臺灣高等法院刑事判決 八十九年度上訴字第三六八五號
上 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 乙○○
選任辯護人 曾孝賢律師
被 告 甲○○
右列上訴人因被告等因違反商業會計法等案件，不服臺灣板橋地方法院八十八年度訴
字第一四九六號，中華民國八十九年六月十五日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地
方法院檢察署八十八年度偵字第六五二一號、第一六五九三號）提起上訴，本院判決
如左：
主 文
原判決關於乙○○部分撤銷。
乙○○共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，
如易科罰金，以參佰元折算壹日。又公司負責人，納稅義務人以不正當方法，逃漏稅
捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑陸月，如易
科罰金，以參佰元折算壹日。
其餘上訴駁回。
事 實
一、乙○○曾於民國八十六年間因違反勞工安全衛生法案件，經臺灣板橋地方法院於
八十六年六月二十七日以八十六年度易緝字第一九九號，判處有期徒刑六月確定
，並於同年十月三日易科罰金執行完畢；復於八十六年間因誣告案件，經臺灣板
橋地方法院於八十七年三月十三日以八十七年度訴字第一一二號，判處有期徒刑
五月，經本院於八十七年六月二十六日以八十七年度上訴字第一六二二號駁回上
訴確定，並於八十八年十二月二十六日執行完畢（非累犯）。其徵得不知情之甲
○○擔任設於臺北縣板橋市○○路○段二一八號一樓長利金屬有限公司（下稱長
利公司）之登記負責人，然該公司實際負責人仍為乙○○，乙○○為從事業務之
商業負責人，其與從事會計記帳業之丙○○（任職於臺北市○○○路一００號十
一樓上群會計師事務所，經另案處理），基於共同之犯意連絡，明知陳火順、蔡
輝煌、曾羅慶、邱文和、林義助、魏寅火、金志榔、林嘉雄、張錫僑、黃鳳展、
陳坤山、陳明正、周茂成、溫金聰、黃書富、楊金蘭、曾嘯淘、吳添福、廖文王
、李金標、謝再發、陳惠珠、黃春和、林枝裕、黃俊雄、薛承賢、曾德平等二十
七人，於八十三年間未曾受僱於長利公司，並領取每人新台幣（下同）十五萬元
之薪資，竟於八十二年底、八十三年初某日，推由丙○○在上群會計師事務所內
，在二人業務上附隨製作之員工八十三年度財政部臺灣省北區國稅局各類所得扣
繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單），填製不實會計原始憑證，再於八十三年一月
間，持向財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局行使，足以生損害於被害人陳火順
等二十七人及國稅局對稅捐稽徵管理之正確與國家稅收，並由具有犯意連絡之丙
○○在八十三年二、三月間，在上群會計師事務所內，將上開不實之薪資金額共
四百零五萬元及伙食費五十八萬三千二百元列為長利公司營利事業所得稅結算申
報書之營運成本項下，並於八十三年二、三月間持向財政部臺灣省北區國稅局申
報八十三年度營利事業所得稅，行使業務上登載不實文書，足以生損害於陳火順
等二十七人及國稅局對稅捐稽徵管理之正確與國家稅收，並以此不正當方法逃漏
長利公司八十三年度營利事業所得稅五十四萬三百五十八元。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官暨自動檢舉偵
查起訴。
理 由
壹、撤銷改判部分：
一、右揭以陳火順等二十七人各受領薪資十五萬元，製作扣繳憑單，並據以申報長利
公司八十三年度營利業所得稅，且以被告甲○○為長利公司登記負責人，而由被
告乙○○擔任實際負責人一節，迭據被告乙○○坦承不諱，並有扣繳憑單影本、
長利公司八十三年度營利業所得稅申報書、綜合所得稅薪資所得核定清單、綜合
所得稅核定通知書及臺灣省建設廳八十八年三月三十一日八八建三管字第三二二
二二一五號函及公司設立登記事項卡影本在卷可稽。是被告乙○○前開自白內容
，應予事實相符。被告乙○○雖矢口否認有何偽作扣繳憑單及營利事業所得結算
申報書而逃漏稅捐之犯行，辯稱：渠是長利公司之實際負責人，有關公司報稅，
填製扣繳憑單，均委請丙○○負責處理，渠不知有虛報工人薪資之事云云。
二、經查：
（一）、長利公司之董事雖為被告甲○○，然被告乙○○實為長利公司之負責人，業
據長利公司股東藍斯特、吳文生、陳文鑫及余紹邦均到庭證言：長利公司實
際負責人為被告乙○○，伊等均曾受僱於長利公司工作，都是乾股，資本由
被告乙○○出資等語（見原審卷八十八年九月十六日、八十八年九月三十日
訊問筆錄），且經被告乙○○於原審調查時自白：上開證人藍斯特、吳文生
、陳文鑫及余紹邦所言與事實相符等語，堪認被告乙○○確為長利公司實際
負責人。而證人林義助、林嘉雄、張錫僑、沉坤山、楊金蘭、黃春和、蔡輝
煌、金志榔、吳添福、黃俊雄、溫金聰、黃鳳展、陳惠珠分別於偵、審中證
言：不認識被告乙○○及甲○○，不曾在長利公司工作，具領薪資等語，且
上開綜合所得稅薪資所得核定清單、綜合所得稅核定通知書中分別載明被害
人陳火順、蔡輝煌、邱文和、林義助、黃鳳展、曾德平、薛承賢、黃俊雄、
林枝裕、黃春和於八十三年間，受多家公司行號申報為員工；復據財政部國
稅局、稽徵所函稱：被害人陳火順等二十七人被多家廠商申報鉅額薪資所得
，有異常現象，此有財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局製作之長利公司八
十三年度涉嫌虛報薪資所得通報查核清單可佐；而長利公司申報上開被害人
陳火順等二十七人具領薪資共四百零五萬元、伙食費五十八萬三千二百元，
逃漏營利事業所得稅五十四萬三百五十八元，亦有財政部臺灣省北區國稅局
臺北縣分局查獲違章案件簽報單一紙在卷可考。堪認長利公司虛偽列報不實
工人薪資製作扣繳憑單、營利事業所得稅結算申報書，進而申報八十三年度
營利事業所得稅，逃漏營利事業所得稅。
（二）、次查，證人即被告乙○○之妻王玉時於原審時證稱：伊自被告乙○○開設長
利公司的時候，就在長利公司作雜工。長利公司沒有會計小姐，都是請丙○
○幫我們公司處理申報稅款等事情。扣繳憑單是由丙○○做好後，叫伊去拿
。自辦理長利公司之公司登記時起，都是交由丙○○處理，一直到了八十八
年伊才去她那將公司的大小章拿回來。長利公司委請她辦事，都是伊開支票
或拿現金給她，作為委辦的費用，如果有要給政府機關規費，也是由伊拿錢
給她，她個人自己與長利公司、伊及被告乙○○都沒有私底下的債權、債務
往來，只是有時候，她家裡的門窗請長利公司去施作，會以代辦費來抵銷。
丙○○交付之扣繳憑單，伊是放在家裡，交給兒子寄送給工人，這些資料伊
有拿回來給被告乙○○看，被告乙○○看了之後也沒有說什麼，就是叫伊把
資料給寄出去等語（見原審卷八十九年六月一日審理筆錄）。雖被告乙○○
委請丙○○製作扣繳憑單及辦理申報長利公司營利事業所得稅等事宜，然據
證人王玉時之前開證言可知，會計丙○○與被告乙○○平日既無私下金錢借
貸往來，若非基於與被告乙○○之犯意連絡，丙○○何需大費周章另行蒐羅
員工資料，虛偽製作不實之扣繳憑單，並據以填寫不實之營利事業所得稅結
算申報書，申報八十三年度營利事業所得稅？且證人王玉時向丙○○取回製
作完成之扣繳憑單，會轉交與被告乙○○過目後寄發，足見被告乙○○應知
悉丙○○製作之扣繳憑單，有虛報不實之情事。因此，被告乙○○以全權委
由丙○○處理報稅事宜，渠不知情為詞置辯，與事實有悖。縱證人王玉時及
被告乙○○供證：丙○○會將某些扣繳憑單抽出，沒有交給王玉時帶回長利
公司云云（見原審卷八十八年六月一日審理筆錄），然而，倘丙○○確有隱
瞞長利公司，擅自製作不實扣繳憑單、營利事業所得結算申報書，進而申報
營利事業所得稅，自可將全部扣繳憑單寄發與工人，無須僅交付部分扣繳憑
單與證人王玉時，是被告乙○○及證人王玉時此部分之陳述，與常情相違。
末按，丙○○歷經原審及本院審理時均傳喚無著，無從為有利於被告乙○○
之認定。是被告乙○○罪證明確，犯行洵堪認定。
二、按扣繳憑單為證明扣繳事項所編製之憑證，核屬商業會計法第十五條第一款規定
商業會計憑證之原始憑證，而扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌之
文書，惟填製不實會計憑證罪為業務登載不實罪之特別法，僅應論以
修正前商業
會計法第六十六條第一款填製不實會計憑證罪。
被告乙○○為長利公司之實際負
責人，為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，則其另犯稅捐稽法第四十一
條、第四十七條第一款公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪
及刑法第二百十六條
、第二百十五條之行使業務登載不實文書（營利事業所得稅結算申報書部分）。
被告乙○○所為上開犯行，與丙○○有犯意連絡及行為分擔，均為共同正犯；雖
丙○○不具商業負責人之資格，然其與被告乙○○共犯本件之罪，仍應依刑法第
三十一條第一項之規定，論以共同正犯。又被告等行為後，商業會計法第六十六
條第一款規定，已於八十四年五月十九日修正公布為第七十一條第一款，同月二
十一日生效，其法定本刑原為「五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以罰金」，經
修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」。比較
新舊法結果，依刑法第二條第一項但書規定，以舊法即行為時法有利於被告，自
應適用舊法即行為時法。被告所犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務
登載不實文書（營利事業所得稅結算申報書部分）與所犯修正前商業會計法第六
十六條第一款填製不實會計憑證罪二罪間，具方法結果之牽連關係，應從重以修
正前商業會計法第六十六條第一款填製不實會計憑證罪論處。而被告乙○○所犯
上揭填製不實會計憑證罪與公司負責人以不正當方法逃漏稅捐之間，因被告非稅
捐稽徵法第四十一條罪之犯罪或受罰主體，僅依稅捐稽徵法第四十七條第一款規
定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名，不具牽連犯
關係，故二罪應予分論併罰。又刑法第四十一條業於九十年一月十日修正公布，
依修正後該條第一項前段規定，凡犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪
，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或
其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。
依刑法第二條第一項但書規定，比較新舊法結果，以新法有利於被告，自應適用
新法。公訴人起訴法條雖未就被告乙○○身為公司負責人逃漏長利公司稅捐，引
用稅捐稽徵法第四十七之規定，且未比較商業會計法及刑法第四十一條修正前後
法律，以適用最有利於被告之法律，但起訴事實業已敘及，本院自應予以審究。
三、原審認被告罪證明確，予以論罪科刑，固非無見，惟其認被告乙○○所犯上揭填
製不實會計憑證罪與公司負責人以不正當方法逃漏稅捐之間，有方法結果之牽連
關係，應從一較重之以填製不實會計憑證處斷（填製不實會計憑證罪，依罰金罰
鍰提高標準條例第一條之規定，罰金依比例提高為三倍。因此，罰金刑由一萬元
提高為三萬元，相當於新臺幣九萬元，故雖填製不實會計憑證罪及公司負責人以
不正當方法逃漏稅捐罪之法定最高度刑均為五年有期徒刑，惟就最低度罰金刑而
言，應以填製不實會計憑證罪較重）及刑法第四十一條業於九十年一月十日修正
公布，依修正後該條第一項前段規定，凡犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之
刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之
關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科
罰金。原審未及審酌於此，容均有未洽，被告乙○○上訴否認犯罪雖無理由，然
公訴人上訴意旨略以：
顯屬的論，原判決既有可議，自應由本院予以撤銷改判。爰審酌被告犯罪動機、
目的、手段、稅捐機關因逃漏稅所生國家稅收之損害，及其犯罪後未能坦承犯行
等一切情狀，量處如主文第二項所示之刑，並依修正後刑法第四十一條第一項諭 知易科罰金之折算標準及定其應執行刑。
四、公訴人另以：被告乙○○偽捺被害人陳火順等人之署押，並偽造印文，據以偽造 陳火順等人名義之長利公司薪資清冊，並將該不實之事項記入帳冊，因認被告乙 ○○另犯刑法第二百十六條、第二百十條行使偽造私文書罪及商業會計法第七十 一條第一款之不實記載帳冊罪嫌云云。
（一）、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；又不能證明被告 犯罪者，應諭知無罪之判決；刑事訴訟法第一百五十四條、第三百零一條第 一項分別定有明文。又犯罪事實之認定，應憑真實之證據，倘證據是否真實 尚欠明確，自難以擬制推測之方法，為其判斷之基礎；而認定犯罪事實之證 據係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據自須適合於被
告犯罪事實之認定，始得採為斷罪資料，最高法院五十三年著有臺上字第六 五六號、二十九年上字第三一０五號判例。且刑事訴訟上證明之資料，無論 其為直接或間接證據，均須達於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其 為真實之程度，始得據為有罪之認定，若其關於被告是否犯罪之證明未能達 此程度，而有合理懷疑之存在，致使無從形成有罪之確信，根據「罪證有疑 ，利於被告」之證據法則，即不得遽為不利被告之認定，亦有最高法院七十 六年度臺上字第四九八六號判例可稽。其以情況證據（即間接證據）斷罪時 ，尤須基於該證據在直接關係上所可證明之他項情況事實，本乎推理作用足 以確證被告有罪，方為合法，不得徒憑主觀上之推想，將一般經驗上有利被 告之其他合理情況逕予排除，此觀諸最高法院三十二年上字第六七號自明。（二）、訊之被告乙○○堅決否認有上開犯行，辯稱：長利公司報稅事宜，都是委請 丙○○辦理等語。經查申報營利事業所得稅，無須檢附公司之薪資清冊；且 據原審法院向財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局函查長利公司申報八十三 年度營利事業所得稅資料中，並無薪資清冊，故難認被告乙○○與丙○○有 偽作薪資清冊之犯行；又公訴人認被告乙○○有不實記入帳冊之犯行，惟本 件並未扣得長利公司之帳冊，尚無從佐證被告乙○○與丙○○有何記入帳冊 之罪行，此外復查無其他積極證據足證被告乙○○曾為公訴人指訴之前揭上 揭犯行，惟公訴人認此與上開已起訴有罪部分，有牽連犯之裁判上一罪關係 ，故本院對此不另為無罪之諭知。
貳、上訴駁回部分：
一、公訴意旨略以：被告甲○○係位於臺北縣板橋市○○路○段二一八號一樓長利金 屬有限公司（下稱長利公司）之負責人，為從事業務之人，明知陳火順、蔡輝煌 、曾羅慶、邱文和、林義助、魏寅火、金志榔、林嘉雄、張錫僑、黃鳳展、陳坤 山、陳明正、周茂成、溫金聰、黃書富、楊金蘭、曾嘯淘、吳添福、廖文王、李 金標、謝再發、陳惠珠、黃春和、林枝裕、黃俊雄、薛承賢、曾德平等人，於八 十三年間未曾在長利公司任職領薪，卻由共犯乙○○偽捺陳火順等人之署押並偽 造印文，據以偽造陳火順等人名義之長利公司薪資清冊，於其業務上作成之各該 員工八十三年度各類所得扣繳暨免扣繳單上為不實之登載，並將該不實之事實記 入帳冊，製作該公司之年度營利事業所得稅結算申報書，將工程費用轉列為薪資 支出，即將上開不實之薪資金額列為該公司之費用，向財政部臺灣省北區國稅局 申報營利事業所得稅，而逃漏該年度營利事業所得稅五十四萬三百五十八元，足 以生損害於陳火順等人及稅捐稽徵機徵稅之正確。因認被告涉犯刑法第二百十六 條、第二百十條之行使偽造私文書罪、同法第二百十六條、第二百十五條之行使 業務登載不實文書罪、商業會計法第七十一條第一款不實記載帳冊罪、稅捐稽徵 法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；不能證明被告犯罪者 ，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條、第三百零一條第一項分別定 有明文。又按，事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足證明 ，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎；而認定不利於被告之事實，須依 積極證據，茍積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認
定，更不必有何有利之證據，最高法院四十年臺上字第八六號、三十年上字第八 一號判例明揭此旨。
三、訊之被告甲○○固坦承為長利公司登記之董事，並有長利公司登記事項卡影本一 件在卷可稽。惟其堅決否認為長利公司製作不實扣繳憑單，並據以申報八十三年 營利事業所得稅，逃漏營利事業所得稅之犯行，辯稱：渠將身分證等資料交與被 告乙○○辦理公司登記及申請支票，渠不管長利公司的業務，全由被告乙○○處 理等語。核與被告乙○○於原審調查審理時供證：長利公司會計、報稅由渠負責 等語相符（見原審卷八十八年九月十六日訊問筆錄）。且證人即長利公司股東吳 文志、藍斯特、陳文鑫及余紹邦到庭證言：伊等曾受僱於長利公司工作，長利公 司實際負責人為被告乙○○，伊等不知被告甲○○在長利公司擔任何種工作等語 （見原審卷八十八年九月十六日、八十八年九月三十日訊問筆錄），顯見被告甲 ○○並非長利公司實際負責人，其辯稱不知長利公司報稅之事，應堪信為實在。 此外復查無其他積極證據足認被告甲○○有何公訴人指訴之犯行，被告甲○○之 犯罪尚數不能證明，自應為其無罪之判決。原審本同上見解，為被告甲○○無罪 之諭知，洵無不當，公訴人此部分上訴指摘原判決不當，非有理由，應予駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十八條、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，修正前商業會計法第六十六條第一款，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款，刑法第十一條前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第二條第一項、第三十一條第一項、第四十一條第一項、第五十五條、第五十一條第五款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。本案經檢察官郭啟東到庭執行職務。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十七 日 臺灣高等法院刑事第二十一庭
審判長法 官
法 官
法 官
得上訴