臺中高等行政法院裁定
108年度簡上字第26號
上 訴 人 欣龍寶麗龍有限公司
代 表 人 簡國銘
訴訟代理人 蕭仲達 會計師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 宋秀玲
上列當事人間未分配盈餘加徵營利事業所得稅事件，上訴人對於
中華民國108年4月30日臺灣臺中地方法院108年度稅簡字第4號行
政訴訟判決，提起上訴，本院裁定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於簡易訴訟程序之判決提起上訴，非以其違背法令為理 由，不得為之，行政訴訟法第235條第2項及第236條之1規定 甚明。是當事人對於地方法院簡易訴訟程序之判決上訴，應 以其違背法令，且於上訴理由中表明上開事由，否則即不應 准許，應認為上訴不合法而駁回之。又依同法第236條之2第 3項準用第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者 ，為違背法令；而判決有第243條第2項所列各款情形之一者 ，為當然違背法令。故當事人對於地方法院簡易訴訟程序之 判決上訴，如依行政訴訟法第236條之2第3項準用第243條第 1項規定，以判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上 訴狀或理由書應表明原判決所違背之法令及其具體內容；若 係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解 釋或最高行政法院之判例，則為揭示該判解之字號或其內容 。如以行政訴訟法第236條之2第3項準用第243條第2項所列 各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項 各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難 認為已對簡易訴訟程序之判決之違背法令有具體之指摘，其 上訴自難認為合法。
二、上訴人104年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘新臺幣(下 同)0元；被上訴人依據查得資料，以上訴人104年4月23日結 清勞工退休準備金帳戶，領回結清剩餘款709,531元，漏未 申報其他收入709,531元，致漏報所得額709,531元。乃據以 按「當年度依商業會計法規定處理之稅後純益」572,764元
，加計調增項次3「其他（含經稽徵機關核定短漏後純益） 」572,764元(709,531元-136,767元)，減除彌補以往年度之 虧損94,985元，核定104年度未分配盈餘572,764元，除依行 為時所得稅法第66條之9第1項規定，就該未分配盈餘加徵10 ﹪營利事業所得稅57,276元，並依同法第110條之2第1項規 定，審酌違章情節，按所漏稅額57,276元處以0.4倍之罰鍰 22,910元。上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願，仍 遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院以108年度稅簡字第4 號判決將上訴人之訴駁回，上訴人不服，復提起本件上訴。三、上訴人對於原判決上訴主張：
㈠按「對於簡易訴訟程序之裁判不服者，除本法別有規定外， 得上訴或抗告於管轄之高等行政法院。」、「簡易訴訟程序 之上訴，除第241條之1規定外，準用第3編規定。」、「對 於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得 為之。」、「判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。 有下列各款情形之一者，其判決當然違背法令：……六、判 決不備理由或理由矛盾。」行政訴訟法第235條第1項、第23 6條之2第3項、第242條、第243條第1項、第2項第6款分別定 有明文。次按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分 配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。前 項所稱未分配盈餘，自94年度起，係指營利事業當年度依商 業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各款後之餘額：… …二、彌補以往年度之虧損及經會計師查核簽證之次一年度 虧損。……」「營利事業因受獎勵免稅或營業虧損，致加計 短漏之所得額後仍無應納稅額者，應就短漏之所得額依當年 度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額，分別依前二項之 規定倍數處罰。但最高不得超過9萬元，最低不得少於4,500 元。」分別為行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項第2款 及第110條第3項所明定。再按「（第1項）公司非彌補虧損 及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。 （第2項）公司無盈餘時，不得分派股息及紅利。（第3項） 公司負責人違反第1項或前項規定分派股息及紅利時，各處1 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。 」(即公司當年度有盈餘，應優先彌補以往年度虧損及提出 法定公積後，若尚有盈餘，才能分派股息及紅利，若未全部 分派，才須申報繳納10%未分配盈餘稅）為公司法第232條所 明定。末按「權益變動表，為表示權益組成項目變動情形之 報表，其項目分類與內涵如下：……三、保留盈餘（或累積 虧損）。（一）期初餘額。（二）追溯適用及追溯重編之影 響數（以稅後淨額列示）。（三）本期淨利（或淨損）。（
四）提列法定盈餘公積、特別盈餘公積及分派股利項目。（ 五）期末餘額。……」(按保留盈餘『或累積虧損』之計算 方式，是有一定之順序，不得任意變更之）為商業會計處理 準則第42條第3款所明定。
㈡查所得稅法第66條之9之立法目的，在於公司組織之營利事 業當年度有盈餘可供分配（即本期稅後純益於減除依法得減 除之項目後仍有餘額者）而未做分配時，將造成股東規避（ 或延緩）繳納股利綜合所得稅，影響政府稅收，故預先就當 年度該未分配盈餘加徵10%營所稅是有其必要性。然其前提 必然是盈餘分配前公司帳列累積盈虧為正數，否則，當公司 計算帳列累積盈虧時，在未減除提列法定盈餘公積、特別盈 餘公積及分派股利項目（即商業會計處理準則第42條第3款 第4目）前為負數時，則不得謂當年度公司有未分配盈餘可 供分配，此可從商業會計處理準則第42條第3款規定之計算 公式即可得知，主管機關審查盈虧撥補表時，亦可一望即知 。又，行為時所得稅法第66條之9第1項所謂「當年度之盈餘 未做分配者」之文義解釋，當係指當年度帳上之稅後純益， 於減除第2項各款之金額後」，仍有餘額未做分配時，始構 成未分配盈餘加徵10%營所稅之要件。
㈢另從商業會計處理準則第42條第3款及公司法第232條兩者之 規定合併觀之，行為時所得稅法第66條之9第2項第2款之規 定「彌補以往年度之虧損」，當係指本期淨利（即商業會計 處理準則第42條第3款第3目）應優先彌補以往年度虧損，而 非公司有無實際彌補虧損或實際彌補虧損有多少，故倘公司 會計處理錯誤，影響當期淨利，在追溯彌補虧損後仍為負數 時，亦不能使公司當年度轉為有盈餘可做分配能力之人，如 果被上訴人仍謂上訴人有盈餘可供分配而未做分配，豈非無 視於商業會計處理準則第42條第3款之規定及公司法第232條 禁止帳列有虧損者不能分配盈餘之強制規定。因此，本案若 依商業會計處理準則第42條第3款規定，縱加上漏報收入， 上訴人仍無盈餘可供分配，若依公司法第232條規定，上訴 人不可能無盈餘卻敢甘冒遭刑事制裁而做分配盈餘。 ㈣上訴人依商業會計處理準則第42條第3款之規定於計算累積 盈虧時，自會依原帳列本期淨利彌補以往年度虧損，此乃當 然之理，但被上訴人不能執著於上訴人僅能以未加計漏列收 入前之淨利，為實際彌補之數額，而不允許漏列之收入應優 先彌補以往年度虧損。被上訴人本於職權查得上訴人有漏報 收入時，除調整本期淨利外，於減除以往年度虧損時，仍應 優先考慮是否尚有以往年度虧損已彌補完畢，當漏報之收入 小於以往年度尚待彌補之虧損時，即不能謂上訴人當年度有
未分配盈餘未分配而須加徵10%營所稅，蓋優先彌補虧損乃 是公司法之強制規定。
㈤經查，上訴人104年度期初帳列累積盈虧為-1,188,754元， 加計原帳列當期稅後純益94,985元及漏列之稅後純益572,76 4元後，期末帳列累積盈虧為-521,005元，實際上當年度仍 無盈餘可供分配，被上訴人不問上訴人於調整增加漏列之稅 後純益後於彌補以往年度虧損仍無盈餘可供分配之事實，即 以該漏列之稅後純益為「當年度之盈餘未做分配」加徵10% 營所稅，顯已違反所得稅法第66條之9第1項及第2項第2款規 定之立法目的暨商業會計處理準則第42條第3款之規定。原 審判決未能顧及相關法令之規定及正確解釋法令，顯有判決 不適用法規之違背法令。
㈥再者，依所得稅法第110條第3項規定，我國是有對營利事業 因受獎勵免稅或營業虧損，致加計短漏之所得額仍無應納稅 額者，擬制營利事業仍有該筆所得而須依當年度所得稅稅率 計算應納稅額，但最高不得超過90,000元，最低不得少於4, 500元之規定。惟對於當年度之未分配盈餘之計算，並無擬 制短漏報之收入於減除以往年度之虧損（即帳列累積盈虧） 後仍無盈餘可供分配時，仍須加徵10%營所稅之規定，被上 訴人對於所得稅法第66條之9所未規定上訴人並不存在之當 年度未分配盈餘加徵10%營所稅，即屬增加人民不必要之負 擔，原審對上訴人之主張何以不採之理由並未記明於判決書 中，其判決當有不備理由之違反法令。
四、原判決論斷略以：……(二)本件原告對於漏報上述未分配盈 餘及其計算金額，並無爭議，主張其僅一時疏忽，未列入申 報營利事業所得稅，但因原告104年度申報之虧損為-1,093, 769元，縱使加計本件漏報之稅後純益572,764元，帳面仍有 累積虧損520,823元，自無未分配盈餘之可言，故被告所為 補稅及罰鍰之原處分，均屬違法。然查關於行為時所得稅法 第66條之9第2項第2款規定所稱「彌補以往年度之虧損」同 法施行細則第48條之10第1項前段規定係指：「營利事業以 當年度之未分配盈餘實際彌補其截至上一年度決算日止，依 商業會計法規定處理之累積虧損數額。」而言。參諸最高行 政法院99年7月份第2次庭長法官聯席會議決議：「民國86年 12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項各款係關於計 算營利事業『當年度未分配盈餘』之減除項目規定。其中第 2款既規定『彌補以往年度虧損』，依其文義解釋，自應有 實際彌補之行為。且公司虧損之彌補，依公司法第20條規定 ，應提請股東會同意或股東常會承認。而商業會計處理準則 第26條第2項亦規定，虧損彌補，應俟業主同意或股東會決
議後方可列帳，如有虧損彌補之議案，應在當期財務報表附 註中註明。故86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9 第2項第2款規定所謂『彌補以往年度虧損』，當係指營利事 業以當年度之未分配盈餘，實際彌補以往年度之虧損。87年 6月10日增訂發布之同法施行細則第48條之10第4項規定：『 本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指 營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧 損之數額。』核與86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條 之9第2項第2款規定意旨相符，並未增加母法所無之限制。 」意旨，所謂「彌補虧損」，自須以營利事業踐行公司法及 商業會計準則之規定，始符法定要件，並非僅憑財務報表或 者稅捐申報之金額，逕為計算上之增減即認已足。(三)本件 原告主張104年度申報之虧損為-1,093,769元，縱使加計本 件漏報之稅後純益572,764元，帳面仍有累積虧損520,823元 等語。然查原告為有限公司，並未踐行公司法第20條第1項 規定：「公司每屆會計年度終了，應將營業報告書、財務報 表及盈餘分派或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東常會 承認。」第110條第1項、第2項規定：「(第1項)每屆會計年 度終了，董事應依第228條之規定，造具各項表冊，分送各 股東，請其承認。(第2項)前項表冊送達後逾1個月未提出異 議者，視為承認。」第228條第1項規定：「每會計年度終了 ，董事會應編造左列表冊，於股東常會開會30日前交監察人 查核：一、營業報告書。二、財務報表。三、盈餘分派或虧 損撥補之議案。」之法定程序，自難主張逕以財務報表或稅 捐申報之計算，主張毋須繳納未分配盈餘加徵10%之營利事 業所得稅等情，據以駁回上訴人之訴，並已明確論述其事實 認定之依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不 足採之論證取捨等事項，均詳為論斷。上訴人提起本件上訴 ，雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非係重述 其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或就原審取 捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當或違背法則， 或係執其歧異之法律見解，就原審已論斷者，泛言未論斷， 或就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言其論斷不適用 法規或違背法則或理由矛盾，對於原判決所敘理由，則未具 體指出有何不適用法規或適用法規不當之情形，或有行政訴 訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違 背法令已有具體之指摘。依首揭規定及說明，應認其上訴為 不合法，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第236條、第2 36條之2第3項、第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法
第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 108 年 7 月 18 日 臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 劉 錫 賢
法 官 陳 文 燦
以上正本證明與原本無異。
本裁定不得抗告。
中 華 民 國 108 年 7 月 18 日 書記官 蔡 逸 媚
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