及電腦與系統維修費時，業由A公司負責人甲 君按扣繳率20％扣繳稅款在案，惟事後A公司認為該報酬 非屬中華民國來源所得，其無扣繳義務，應有適用法令錯 誤致溢扣繳稅款之情形，乃依稅捐稽徵法第28條規定申請 退還，惟其誤以營利事業之名義A公司提出申請。最高行 政法院則以：按所得稅法第88條第1項第2款及第89條第1 項第2款規定，該報酬之所得稅納稅義務人為B公司，而扣 繳義務人則為A公司負責人甲君；甲君因係A公司之負責人 ，對A公司之業務居於監督執行之地位，而國家為確保稽 徵效率，是所得稅法第89條乃課以其負責人扣繳之協力義 務，此係給付金錢義務之營利事業負責人之行為義務，是 依稅捐稽徵法第28條第1項及第50條規定，如有適用法令 錯誤致誤扣繳稅款情事，自應由納稅義務人B公司或扣繳 義務人甲君申請退還，始符合規定，亦即A公司縱使有事 實上之利害關係，亦無從代替納稅義務人或扣繳義務人行 使返還稅捐請求權之法律上權利。以上有該則判決外，財 政部高雄市國稅局亦發出新聞稿佈達該判決意旨。 ⑶準此，原告提起本件訴訟，自屬當事人適格。 2、系爭款項為代收轉付性質，原告並無扣繳義務，被告自應 返還71,083,293元予原告：
⑴Paypal不是遊戲商，其代臉書收取消費者購買農民幣之款 項，顯非中華民國來源所得，兆訊公司所代收轉付之款項 亦非權利金：
A.被告雖一再指稱，原告因有具體提供具有機密資訊之基 礎設施供新加坡商Paypal使用，新加坡商Paypal亦有將 具有智慧財產權之內容交付原告，故雙方具有相互授權 之性質，應認為該筆款項是權利金；訴願機關亦稱原告 因有提供基礎設施供新加坡商Paypal使用，消費者給付 之款項已包括兆訊公司與國內電信業者提供勞務之所得 ，此與受託代收轉付款項，於收取轉付間無差額之情形 不同。惟，兆訊公司提供電信公司之小額付費等功能予 消費者在網路平臺上支付購買遊戲點數之款項使用，因 為有網路連結及傳輸需求，所以合約會規定需提供具有 能保護機密資訊之基礎設施，否則消費者的個資、購買 資訊會有外洩的疑慮，這在有網路傳輸需求的第三方支



付是很常見基礎規範，就像信用卡支付的SSL，需提供 交易安全不外洩交易個資的傳輸安全協定一樣；至於新 加坡商Paypal將具有智慧財產權之內容交付兆訊公司， 乃是自我保護的約定，因為兆訊公司是很單純提供代收 代付平臺以供內容提供者及消費者間的收付款使用，無 從過濾內容提供者所提供的內容資訊是否有侵犯到他人 之智慧財產權，為確保權益及免受波及，因而有此約定 ，實不能因有協議即認兆訊公司所收之款項為權利金， 自屬當然。
B.再者，消費者透過兆訊公司及其配合電信公司提供之小 額付款平臺服務支付款項，與使用信用卡支付款項並無 不同，消費者交易的相對人是Facebook，不是兆訊公司 、也不是信用卡公司，更不是新加坡商Paypal。消費者 選擇以信用卡支付，卻未見聞信用卡公司等代收機構於 返還代收款需要課稅，但選擇手機支付（如本件）卻要 課徵20％所得稅，被告就相同情形卻不同處理，難令人 信服。
C.被告所提供Facebook各類所得扣繳暨免扣繳憑單、美多 ○公司於107年度對Paypal辦理扣繳申報所得清單，無 從證明與臉書有關，且為何申報者要代扣稅額？應視其 與臉書間之契約內容而定。至大○公司於108年度對Ago da辦理扣繳申報所得清單、臺灣碩網公司營業稅籍資料 ，更只是非居住者網路申報所得清單，申報者為何人？ 渠與Paypal、Agoda間之契約內容為何？Paypal之所得 來源為何？俱無法從上開資料所得窺見。就被告提出之 上開資料，俱無法作為有利於被告之事證。
D.依所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則第10 點規定：本法第8條第9款所稱「在中華民國境內經營工 商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘」，指營利事業在中 華民國境內從事屬「本業」營業項目之營業行為（包含 銷售貨物及提供勞務）所獲取之營業利潤。Paypal係網 際網路第三方支付服務商，也是屬代收代付業者，其本 身並無從事「開心農場遊戲」之開發或提供（開心農場 遊戲之開發商應是五分鐘公司、提供者為Facebook）， 可知開心農場遊戲之經營非Paypal之本業，Paypal非遊 戲內容的提供者。就本件而言，Facebook才是遊戲內容 的提供者，Paypal的角色是結合各種收款之設施，幫Fa cebook收款，所以所得人應該是Facebook、或是開心農 場之原始開發商，絕非Paypal。被告稱Paypal跨境收取 消費者購買遊戲幣所繳交之費用，此部分為Paypal中華



民國來源所得，理由無非Paypal之營業需經由我國境內 之網路及我國境內營利事業之勞務始得完成。
E.是依前開認定原則，Paypal並未在中華民國境內開發或 提供「開心農場遊戲」供消費者遊玩，消費者購買農民 幣之款項並非Paypal在中華民國來源所得。 ⑵「開心農場遊戲」，從研發、生產、製造到完成上線，都 未經過國內營利事業之幫忙，消費者上線遊玩開心農場遊 戲，也不需要國內營利事業幫忙。而消費者所花費購買的 ，標的是「農民幣」、對象是「Facebook」，皆跟電信業 者、兆訊公司、外商M.K.B.、Paypal無關。按「前條各類 所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下：二、薪資、 利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽 或機會中獎獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職 金、終身俸……，及給付在中華民國境內無固定營業場所 或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機 關、團體、學校之責應扣繳單位主管、事業負責人、破產 財團之破產管理人及執行業務者；納稅義務人為取得所得 者。」準此，國稅局要課稅對象即為納稅義務人應該是取 得所得之人即「Facebook」，而非電信公司、兆訊公司及 Paypal等代收款業者！況且原告尤其更非「Facebook」之 扣繳義務人，更非Paypal之扣繳義務人。 ⑶財政部107年5月11日以臺財稅字第10700522870號令訂定 發布「外國營利事業跨境銷售電子勞務課徵所得稅作業要 點」（即日生效）第3點、我國來源收入認定規定，其發 布日期係本件發生之後，能否適用本件恐有疑問。退一步 言，縱可適用，則該點亦未能得出Paypal代收轉付消費者 購買Facebook農民幣支付款項乙節，屬於Paypal在我國來 源收入。事實上，本件課稅對象之主體應是Facebook，不 應該是Paypal。
3、原告自始即主張委由臺灣碩網公司所收取之款項為代收轉 付性質，說明如下：
⑴原告為香港商美科鴻霆科技有限公司臺灣分公司之負責人 （更名前為兆訊公司）。茲Facebook委由知名代收轉付業 者「新加坡商Paypal」向消費者收取購買虛擬遊戲幣所應 支付之款項；新加坡商Paypal因而另與馬來西亞商MACRO KIOSK BERHAD（下稱M.K.B.）之香港子公司（下稱M.K.B. 香港）簽約，委由M.K.B.香港代為收取前述款項；因此緣 故，馬來西亞商M.K.B.遂另行與兆訊公司訂約，委由兆訊 公司代收臺灣地區前述款項，此由雙方於98年1月1日簽訂 之「臺灣地區電信付款代收服務合約書」開宗明義即載明



：「茲因乙方（M.K.B.）同意使用甲方（兆訊公司）所提 供的電信小額付款服務（以下簡稱本服務），以提供乙方 會員或客戶支付消費商品的方式……」第2條（服務定義 ）：「一、甲方所提供『電信小額付款服務』係指甲方與 已簽約的電信業者合作的小額付款平臺，透過甲方整合各 電信業者小額付費系統以提供乙方作為其客戶支付消費金 額的服務。」第6條（付款方式）：「甲方於收到電信業 者代收之乙方客戶之消費金額後，應於扣除本合約所訂乙 方應支付予甲方之手續費、額外手續費、以及經電信業者 認定之壞帳、呆帳、壞帳或呆帳準備金及電信業者其他需 扣除之費用後，將該消費金額之餘額依本條規定支付予乙 方。……」又，馬來西亞商M.K.B.所以委託兆訊公司代收 前述款項，係因兆訊公司與國內5大電信公司有簽訂電信 小額付款功能合約，此可由兆訊公司與臺灣碩網公司所簽 訂「So-net行動小額付款服務合約書」載明：「茲因乙方 （兆訊公司）同意使用甲方（臺灣碩網公司）所提供的行 動小額付款服務（以下簡稱本服務），以提供乙方會員或 客戶支付消費商品的方式……」第2條（服務定義）：「 一、甲方所提供『行動小額付款服務』係指甲方與已簽約 的電信業者合作的小額付款平臺，透過甲方整合各電信業 者小額付費系統以提供乙方作為其客戶支付消費金額的服 務。」第7條（付款方式）：「甲方於收到電信業者代收 之乙方客戶之消費金額後，應於扣除本合約所訂乙方應支 付予甲方之手續費、額外手續費、以及經電信業者認定之 壞帳、呆帳、壞帳或呆帳準備金及電信業者其他需扣除之 費用後，將該消費金額之餘額依本條規定支付予乙方。… …」可知，不論是臺灣碩網公司、兆訊公司、馬來西亞商 M.K.B.、M.K.B.香港、新加坡商Paypal，所收取之前述款 項，均是代收轉付性質，彰彰甚明。
⑵臺灣碩網公司委由配合之5家電信公司代收消費者購買遊 戲幣所繳交之款項，其間有手續費之約定。據原告瞭解， 電信公司會向臺灣碩網公司收取代收款項總額12％之手續 費，餘下款項（88％）則匯至臺灣碩網公司指定之帳戶。 就發票部分，臺灣碩網公司會開立電信公司所代收款項「 全額」之發票給電信公司，電信公司再就手續費（12％） 開立發票給臺灣碩網公司。
⑶就前述代收款項，臺灣碩網公司會向兆訊公司收取代收款 項總額13.5％之手續費（包含要給5家電信公司之12％手 續費，以及自己要賺的1.5％手續費，合計13.5％），餘 下款項（86.5％）則匯至兆訊公司指定之帳戶。就發票部



分，原告會開立電信公司所代收款項「全額」之發票給臺 灣碩網公司，臺灣碩網公司再就手續費（13.5％）開立發 票給兆訊公司。茲以102年7月至103年2月為例，該期間臺 灣碩網公司所收取手續費代收款項總額13.5％，則102年7 、8月份兆訊公司會開立電信公司所代收款項17,686,148 元「全額加營業稅」之發票給臺灣碩網公司，同時期臺灣 碩網公司再就所收手續費（13.5％）連同營業稅為2,594, 878元（因有呆帳問題所以金額不會完全等同13.5％）開 立發票給兆訊公司，餘下諸月計算方式相同。
⑷查，兆訊公司於100年度至105年度期間已代為收取款項35 5,416,459元（被告不爭執該數額），此款項屬於代收轉 付性質，於扣除手續費後，餘額需匯至馬來西亞商M.K.B .指定之海外帳戶。
⑸由上說明，可知消費者支付給電信公司、電信公司匯給臺 灣碩網公司、臺灣碩網公司匯給兆訊公司、兆訊公司匯給 馬來西亞商M.K.B.指定之海外帳戶、Paypal匯給臉書公司 之款項，實屬同筆款項（就是消費者向臉書購買農民幣之 款項，只是代收業者都會扣除手續費），俱屬代收代付之 款項。除臉書外，各業者所執行者均為代收代付之業務。 ⑹茲原告將此部分款項（餘額）匯至國外前，因不明其性質 是否需繳稅，且無前例可循，原告深怕產生違章罰款，故 誤按權利金類別而為扣繳，共計71,083,293元。嗣因感有 異，經詢問稅務承辦人員並提示相關合約書面後，承辦人 員表示原告須先將餘額（已分別扣除電信公司、臺灣碩網 公司、兆訊公司之手續費）代扣20％稅捐後，才能將款項 匯至馬來西亞商M.K.B.指定之海外帳戶，並建議兆訊公司 日後以適用法令錯誤為由申請退還該代扣稅款。原告信任 其言遂依此辦理，殊不知原處分機關承辦人員異動後，竟 曲解合約書條款內容，逕自認定兆訊公司代收轉付予國外 業者之款項性質為權利金，並否准原告申請退還，致生本 件糾紛。
4、消費者如透過信用卡扣款購買農民幣，未曾聽聞臺灣稅務 機關曾向MASTER、VISA等發卡公司，抑或臺灣境內「唯三 」代理MASTER、VISA等發卡公司之藍新科技股份有限公司 、虹陽科技股份有限公司、綠界科技股份有限公司代扣所 得稅額（如被告表示確實有代扣，因被告為稅務主管機關 ，當可提出相關證明）。但在手機支付款項之場合，卻要 求原告須先代扣20％所得稅額，餘下款項始能匯至海外。 按，「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」行 政程序法第6條定有明文。基於憲法之平等原則，行政機



關對於事物本質上相同之事件作相同處理，即要求相同之 事物為相同之處理。依事件之性質，如無作成不同處理之 明顯根據，即不得為差別待遇，乃身為稅捐稽徵主管機關 之被告所熟諳之法律原則，殆無疑義（臺北高等行政法院 98年度簡字第651號判決參照）。就上開情形，被告未要 求信用卡業者代扣所得稅額，卻獨獨要求原告代扣所得稅 額，實有違行政程序法第6條「禁止差別待遇原則」。 5、依經濟部商業司外國公司登記基本資料所示，兆訊公司所 營事業為：I301010資訊軟體服務業、I301020資料處理服 務業、I301030電子資訊供應服務業、I401010一般廣告服 務業、I401020廣告傳單分送業、J601010藝文服務業、J6 02010演藝活動業、ZZ99999除許可業務外，得經營法令非 禁止或限制之業務。其中資料處理服務業即包括代收轉付 業務，係透過資訊處理達成上開目的。
6、外商M.K.B.與兆訊公司為同類型公司，亦是資訊服務業。 7、臺灣碩網公司為中華電信股份有限公司之子公司，依經濟 部商業司公司登記基本資料，其營業項目甚廣，第二類電 信事業為其業務之一，網路遊戲、收費平臺亦屬其業務範 圍。
8、Paypal是一個總部位於美國加利福尼亞州聖荷西市的網際 網路第三方支付服務商，允許在使用電子郵件來標識身分 的用戶之間轉移資金，避免了傳統的郵寄支票或者匯款的 方法。Paypal也和一些電子商務網站合作，成為它們的付 款方式之一；但是用這種付款方式轉帳時，Paypal收取數 額比例相當高昂的手續費。Paypal是國際知名之第三方支 付服務商，非遊戲商，此應屬公眾皆知之事實。 9、國家機關如要向國外業者課稅，應該要循正確的程序課稅 。尤其，Facebook於107年已在臺灣註冊跨境電商，並繳 納營業稅及營利事業所得稅。如依被告見解，Facebook於 繳納營業稅及營利事業所得稅後，兆訊公司於返還代收款 時，又要扣繳20％所得稅，豈不是重複課稅？ 10、原告並非新加坡商Paypal之扣繳義務人，本無扣繳稅款之 義務：
原告固是兆訊公司之負責人，但新加坡商Paypal與鴻霆公 司間並未簽訂任何契約，彼此間不存在任何法律關係，更 無納稅義務人與扣繳義務人之關係。詳言之，新加坡商Pa ypal係與M.K.B.香港簽訂契約委由M.K.B.香港代收前述款 項，而不論新加坡商Paypal、M.K.B.香港，與兆訊公司間 均無業務往來。而兆訊公司所以代收前述款項，乃是基於 98年1月1日與馬來西亞商M.K.B.簽訂之臺灣地區電信付款



代收服務合約而來，與新加坡商Paypal、M.K.B.香港俱無 關聯，是依前述法條，原告雖是兆訊公司之負責人，但絕 非新加坡商Paypal之扣繳義務人。
11、原處分及訴願決定應予撤銷，被告應返還原告71,083,293 元：
依稅捐稽徵法第28條第1項及第50條規定，原告本非扣繳 義務人，且兆訊公司所收取之前述款項，性質上為代收轉 付，實非權利金或新加坡商Paypal在中華民國來源所得， 原處分及訴願決定既有如上錯誤，應予撤銷，並將不當扣 繳之71,083,293元返還予原告。
（二）聲明：
1、訴願決定及原處分均撤銷。
2、應命被告作成給付原告71,083,293元之行政處分。三、被告答辯及聲明：
（一）答辯要旨：
1、本件所得人Zong公司（即Paypal）係經營虛擬貨幣移動支 付業務之營利事業，其藉由兆訊公司及該公司合作之我國 境內電信業者之管線基礎設備及雙向簡訊技術等服務，以 完成其提供虛擬貨幣線上支付之勞務予境內買受人之營業 行為，嗣由兆訊公司透過其合作之我國境內電信業者向買 受人（即電信用戶）收取消費金額，並依約定拆帳方式將 款項交付予兆訊公司，而兆訊公司扣除其收取之手續費收 入後，再扣取20％扣繳稅款，剩餘款項匯至Zong公司（即 Paypal）帳戶，參照最高行政法院99年度5月第2次庭長法 官聯席會議決議略以：「所得稅法第8條第9款規定之所得 類型，係以是否在中華民國境內經營作為是否屬中華民國 來源所得之判斷基準。總機構在中華民國境外且在中華民 國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，雖在中 華民國境外就其營業事項而包含勞務之提供，但該勞務既 在中華民國境內使用後，其經營事實始得完成，故其因此 自中華民國境內之營利事業所獲致之所得，應係在中華民 國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘，而屬中 華民國來源所得。」之意旨，Zong公司（即Paypal）之營 業事實需經由我國境內之網路及我國境內營利事業之勞務 始得完成，且其營業成果亦由買受人於境內使用，其自兆 訊公司所獲取之所得，係為其在中華民國境內經營事業之 所得，應屬所得稅法第8條第9款所稱之中華民國來源所得 ，依法應課徵所得稅，是以，縱原告填報之所得類型容有 未妥，然其依所得稅法第88條及第92條規定，就系爭給付 額扣取20％之稅款，並無違誤，自無原告所稱自行適用法



令錯誤致溢扣繳稅款，無稅捐稽徵法第28條第1項規定申 請退還扣繳稅款之適用。
2、先釐清本案係探討境外所得人Paypal公司提供勞務收取之 報酬應否課徵所得稅，如需課稅，原告給付時就要扣繳： 依原告提示之Facebook遊戲幣收費流程，中華民國境內用 戶在臉書玩遊戲，購買遊戲寶物或幣值，所繳交之費用係 境外所得人Paypal公司透過原告、臺灣碩網公司及國內電 信業者（均分別簽約在案）跨境收款，使用我國境內之勞 務及網路，是該交易與我國經濟產生重大關聯性，屬中華 民國來源所得，尚無疑義。而Paypal此類外國公司就中華 民國來源所得課稅方式有二：⑴就源扣繳（參考網路交易 課徵營業稅及所得稅規範三、（二）、1、（1）規定）。 ⑵申報納稅（參考外國營利事業跨境銷售電子勞務課徵所 得稅規定四之規定）。其中⑵申報納稅之方式，如臉書後 期（早期係採用⑴就源扣繳之方式，由給付人即境內公司 於給付時扣繳20％）即採用申報納稅之方式，由臉書公司 舉證成本費用即提示帳證供稽徵機關查核，經扣除相關成 本費用後之餘額計算所得額課稅。是Paypal公司認為以給 付額扣取20％有欠妥適，主張應減除相關成本費用及按利 潤貢獻程度計算我國應課稅之所得額，須由Paypal公司提 出各該年度之帳證供被告查核，核實計算所得額課稅。反 之，應由原告於給付Paypal公司系爭所得（即給付額）扣 取20％之稅款。
3、依原告及臺灣碩網公司（即So-net）營業稅稅籍資料可知 ，原告登記之經營項目「遊戲軟體出版、入口網站經營、 其他廣告服務、其他資料處理、主機及網站代管服務」， 臺灣碩網公司登記之經營項目「有線通信服務、綜合商品 批發」。
4、原告主張系爭給付額為代收轉付性質，應免於扣繳稅款及 其非為扣繳義務人等節，查依M.K.B.出具之集團授權聲明 書所示，其集團旗下所有子公司及分公司簽署之協議，M .K.集團旗下所有子公司及分公司皆須共同履行，兆訊公 司為M.K.集團旗下M.K.HK之分公司，則M.K.HK與Zong公司 （即Paypal）簽署之協議，兆訊公司必須履行，是以，兆 訊公司就其已收取國內消費者買受勞務的報酬，扣除國內 電信業者及其本身所收取之手續費收入後，依約給付予在 中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之Zong公司（ 即Paypal），其給付額係屬中華民國境內所得，已如前述 ，自應由兆訊公司負責人之原告，即所得稅法第89條規定 之扣繳義務人，於給付時依同法第88條及第92條規定扣繳



稅款，另查兆訊公司有提供基礎設施予Zong公司（即Payp al）使用，且消費者給付之款項已包含兆訊公司及國內電 信公司提供勞務之所得，此與受託代收轉付款項，於收取 轉付之間無差額之情形不同，原告主張核無足採。 5、被告提供境內外轄A營利事業給付境外公司於給付時就源 扣繳之2案例（美多○公司於107年度對Paypal辦理扣繳申 報所得清單），及B營利事業（大○公司於108年度對Agod a辦理扣繳申報所得清單）供參。可知⑴Paypal提供線上 銷售虛擬貨幣及跨境收款服務應課徵所得稅。⑵類似型態 之Agoda提供線上訂房服務及跨境收款亦應課徵所得稅。 6、財政部107年1月2日臺財稅字第10604704391號令修正「所 得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則」第10點規 定，修正前後之規定對本案原告均無適用，按該第10點規 定所稱營利事業，就本案而言，係指境外所得人Paypal公 司，而非原告。以被告提供相同案例之臉書公司授權我國 境內營利事業代為申請退還溢扣繳稅款可參，申請退還溢 繳稅款之申請人應為境外所得人，在提供之案例為臉書公 司，在本件應為Paypal公司，並非境內之營利事業即本件 原告。
7、兆訊公司於100至105年間給付Zong公司（即Paypal）給付 總額355,416,459元為中華民國來源所得，依行為時所得 稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則第10點第1項 及第15點第2項規定，在中華民國境內無固定營業場所及 營業代理人之外國營利事業即Zong公司（現為Paypal）， 其有中華民國來源所得，應由兆訊公司於給付時按給付額 依規定之扣繳率20％扣繳稅款71,083,293元，是依前開規 定，原告既有扣繳義務，故其主張無扣繳義務申請退還扣 繳稅款核無理由。
8、本件申請退還扣繳稅款之主體是否適格，經查本件原告主 張系爭給付額為代收轉付性質，應免於扣繳稅款及其非為 扣繳義務人，向被告申請退還其已扣繳之稅款，被告已受 理其申請（因原告認給付之所得非扣繳範圍），但未准許 。惟查本件原告並非無差額之收取轉付（如律師代當事人 收取裁判費，無差額轉付法院之情形），而係國內消費者 透過臉書（不一定要透過臉書）或其他平臺玩遊戲，購買 寶物或農民幣之消費金額，由本件原告代收後扣除國內電 信業者及其本身所收取之手續費收入（有馬來西亞商M.K. B.與兆訊公司於98年1月1日簽訂之臺灣地區電信付款代收 服務合約書第5條、一及第6條、一之約定可稽），支付給 Paypal公司，其給付額係屬Paypal公司取自中華民國境內



之來源所得，已如前述。至原告主張被告應向臉書或遊戲 公司課稅乙節，經查Paypal公司透過原告向中華民國境內 消費者玩遊戲收取消費之金額後，與臉書或遊戲公司之間 如何拆帳，係Paypal公司與臉書或遊戲公司間之關係。倘 Paypal公司主張收取中華民國境內消費者玩遊戲之消費金 額轉付臉書或遊戲公司間之銷售價格不應全數課徵Paypal 公司之取自中華民國來源所得之所得稅，應由Paypal公司 依「跨境銷售電子勞務之外國營利事業申請退還溢扣繳稅 款申請書」，檢附轉付價款證明及該轉付價款已完納我國 所得稅之證明，申請按平臺手續費課徵所得稅，是原告主 張顯係誤解。
9、原告如主張代替Paypal公司申請退還前開扣繳稅款71,083 ,293元，因原告並非納稅義務人，其請求顯為當事人不適 格亦無理由：
經查前開71,083,293元係Paypal公司所繳納之稅款，如Pa ypal公司認為以給付額扣取20％有欠妥適，主張應減除相 關成本費用及按利潤貢獻程度計算我國應課稅之所得額， 依行為時所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則 第15點第2項但書規定，自取得收入之日起5年內，可委託 中華民國境內之個人或有固定營業場所之營利事業為代理 人，向扣繳義務人所在地之稽徵機關申請減除上開收入之 相關成本、費用，重行計算所得額。稽徵機關可依據該外 國營利事業即Paypal提示之相關帳簿、文據或其委託會計 師之查核簽證報告，核實計算其所得額，並退還溢繳之扣 繳稅款。
10、綜上，兆訊公司於100至105年間給付Zong公司（現為Payp al）給付總顯355,416,459元為中華民國來源所得，原告 既為兆訊公司負責人，即有扣繳義務，其主張無扣繳義務 申請退還扣繳稅款核無理由；原告並非納稅義務人，申請 退還稅款，顯當事人不適格，亦無理由。另Paypal公司未 申請退還稅款，且未提供相關帳簿、文據委託原告向被告 申請重行計算其所得額，被告自無從依行為時所得稅法第 八條規定中華民國來源所得認定原則第15點第2項但書規 定，核實計算其所得額，並退還溢繳之扣繳稅款。（二）聲明：原告之訴駁回。
四、爭點：
原告申請退還系爭稅款是否當事人不適格？兆訊公司給付Pa ypal之款項是否屬中華民國來源所得？原告是否為扣繳義務 人？
五、本院的判斷：




（一）前提事實：
前揭爭訟概要之事實，分別有如附表所示各項資料可查（ 甲證3、4、6、7，本件判決相關證據之編號詳附表）。（二）原告申請退還稅款具當事人適格：
1、應適用的法令：稅捐稽徵法第28條及第50條（附錄）。 2、扣繳義務人亦得申請退稅：
按「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤 溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請 退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2項）納稅義 務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸 責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自 知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5 年內溢繳者為限。」「本法對於納稅義務人之規定，除第 41條規定外，於扣繳義務人、代徵人、代繳人及其他依本 法負繳納稅捐義務之人準用之。」稅捐稽徵法第28條第1 、2項及第50條分別定有明文。又行為時所得稅法第3條第 3項規定：「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中 華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得 ，依本法規定課徵營利事業所得稅。」第88條第1項第2款 規定：「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人 於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依 第92條規定繳納之：……二、……事業、……所給付之薪 資、利息、租金、佣金、權利金……及給付在中華民國境 內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得。 」第89條第1項第2款規定：「前條各類所得稅款，其扣繳 義務人及納稅義務人如下：……二、……給付在中華民國 境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得 ，其扣繳義務人為……、事業負責人……；納稅義務人為 取得所得者。」第92條第2項規定：「非中華民國境內居 住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業 ，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之 日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單， 向該管稽徵機關申報核驗後，發給納稅義務人。」第93條 規定：「稽徵機關接到扣繳義務人之申報書表後，應即審 核所得額及扣繳稅額，並得派員調查。」第94條規定：「 扣繳義務人於扣繳稅款時，應隨時通知納稅義務人，並依 本法第92條之規定，填具扣繳憑單發給納稅義務人。如原 扣稅額與稽徵機關核定稅額不符時，扣繳義務人於繳納稅 款後，應將溢扣之款退還納稅義務人，不足之數由扣繳義 務人補繳，但扣繳義務人得向納稅義務人追償之。」第95



條規定：「稽徵機關應隨時調查扣繳義務人對於有關扣繳 之報告是否確實，並督促依照本法規定扣款繳納。」及同 法施行細則第96條規定：「扣繳義務人依本法第94條將溢 扣之款退還納稅義務人者，可向該管稽徵機關申請退還或 就其同年度應扣繳稅款內留抵之。如已屆年度結束，應向 該管稽徵機關辦理退還手續。」可知，事業負責人對於事 業給付在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國 外營利事業之中華民國來源所得，負有依規定之扣繳率扣 取稅款並繳納之義務，如有溢扣應將溢扣之稅款退還納稅 義務人，若扣取不足則應由扣繳義務人補繳。而此應由扣 繳義務人自行確定納稅基準與應納稅額，向管轄之稅捐稽 徵機關申報繳納之稅捐，除非逾期未申報或申報不實者， 須由稅捐稽徵機關核定處分或補稅處分外，自當於其申報 繳納稅款完畢時，關於申報扣繳之稅額即告確定。如其申 報繳納有因適用法令、計算錯誤致誤繳稅款情事，除納稅 義務人得依上揭稅捐稽徵法第28條第1項規定申請退還外 ，扣繳義務人依同法第50條準用第28條規定之結果，亦得 申請，然須自繳納日起5年內為之（最高行政法院104年度 判字第572號判決意旨參照）。
3、原告為兆訊公司之負責人，為所得稅法第89條所規定之扣