營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,106年度,1690號
TPBA,106,訴,1690,20180517,1

臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1690號
107年5月3日辯論終結
原 告　英屬百慕達商友邦人壽保險股份有限公司台灣分公
　　　　　　司


代　表　人　侯文成
訴訟代理人　林宜信　會計師 (兼送達代收人)

訴訟代理人　林瑞彬　律師
被 告　財政部臺北國稅局

代　表　人　許慈美（局長）

訴訟代理人　廖垂蓁
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
106年10月3日台財法字第10613901620號訴願決定，提起行政訴
訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、事實概要：
緣原告98年度營利事業所得稅結算申報，列報利息收入新臺 幣（下同）643,143,834元、出售資產增益97,122,879元、 前十年核定虧損本年度扣除額38,174,395元、證券交易損失 13,582,140元及本年度抵繳之扣繳稅額32,802,971元，嗣更 正減列利息收入313,046,074元及出售資產增益4,551,248元 。經被告初查以原告前開投資國外債券所取得之利息收入及 處分國外債券之增益，為其在臺經營工商之盈餘，核屬中華 民國來源所得，爰增列利息收入313,046,074元及出售資產 增益4,551,248元，核定利息收入為643,144,963元（包含漏 報1,129元+否准更正減少313,046,074元）、出售資產增益 97,122,879元、前十年核定虧損本年度扣除額38,174,395元 、證券交易損失9,030,892元及本年度抵繳之扣繳稅額 32,803,042元（配合增加漏報利息收入1,129元而調增扣繳 稅款71元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願， 業經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、本件原告主張：




一、本案之爭點確立：
總機構在中華民國境外之人壽保險台灣分公司，取得投資國 外政府公債、公司債及金融債券之利息收入或相關出售資產 增益，該利息收入或出售資產增益是否認定為分公司從事本 業營業項目營業行為所產生？若認定非屬分公司從事本業營 業項目營業行為所產生，則其所得性質應歸類為非屬中華民 國來源所得之「利息所得及財產交易所得」，分公司無須申 報該筆所得且應分攤相關成本費用至該所得項下扣除；若認 定屬分公司從事本業營業項目營業行為所產生，則其所得性 質應歸類為分公司於中華民國境內之「營業利潤」，分公司 須申報該筆所得。
二、案關所得稅法令說明：
（一）按所得稅法第3條第3項規定略以「營利事業之總機構在中 華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國 境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。 」，承上因原告屬總機構在中華民國境外之人壽保險台灣 分公司，僅就中華民國來源所得課徵營利事業所得稅。（二）有關中華民國來源所得之認定，應參照所得稅法第8條規 定略以「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得： …四、自中華民國各級政府、中華民國境內之法人及中華 民國境內居住之個人所取得之利息。…七、在中華民國境 內財產交易之增益。…九、在中華民國境內經營工商、農 林、漁牧、礦治等業之盈餘。」，而所得稅法第8條規定 中華民國來源所得認定原則（以下簡稱認定原則）進而規 範略以：
1.五、本法第8條第4款「自中華民國各級政府、中華民國境 內之法人及中華民國境內居住之個人所取得之利息」，所 稱利息指公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款 、依金融資產證券化條例或不動產證券化條例規定發行之 受益證券或資產基礎證券分配及其他貸出款項之利息所得 。依外國法律規定設立登記之外國公司，經中華民國證券 主管機關核准來臺募集與發行，或依外國法律發行經中華 民國證券主管機關核准在臺櫃檯買賣之外國公司債券，其 所分配之利息所得，非屬中華民國來源所得。
2.八、本法第8條第7款所稱「在中華民國境內財產交易之增 益」，指下列中華民國境內財產之交易所得：…（二）動 產：1.在中華民國境內註冊、登記之動產，如船舶、航空 器、車輛等；或經中華民國證券主管機關核准在臺募集與 發行或上市交易之有價證券，如股票、債券、臺灣存託憑 證及其他有價證券（如香港指數股票型基金（ETF）來臺



上市交易）等。但經中華民國證券主管機關核准且實際於 境外交易之有價證券（如臺灣指數股票型基金（ETF）於 境外上市交易），不在此限。
3.十、本法第8條第9款所稱「在中華民國境內經營工商、農 林、漁牧、礦冶等業之盈餘」，指營利事業在中華民國境 內從事屬本業營業項目之營業行為（包含銷售貨物及提供 勞務）所獲取之營業利潤。
4.十三、外國營利事業在中華民國境內提供綜合性業務服務 ，指提供服務之性質同時含括多種所得類型之交易（如結 合專利權使用、勞務提供及設備出租等服務），稽徵機關 應先釐清交易涉及之所得態樣，依其性質分別歸屬適當之 所得，不宜逕予歸類為其他收益。前項提供綜合性業務服 務，如屬在中華民國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等 本業營業項目之營業行為者，應依本法第8條第9款（營業 利潤）規定認定之；如非屬從事本業營業項目之營業行為 ，其取得之報酬兼具本法第8條第3款、第4款（利息所得 ）、第5款、第6款、第7款（財產交易所得）或第11款性 質者，應劃分其所得類別並依各款規定分別認定之。」　　5.由前述規定可知，所得稅法第8條及認定原則已分別就「 利息所得、財產交易所得」及「營業利潤」規範其定義及 認定原則，而有關營業利潤明確規範為「從事屬本業營業 項目之營業行為所獲取之營業利潤」。而若服務性質同時 含括多種所得類型之交易者，如屬從事本業營業項目之營 業行為，應認定為「營業利潤」；如非屬從事本業營業項 目之營業行為，則取得之報酬應就其所得類別分別適用各 款所得之規定。
（三）依上規定，原告為總機構在中華民國境外之人壽保險台灣 分公司，取得投資國外債券利息收入及國外之財產交易所 得，該利息收入及財產交易所得非屬於原告從事本業營業 項目之營業行為所產生，依其所得性質即應分別歸屬「非 屬中華民國來源之利息所得及財產交易所得」；或除非有 法律依據或證據認原告取得投資國外債券利息收入及國外 之財產交易所得係屬原告從事本業營業項目之營業行為所 產生，該所得使應歸屬於原告在中華民國境內之「營業利 潤」，合先敘明。
三、訴願決定以「保險法第148條之1授權訂定之行為時『保險業 財務報告編製準則』第12條第4項規定，『利息收入』及『 處分及投資損益』均為人身保險業經常營業活動所獲得之收 入，為其營業收入之項目」而推定系爭利息收入及財產交易 所得為原告從事本業營業項目營業行為所獲取之營業利潤，



其認事用法顯有違誤及矛盾之虞：
（一）原告於經濟部商業司登記之所營事業為H501011人身保險 業，而根據保險法第13條規定「人身保險，包括人壽保險 、健康保險、傷害保險及年金保險。」，故人身保險業本 業營業項目之營業行為係上述四種態樣之保險承保，參照 認定原則有關營業利潤之定義為「營利事業在中華民國境 內從事屬本業營業項目之營業行為（包含銷售貨物及提供 勞務）所獲取之營業利潤」，則原告本業營業項目之營業 行為應屬上述四種態樣之保險承保，系爭投資境外債券之 行為顯非人身保險業之本業營業項目，其因而取得之利息 所得及財產交易所得即非屬經營人身保險業務本業營業項 目所產生，被告不應僅憑財務報告編製準則有關利息收入 暨處分及投資損益係分類於營業收入項下即推斷系爭所得 為原告從事本業營業項目之營業行為所產生之營業利潤。（二）按營利事業所得稅查核準則第2條規定略以「營利事業之 會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則、企業 會計準則公報、金融監督管理委員會認可之國際財務報導 準則、國際會計準則、解釋及解釋公告等據實記載，產生 其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所 得稅法、所得稅法施行細則、產業創新條例、中小企業發 展條例、營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則、適 用所得稅協定查核準則、營利事業適用所得稅法第24條之 4計算營利事業所得額實施辦法、營利事業對關係人負債 之利息支出不得列為費用或損失查核辦法、房地合一課徵 所得稅申報作業要點、本準則及有關法令規定未符者，應 於申報書內自行調整之。」，則原告於進行營利事業所得 稅結算申報時，爰依上開規定辦理申報如下：
1.因系爭利息收入及財產交易所得非屬從事人身保險業本業 營業項目之營業行為所產生，乃分別申報於非營業收益項 次38利息收入及40出售資產增益項下，而非申報於項次01 營業收入總額中。
2.此外，根據原告營利事業所得稅結算申報查核報告書，本 業營業項目之營業行為應屬人身保險業務，該本業營業項 目之營業行為所取得之收入包含保費收入、再保佣金收入 、手續費收入及投資型商品收益；而相對應成本應為承保 佣金支出、承保費用、保險給付及再保險給付、壽險紅利 給付、解約金、直效行銷費用、投資型商品費用暨其他營 業成本等，綜上，系爭利息所得及財產交易所得並非原告 「本業營業項目之營業行為所取得」，故營利事業所得稅 結算申報時並未申報於營業收入項下，而係申報於營業外



之收入項下。然被告皆未主張系爭所得為原告本業營業項 目之營業行為所產生而將系爭利息收入及財產交易所得自 項次38利息收入及40出售資產增益向下轉列至項次01營業 收入總額項下，足證被告肯認原告投資海外債券之行為非 屬本業營業項目營業行為所產生，故於本案原申報、更正 申報及更正核定等各階段皆未予調整轉列。如今被告一方 面認定系爭利息所得及財產交易所得應屬原告本業營業項 目所產生之營業利潤；另一方面卻又認同原告營利事業所 得稅結算申報時將系爭所得申報於非經常性營業收入項下 ，被告原處分除與原告經營人身保險業務之事實不符外， 其理由矛盾之處可見一般。
3.債券投資係一般營利事業普遍發生之投資行為，不論其行 業型態，若公司擁有閒置之資金部位必定思索如何有效運 用資金產生收益，故進行債券投資並非人身保險業所專屬 之本業營業項目。被告忽略各行各業利用閒置資金進行債 券投資之普遍性商業行為，將債券投資曲解為人身保險業 本業營業項目營業行為之一環，進而推斷其所產生之利息 所得及財產交易所得屬原告經常營業項目營業行為所產生 之營業利潤，被告之核定顯有違租稅公平原則。四、被告以「系爭所得之資金來源為原告境內經營保險業務所取 得，係由原告在境內固定營運場所執行決策並承擔相關風險 所賺取之收益且相關成本費用亦由境內之固定營業場所負擔 」為由認定系爭所得屬原告於境內經營工商之營業利潤，被 告之認事用法涉有諸多違誤：
（一）中華民國來源所得之認定原則並無以資金來源作為判斷該 所得是否歸屬營業利潤之規定：
1.遍查所得稅法及來源所得認定原則或台灣已簽署生效之32 個租稅協定，並無以資金來源為判斷取得境外所得性質是 否應歸屬本業營業項目所產生之營業利潤者。若逕以資金 來源為判斷而不探究所得之性質，則所有行業（不限於人 身保險業）之境內分公司所取得之境外所得，因其資金來 源皆為境內營運所產生，故不論所得類型為利息所得、財 產交易所得、權利金所得等等，皆將因資金來源於境內而 歸屬為營業利潤。是以，本案被告以資金來源作為所得類 型判斷之認定方式，於其稽徵實務上已對人身保險業相較 於其他行業產生不一致之處分結果。
（二）尤甚者，若以資金來源為判斷標準，試問總機構於中華民 國境外之境內分公司，其投資境外債券之資金來源如何逐 一判斷是否與境內營運活動有關（錢不會、也無法逐一做 記號），則不論是否為人身保險台灣分公司或其他行業之



台灣分公司（如電子產品經銷業或廣告業，其境內分公司 從事電子產品經銷或廣告業務產生之資金亦有可能投資海 外債券，則若以資金來源判斷下，該等行業之海外債券利 息所得或財產交易所得亦將因資金來源而被認定屬電子產 品經銷業或廣告業之本業營業項目），其取得境外利息所 得或財產交易所得皆將被歸類為營業利潤，無其他所得類 別認定適用之可能。
（三）此外，原告為總機構於中華民國境外之境內保險分公司， 原告經營保險業務之資金來源包含自有資金（分公司營運 資金及總公司往來）及從事保險業務而收受之相關資金。 原告於境內經營保險業務產生之盈餘若匯回總公司，因其 非屬盈餘之分配而無須扣繳股利扣繳稅款，則原告無須負 擔任何稅務成本即可將從事保險業務產生之盈餘匯回總公 司，再由總公司以分公司營運資金或總公司往來等方式匯 入給原告使用。是以就原告之分公司屬性而言，區分自有 資金或經營保險業務而產生之資金，並無實質上之意義， 因原告無須負擔額外稅負成本即可將經營保險業務產生之 盈餘轉換為被告所稱之自有資金。則被告以系爭利息所得 及財產交易所得之資金來源非屬自有資金投資所產生，進 而推定系爭所得應歸屬原告之營業利潤顯屬率斷，對於原 告之分公司型態而言更顯偏頗。原告主張，系爭所得不應 以資金來源判斷，而應回歸所得性質（利息所得、財產交 易所得）分別認定。
（四）另，若以被告以資金來源為推定所得性質是否為營業利潤 之判斷標準，則於境內居住者個人取得海外利息所得及財 產交易所得之課稅方式觀之更顯誤謬：
1.境內之居住者個人於境內受僱提供勞務賺取薪資報酬，該 境內薪資所得已辦理個人綜合所得稅結算申報並完納稅捐 ，則該境內居住者個人將剩餘資金匯往海外投資債券取得 利息所得，該利息所得仍屬海外所得無須併計個人綜合所 得課稅，僅需依規定於計算個人所得基本稅額時加計該海 外利息所得。然若依被告以資金來源作為判斷所得性質之 論理方式，因個人投資海外債券之資金來源為境內受僱提 供勞務所產生之資金，故即使將資金投資海外債券取得之 利息所得仍與境內提供勞務無法劃分，而應推定為境內所 得。試問若依被告以資金來源作為所得性質之判斷方式， 則所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則所訂16 點規定豈非應作重大修正？是以，原告認為不論投資債券 之資金來源為何，有關所得類別之認定仍應回歸所得之本 質進行探討。否則就任何行業之總機構在中華民國境外之



境內分公司而言，其所得性質僅有一種營業利潤，並無他 種所得類別適用之可能。
（五）鑑於保險業投資收益與放款之利息收入係依保險法第146 條之資金運用規定辦理，其係規定保險業之資金除存款外 之投資標的種類，該資金運用規定係基於保險業之行業特 性考量，被告不應僅以該資金運用受保險法之規範即斷定 任何資金運用產生之所得即屬保險業本業之營業行為，否 則顯然添加所得稅法第8條有關利息所得及財產交易所得 規定所無之限制，且顯然誤解保險法第146條之立法目的 ：
1.保險法第146條~146-9條之立法理由：保險法對於保險業 資?運用設有諸多限制，而主管機關即依保險法規定採取 監?措施，故保險業者於決定投資組合時，必需受到嚴格 之法令規範，並非享有完全之活動自由。限制保險業資金 運用之理由，參酌學者、主管機關及立法機關之意見，大 致上可歸納為下列兩點：
(1)保護要保人、被保險人、受益人之利益： I.保險業之可運用資金除業主權益之部分係來自保險業 自有資金外，絕大部分源自由要保人繳交保費而提列 之準備金，各項準備金提列之目的係作為將來保險公 司履行保險給付之需，保險公司一旦因資金運用不當 ，損及財務結構，失卻清償能力，將喪失保險公司原 本所具有之提供補償之功能，嚴重影響要保人、被保 險人、受益人之權益。
II.按保險公司預收保險費，並承諾於將來特定危險事故 發生時，賦予被保險人損失補償請求權，倘若保險公 司喪失清償能力，無法履行保險契約所定之賠償義務 ，將引起消費者的信心危機，衝擊保險公司之聲譽及 形象，連帶地使保險公司之業務經營愈趨困難，如此 惡性循環不已。故保險公司於運用其資金時，必須採 取穩健之經營態度，賺取合理之投資收益，以達永續 經營之目的。
(2)穩定經濟發展：
I.保險公司藉由收取保險費，匯集大量之資金，保險公 司之資金對國內經濟發展之重要性，絕不容小覷。因 此，保險公司投資績效之良窳，攸關金融體系之穩定 ，倘若保險公司資金運用不當蒙受鉅額損失，國內經 濟發展將受到劇列之衝擊，保險公司資金運用影響層 面之廣，可見一斑。如何使保險公司所累積之龐大金 額，發揮正面積極之功能，促進國家經濟發展，即為



法令限制所欲達成之目標。
II.綜上，保險公司資金運用受有限制係其行業特性使然 ，並非依保險法規範進行資金運用即可規定其屬保險 業之本業營業項目。
2.此外，保險法第146條～146-9條所定保險業資金運用除存 款外包含有價證券、不動產、放款、辦理經主管機關核准 之專案運用、公共及社會福利事業投資、國外投資、投資 保險相關事業、從事衍生性商品交易、其他經主管機關核 准之資金運用，則若依被告之推定方式，試問保險業依保 險法之資金運用規定進行公共及社會福利事業投資取得相 關收益亦屬本業營業項目而認定屬營業利潤？原告本業為 人身保險業務進行公共及社會福利事業投資認定為營業利 潤果真合乎經濟實質否？
（六）退萬步言，被告主張原告主要營業活動及成本費用之支應 均在境內發生，該境外利息所得及財產交易所得相關資金 源自境內營運活動所產生，則該等利息所得及財產交易所 得若不計入所得額課稅，則申報減除相關成本費用將侵蝕 我國稅基，有違收入及成本、費用配合原則。原告主張系 爭利息所得及財產交易所得應如何分攤歸屬其相對應之成 本費用可由兩造充分協商後辦理，惟當前要務為被告肯認 系爭利息所得及財產交易所得非屬原告之營業利潤，則原 告後續將再與被告協商如何分攤歸屬相對應之成本費用。五、訴願決定以營業稅法有關保險業經營非專屬本業收入範圍認 定辦法，係就保險業相關收入如何適用營業稅法規定之稅率 而訂定，非針對保險業相關收入如何適用中華民國來源所得 規定之所得類別而訂定，尚不得援引。然原告認為於所得稅 法對於保險業各項所得如何規屬所得類別無明確規範指引情 況下，營業稅法相關規定可供徵納雙方有所依循：（一）依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）規範 ，人身保險業之本業營業項目之銷售額並未包含債券投資 之利息收入及處分財產收入，營業稅法既已認定利息所得 及財產交易所得非屬人身保險業之本業銷售額，則行政一 體原則，所得稅法亦無依據認定利息所得及財產交易所得 為人身保險業之本業營業項目之營業行為所獲取之營業利 潤。
（二）銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認定辦法規定略 以「第二條、銀行業、保險業經營銀行、保險本業收入， 為銀行業及保險業下列業務收入以外之收入：一、銀行業 保險業信託投資業證券業期貨業票券業及典當業經營非專 屬本業收入範圍認定辦法第三條所定之非專屬本業收入。



」，而按銀行業保險業信託投資業證券業期貨業票券業及 典當業經營非專屬本業收入範圍認定辦法第3條第2款僅規 定保險業非專屬本業收入包含：（一）經營動產、不動產 出租及買賣業務收入；（二）銷售出版品收入；（三）其 他非專屬保險業之收入。然其他非專屬本業之收入並未詳 細說明其內容，合先敘明。
（三）按103年7月1日修正施行營業稅法第11條第1項規定，保險 業專屬本業之銷售額營業稅率由2%調整為5%，說明如下： 1.修正前：銀行業、保險業、信託投資業、證券業、期貨業 、票券業及典當業，除經營非專屬本業之銷售額適用第10 條規定之營業稅稅率外，其營業稅稅率為2%。但保險業之 再保費收入之營業稅稅率為1%。
2.修正後：銀行業、保險業、信託投資業、證券業、期貨業 、票券業及典當業之營業稅稅率如下：一、經營非專屬本 業之銷售額適用第10條規定之稅率。二、銀行業、保險業 經營銀行、保險本業銷售額之稅率為5%；其中保險業之本 業銷售額應扣除財產保險自留賠款。但保險業之再保費收 入之稅率為1%。三、前二款以外之銷售額稅率為2%。（四）承上，保險業專屬本業之銷售額之營業稅率由2%修正為5% 。是以財政部103年8月5日台財稅字第10304597050號令規 定，配合103年6月4日總統公布修正營業稅法第11條、第 36條條文，修正財政部發布營業稅相關函令並附修正對照 表。而修正對照表其中財政部75年6月25日台財稅第 7547901號函有關保險業如何計徵營業稅釋疑規定修正前 後差異如下：
1.修正前：「…人壽保險業之銷售額為人身保險之保費收入 及再保費收入、各項佣金及手續費收入、退保收益或退保 收回之責任準備金，減承辦政府推行之軍公教人員與其眷 屬保險、勞工保險、學生保險、農、漁民保險、再保分出 保費及提存之責任準備金，按規定稅率2%計算營業稅額， 但再保費收入按1%稅率計徵。」。
2.修正後:「…人壽保險業之銷售額為人身保險之保費收入 及再保費收入、各項佣金及手續費收入、退保收益或退保 收回之責任準備金，減承辦政府推行之軍公教人員與其眷 屬保險、勞工保險、學生保險、農、漁民保險、再保分出 保費及提存之責任準備金，按規定稅率5%計算營業稅額， 但再保費收入按1%稅率計徵。」。
3.由前述修正內容可知，於103年7月1日修法前，財政部認 定保險業專屬本業之銷售額僅包含人身保險之保費收入及 再保費收入、各項佣金及手續費收入、退保收益或退保收



回之責任準備金（減承辦政府推行之軍公教人員與其眷屬 保險、勞工保險、學生保險、農、漁民保險、再保分出保 費及提存之責任準備金），乃核釋該部分銷售額應適用專 屬保險本業之2%營業稅率；而修法後，財政部仍認同上開 收入屬保險業專屬本業之銷售額，乃修正解釋函令核釋該 部分銷售額應適用專屬保險本業之5%營業稅率。 4.綜上可知，財政部就營業稅法上解讀保險業專屬本業銷售 額僅包含人身保險之保費收入及再保費收入、各項佣金及 手續費收入、退保收益或退保收回之責任準備金（減除相 關項目），並未包含投資債券之利息收入，是以該利息收 入非屬保險業專屬本業之銷售額。營業稅法既已認定利息 所得非屬人身保險業專屬本業之銷售額，則所得稅法亦應 認定其為利息所得，不應逕行認定為人身保險業之本業營 業項目之營業行為所獲取之營業利潤。
5.此外，前述規定雖係針對保險業如何適用營業稅法所規定 之稅率而訂定，然有關本業（主要營業項目）之認定亦可 援引比附於來源所得認定，蓋因所得稅法之來源所得認定 有關營業利潤之規範僅簡單說明為本業營業項目所產生， 然何謂本業營業項目並未有如營業稅法之具體、詳細規定 ，是以原告援引參酌係供兩造釐清來源所得認定有關營業 利潤認定之爭議，法令解釋上並無不妥。
六、此外，被告認定系爭取自國外政府公債、公司債及金融債券 之利息收入及相關財產交易所得應屬中華民國來源所得與所 得稅法利息所得及財產交易所得之規範不符：
（一）所得稅法第8條第4款規定略以「自中華民國各級政府、中 華民國境內之法人及中華民國境內居住之個人所取得之利 息」，係屬中華民國來源所得，其立法理由說明利息所得 係以「是否取自我國境內之法人及個人為準」，故原告投 資國外債券所產生之利息收入，因其給付人非屬「我國境 內之法人及個人」，是以該利息所得應非屬中華民國來源 所得，原告核定有違所得稅法第8條第4款規定精神。（二）次依財政部96年8月24日台財稅第09604541810號令、86年 3月11日台財稅第861017931號函及82年5月13日台稅一發 字第820761758號函分別規定略以「一、總機構在中華民 國境內之銀行之海外分行依國外法律發行之外幣計價國際 債券，經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心依『財團法 人中華民國證券櫃檯買賣中心外幣計價國際債券管理規則 』核准在臺櫃檯買賣，…，所支付之債券利息亦由該海外 分行自行負擔者，該海外分行給付予購買前開國際債券之 投資人之利息，核非屬中華民國來源所得；除總機構在中



華民國境內之營利事業或教育、文化、公益、慈善機關或 團體投資該等債券所取得之利息，應依所得稅法第3條第2 項規定併計營利事業所得額課稅外，其他個人（包括中華 民國境內居住之個人及非中華民國境內居住之個人）及總 機構在中華民國境外之營利事業取得該等債券之利息，均 無需由該海外分行在中華民國境內之總機構辦理扣繳。」 、「二、中美洲銀行係屬中華民國境外之法人，個人在我 國境內取自該行給付之利息，核非屬中華民國來源所得， 尚不發生課徵綜合所得稅問題。」及「法商○○○交通事 業股份有限公司台灣分公司，除依所得稅法第3條第3項規 定，就其在我國境內之營利事業所得課徵營利事業所得稅 外，其取自法國○○信貸銀行之境外利息，尚非同法第8 條第4款規定之中華民國來源所得，應免徵營利事業所得 稅。」；綜上函令所述，目前所得稅法及相關解釋函令於 判斷利息所得是否屬中華民國來源所得時，仍係參照所得 稅法第8條第4款規定，以給付人是否屬「我國境內之法人 及個人」為判斷標準。承前所述，系爭利息所得之給付人 並非「我國境內之法人及個人」，則原告取得該利息所得 應非屬中華民國來源所得。
（三）此外，認定原則第五點規定略以「依外國法律規定設立登 記之外國公司，經中華民國證券主管機關核准來臺募集與 發行，或依外國法律發行經中華民國證券主管機關核准在 臺櫃檯買賣之外國公司債券，其所分配之利息所得，非屬 中華民國來源所得。」，前述以給付人是否為「我國境內 之法人及個人」為判斷利息所得是否屬中華民國來源所得 之判準參照前述認定原則規範灼然可證，外國公司不論來 台募集發行債券或於外國法律發行後經核准來台買賣，因 其利息給付人仍為外國公司，則該利息所得非屬中華民國 來源所得。
（四）退萬步言，由前述規範可知，對於中華民國來源利息所得 之認定依據為「給付人是否為我國境內之法人及個人」， 並未有明文規範須審視利息所得之所得人行業別，更不可 能因行業別不同而使「利息所得」之定性變異為「營業利 潤」，被告僅以原告經營人身保險業務為由而認定該利息 所得應屬原告之「營業利潤」顯然有添加法令所無限制之 虞。另，相較於其他行業（如電子業之台灣分公司）之納 稅義務人取得同一給付對象之利息所得卻可能認定為利息 所得而與營業利潤產生不同之租稅負擔，實有違租稅公平 原則。
（五）另所得稅法第8條第7款規定略以「在中華民國境內財產交



易之增益」係屬中華民國來源所得，其立法理由說明財產 交易所得係以「交易之財產是否在我國境內為準」，故原 告投資國外政府公債、公司債及金融債券等所產生之出售 資產增益，因其非屬經中華民國證券主管機關核准在臺募 集與發行或上市交易之有價證券，是以該財產交易所得應 非屬中華民國來源所得，被告原核定有違所得稅法第8條 第7款規定精神等情。
七、綜上所述，並聲明：
（一）原處分（即復查決定）及訴願決定均撤銷（二）訴訟費用由被告負擔。
參、被告則以：
一、依認定原則第13點規定，外國營利事業在中華民國境內提供 綜合性業務服務，如屬在中華民國境內經營工商、農林、漁 牧、礦冶等「本業」營業項目之營業行為者，應依所得稅法 第8條第9款規定認定之；如非屬從事「本業」營業項目之營 業行為，其取得報酬兼具同條第3款、第4款（利息）、第5 款、第6款、第7款（財產交易增益）或第11款性質者，始劃 分其所得類別並依各款規定分別認定。準此，所得稅法第8 條第9款與前開同條其他各款規定競合時，應就「本業」優 先審視有無第8條第9款規定之適用，如無，方適用同條其他 各款規定。又依原告起訴狀第3頁理由一第8行起所載：「… …若認定屬分公司從事本業營業項目營業行為所產生，則其 所得性質應歸類為分公司於中華民國境內之『營業利潤』， 分公司須申報該筆所得。」顯示原告亦認同以是否屬營業利 潤性質而有所得稅法第8條第9款規定應優先歸屬適用。故如 認屬營業利潤性質，則與所得稅法對於利息所得及財產交易 所得之規範無涉，先予陳明。
二、按「營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處 理準則……等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結 算申報時，其帳載事項與所得稅法……及有關法令規定未符 者，應於申報書內自行調整之。」為營利事業所得稅查核準 則（以下簡稱查核準則）第2條第2項所規定。依據保險法第 148條之1授權訂定之行為時「人身保險業財務報告編製準則 」第10條第1項規定，保險業務收入係經營金融保險業務之 利息、保費、佣金等各項收入及收回各種準備等，包含該條 項中第9款規定之「利息收入」（係存放銀行、短期票券、 放款或其他金融資產等資金運用及再保存出保證金等所得之 利息。）及第12款「處分及投資損益」（係買賣或借貸金融 資產及負債等所產生之損益及股息紅利。）均為人身保險業 經常營業活動所獲得之收入，為其營業收入之項目，即保險



業運用保險業務所取得資金賺取收益係保險業者主要營業活 動之一。原告既認為所得稅法對於保險業各項所得如何歸屬 所得類別無明確規範，即應依前揭查核準則規定辦理，原告 認定方式顯與編製準則認屬營業收入即有未合，此當不因原 告稅務申報時將其列為非營業收入項下及被告未予調整轉為 營業收入則可認為非其主要營業收入性質，且主管機關亦針 對保險業運用資金訂定相關特別管理辦法，是以，自難認定 原告運用保險業務資金賺取收益之活動與本業無關。至原告 主張依營業稅法規定，人身保險業之本業營業項目之銷售額 並未包含債券投資之利息收入及處分財產收入，營業稅法已 認定利息收入及財產交易所得非屬人身保險業之本業銷售額 ，所得稅來源所得認定亦應相同乙節，查營業稅法第11條第 2項授權訂定之銀行業保險業經營銀行保險本業收入範圍認 定辦法第2條及銀行業保險業信託投資業證券業期貨業票券 業及典當業經營非專屬本業收入範圍認定辦法第3條第2款等 規定，係規定銀行業、保險業、信託投資業、證券業、期貨 業、票券業及典當業非專屬本業範圍及銀行、保險之本業範 圍，以俾該等行業正確適用營業稅稅率，與所得稅法第8條 第9款規範目的顯不相同，自不得援引前開認定辦法做為判 斷是否為營利事業本業營業項目之標準，原告主張自非可採