臺灣臺中地方法院行政訴訟判決 107年度稅簡字第17號
原 告 呂鄭瓊珠
訴訟代理人 蔡至泰
被 告 財政部中區國稅局
代 表 人 宋秀玲
訴訟代理人 古智文
上列當事人間因綜合所得稅及罰鍰事件，原告不服財政部民國10
7年6月4日台財法字第10713920520號訴願決定，提起行政訴訟，
本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（即重審復查決定）關於核定原告財產交易所得新臺幣壹佰貳拾柒萬伍仟肆佰捌拾參元，超過新臺幣壹佰貳拾柒萬肆仟捌佰元部分及罰鍰均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔十分之九，餘由被告負擔。 事實及理由
壹、程序方面：
本件被告之代表人於原告起訴後，由蔡碧珍變更為宋秀玲， 並經變更後之代表人宋秀玲具狀聲明承受訴訟，有聲明承受 訴訟狀附卷可稽，核無不合，應予准許。
貳、實體方面：
一、事實概要：原告於民國100年度陸續出售臺中市○○區○○ 里市○○○路000號7樓之2(下稱系爭房屋)及西區中興里向 上北路189巷5號之房地，被告查得原告100年度綜合所得稅 結算申報，未列報系爭房屋之財產交易所得新臺幣（下同） 1,303,263元，經被告所屬民權稽徵所查獲，併同其他短漏 報之租賃及財產交易等所得31,614元，歸課綜合所得總額1, 521,125元，補徵應納稅額126,017元，並按所漏稅額處0.5 倍之罰鍰58,032元。原告不服，就財產交易所得及罰鍰申請 復查結果，經被告106年9月30日中區國稅法二字第00000000 00號復查決定追減財產交易所得5,235元及罰鍰523元。原告 仍不服提起訴願，嗣撤銷復查決定後、經被告以107年2月9 日中區國稅法二字第1070001627號重審復查決定追減財產交 易所得27,780元及罰鍰2,778元。原告仍不服提起訴願經決 定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
(一)、本案之爭點在於：1、原告於申報100年度綜合所得稅時， 究應如何申報出售系爭房屋之財產交易所得？2、原告漏
報出售房屋之財產交易所得案件，被告機關主張係採查得 資料核定時，依法究應如何核課？3、綜合所得稅之其他 各類所得類別有否類似之課稅規定？茲分別論述如下： 1、原告於申報100年度綜合所得稅時，究應如何申報出售系 爭房屋之財產交易所得：
(1)依所得稅法第14條第1項第7類、所得稅法施行細則第17條 之二、財政部83/01/26台財稅第000000000號函及財政部8 3/2/08台財稅第000000000號函所明定，亦為被告機關引 為處分原告之依據，然依上述法令可歸納出如下結論：1. 個人售屋財交所得之認定，係以核實認定為原則，惟應提 出售價及成本、費用等證明文件，並經稽徵機關查明屬實 者，方准認定。2.個人售屋財產交易所得之計算，於採核 實認定時，係以售屋之成交價額，減除(1)成本項目：包 括原始取得成本(如取得房屋之價金、達可供使用狀態前 支付之瓦斯管線費、外水外電管線費及裝潢支出等)、取 得費用（如購入時之契稅、印花稅、代書費、規費、公證 費、仲介費等）、改良費用（使用期間支付能增加房屋價 值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費，例如 使用期間之裝潢支出、增改建及更換管線等重大修繕支出 ）及(2)移轉費用（出售房屋支付之必要費用如仲介費、 廣告費、清潔費、搬運費、代書費等）等一切費用後之餘 額，方為財產交易所得額，此為個人申報之依據，同樣亦 為稽徵機關核定之標準。3.個人售屋財交所得未申報或已 申報而未能提出證明文件者，因無法核實認定，故稽徵機 關會自行按部頒標準（個人出售房屋未申報或已申報而未 能提出證明文件之財產交易所得標準）核定。4.各年度財 交所得部頒標準之訂定依據，係由財政部各地區國稅局參 照當年度實際經濟情況及房屋市場交易情形擬訂，報請財 政部核定之，所以依法該部頒標準業已實際反映當年度房 市現況，財政部亦於每年申報綜所稅前公告，供納稅人了 解和稽徵機關核定時遵循。
(2)原告於申報當年度綜合所得稅時，因未保留售屋之成本及 費用等相關證明文件，致無從正確計算售屋之財產交易所 得，因相關法令及國稅局報稅期間所提供之報稅指引(結 算申報手冊)皆載明，若採核實認定，於申報時要提供證 明文件，惟若未申報或已申報而未能提供證明文件者，係 採按部頒標準核定之相同處理(如未申報或未能提出證明 文件，其財產交易所得依財政部所定之標準，按房屋稅課 稅現值一定比例計算核定。請參閱所附證據一之結算申報 手冊100年度第20頁、證據二之99年度第20頁及證據三之
101年度第20頁)，故原告選擇採不申報來處理（因若申報 也不知成本費用數字怎麼填寫），除因所售房屋出售有辦 理過戶，地政機關會自己將出售記錄通報稅捐單位，無逃 漏之虞外，稽徵機關也會經通報程序得知房屋已售出，而 主動依部頒標準對未申報財交所得案件核課稅捐，故原告 依法僅能採不申報財交所得來因應當年度的綜所稅結算申 報，而嗣後亦證明被告機關原亦係以部頒標準來核定當年 度原告所售兩屋之財交所得(縱現今市政北一路售屋更改 核定方式，當年度所售之另一向上北路房屋目前仍維持原 核定方式，亦即以部頒標準核定)。
(3)由上說明可知，原告若想在售屋財交所得的計算上採核實 認定，則自購屋時起，便要逐年保留出售時可供列為減除 項目之成本及費用的證明文件，以便出售年度正確計算損 益，若未保留相關證明文件，則無法主張核實認定，依法 僅能任由被告機關按部頒標準核定。所以，原告在售屋財 交所得的核定上，想採核實認定或部頒標準，在購屋當時 就要決定，此乃原告所主張，所得稅法及相關法規對售屋 財交所得的計算及核定方式，係由納稅義務人決定的立論 依據。
2、原告漏報出售房屋之財產交易所得案件，被告機關主張係 採查得資料核定時，依法究應如何核課？
(1)按「本法…第七十九條、第八十三條第一項、第三項…所 稱查得資料，指納稅義務人之收益損費資料。」為所得稅 法施行細則第72條對查得資料之定義，故如上所述，個人 售屋財產交易所得之計算，於採核實認定時，係以售屋之 成交價額，減除(1)原始取得成本、(2)取得費用、(3)改 良費用及(4)移轉費用等一切費用後之餘額，方為財產交 易所得額，此為稅法之規定，除供個人申報之依據外，亦 應為稽徵機關核定之標準。本案被告機關所稱之查得資料 ，其費用部分原僅係繳納給政府之稅捐(土地增值稅、契 稅)及規費(地政機關之登記規費)，縱經復查及訴願，亦 僅增加原購入時之代書費、印花稅、瓦斯管線費及外水外 電管線費等支出，出售時之代書費以無法查得(106年4月 21日中區國稅民權綜所字第1060603430號)所以未列入， 其餘成本及費用以原告未提供其所要求之相關資料(如仲 介服務費發票、…代書費收執單據、或裝潢發票、裝潢合 約書及其支付價款之證明，詳104年12月25日中區國稅民 權綜所字第1040610659號函說明五所列各項目)，竟不認 列該等費用，亦即其未查得或無法查得者，均核定為零， 核與法令規定應減除一切相關成本及費用之規定相違，故
被告機關若主張依查得資料核課，就應依法以售屋之成交 價額，減除(1)原始取得成本、(2)取得費用、(3)改良費 用及(4)移轉費用等一切成本及費用後之餘額，方為原告 之財產交易所得金額，上述減項，缺一不可，否則即屬違 法核課，侵犯原告受憲法保障之財產權、平等權及依法納 稅之義務，故若未查得上列諸減項，則仍僅能維持原核課 方式，亦即按部頒標準核定，否則便會產生高估財交所得 之不合理現象(例如依證據四之106年結算申報手冊第41頁 ，臺北市及新北市以外地區，房地總成交金額在4千萬元 以上者，財交所得標準以收入之15％計算，在4千萬元以 下者，按原標準計算，亦即按房屋評定現值之一定比例計 算，本案系爭房地之總成交金額在1千萬元以下，應採原 課稅方式，即按房屋評定現值之17％計算，惟若當成4千 萬元以上成交金額按收入之15％計算，則房地所得應在 150萬元以下，被告機關依其所稱查得資料計算為訴願決 定書第7頁之3,498,688元，顯較成交價4千萬元以上豪宅 所採標準還高，該所得金額依15％之所得率推算，要出售 成交總價2,300萬元以上之房地才可達成，顯與經驗法則 相違，對照上述財政部核定標準之依據，依前述施行細則 所述，其係來自各地區國稅局參照當年度實際經濟情況及 房屋市場交易情形所擬訂，本案被告機關所採方法計得者 遠高於各地區稅捐機關所可接受之售屋所得比率，其不合 理情形可見一般。)。
(2)原告曾於104年6月10日出具申請書，表明未保留與交易相 關之所有證明文件，故被告機關於收文後，即知原告未保 留資料之事實，原應依法按未申報或未能提供證明文件處 理，惟其嗣後竟如上述於104年12月25日發文，於說明二 先提及原告於104年6月10日出具申請書主張相關資料已遺 失，另於說明五要求原告提供相關資料，以免影響原告權 益，顯係強人所難，且法令並未強制規定個人售屋一定要 保留相關證明文件，那是針對申報時主張採核實認定用的 ，就是因為很多人未保留相關憑證，所以才會訂定部頒財 交所得標準，供核定未申報及未能提供證明文件的個人售 屋案件使用，被告機關顯係不當限縮法令之適用。 (3)被告明知售屋時有委任代書，應有代書費支出，卻因函查 代書未獲回復，而不予減除售屋代書費。於復查程序取得 興富發公司106年7月26日(106)興業字第209號函檢送之代 收明細表及交屋結算明細表，先作出同意減除購屋代書費 及印花稅之復查決定；復於訴願程序，就興富發公司同份 文件同意再減除瓦斯管線費及外水外電管線費等支出，並
另為重審復查決定，其對本案之核定方式，顯係恣意核課 。
3、綜合所得稅之其他各類所得類別有否類似之課稅規定： 查財政部每年因所得稅法第14條綜合所得總額之計算，為 統一稽徵程序，依同法施行細則之規定分別頒布「稽徵機 關核算執行業務者收入標準」、「執行業務者費用標準」 、「私人辦理補習班托兒所幼稚園與養護療養院所成本及 必要費用標準」（上述係依施行細則第13條規定所核定， 用於未申報、未依法設帳記載並保存憑證或未能提供證明 文件之案件，計算核定本法第14條第1項第2類執行業務所 得之用）、「財產租賃必要損耗及費用標準」、「房屋及 土地之當地一般租金標準」（上述係依施行細則第15條及 第16條規定所核定，用於未能提出確實證據或證據不實之 案件，計算核定本法第14條第1項第5類中租賃所得之用， 其中固定資產除土地外之必要損耗及費用定為43％）、「 自力耕作漁林牧收入成本及必要費用標準」（依施行細則 第17條規定所核定，用於無完備會計記錄及確實憑證之案 件，計算核定本法第14條第1項第6類中自力耕作、漁、牧 、林所得之用，本類別之成本及必要費用均定為收入之10 0％，故本類別於本法雖非屬免稅項目，惟實際上因本標 準之訂定而全數免稅）、「個人出售房屋未申報或已申報 而未能提出證明文件之財產交易所得標準」（依施行細則 第17條之2規定所核定，用以計算本法第14條第1項第7類 財產交易所得，供未申報或已申報卻未能提出證明文件之 案件直接核課之用，本案應適用本標準核課），另對本法 第14條第1項第1類營利所得中屬個人一時貿易之盈餘部分 ，雖於同法施行細則第12條規定準用本法關於計算營利事 業所得額之規定，惟卻另由財政部以73年12月24日台財稅 第65468號函「綜合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益 率，自74年起調整為6％。」將其純益率固定在6％。故其 他各類所得類別亦有類似本案所屬所得類別之課稅規定。 (財交所得標準、租賃必要損耗及費用標準及自力耕作漁 林牧之收入成本及必要費用標準請參閱證據一之100年結 算申報手冊第43至45頁)。
(二)、原告於100年度陸續出售系爭房屋及西區中興里向上北路 189巷5號之房地，惟於申報當年度綜合所得稅時，因未保 留原始取得成本、歷年裝潢支出及因取得與移轉該等房屋 所產生相關費用之證明文件，致無法正確計算相關之財產 交易所得金額；因本案被告機關於歷年報稅期間所提供之 綜所稅結算申報手冊皆記載「如未申報或未能提出證明文
件，其財產交易所得依財政部所定之標準，按房屋稅課稅 現值一定比例計算核定」，故原告便未申報相關售屋財產 交易所得(因未申報與未能提出證明文件之處分相同，且 若欲申報，因未保留相關資料，亦不知成本費用如何正確 填寫)，由被告自行依部頒標準核定。
1、被告所屬民權稽徵所於核定原告100年度綜所稅時，就原 告當年度所出售兩屋之財產交易所得部分，原亦依法按部 頒標準(100年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出 證明文件之財產交易所得標準)分別核定為190,060元及29 ,984元，並據以補稅，惟因該等漏報所得合計數未達裁罰 標準，所以只補不罰，原告亦依規定完納稅捐。遽被告機 關於103年8月5日來函，要求原告補申報系爭市政北一路 房屋之財產交易所得，並提供買賣契約及相關資料供其查 核，復於該函說明一記載「依所得稅法第14條第1項第7類 規定，應以轉讓時之成交價額，減除原始購買之成本，及 因取得、改良及移轉該筆預售屋而支付之一切費用後之餘 額為所得額。」，原告因未保留相關證明文件，故回函告 知相關資料已遺失，除請其依法處理外，並說明該屋之財 產交易所得前業已按漏報所得核定完納稅捐，請求勿重複 核課。
2、惟被告多次發文要求原告提供成本及費用等證明文件(104 年12月25日函文通知原告提供仲介服務費發票、規費或代 書費收執單據、裝潢發票、裝潢合約書及支付價款之證明 )供其核實計算財交所得；又發輔導函要原告補報 所得，在原告均無法如期提示後，竟改稱其係依查得資料 (向原告售屋買方的貸款銀行取得成屋買賣合約書，向原 告原承買建商取得房屋買賣合約書，向地政機關取得原告 登記產權時繳納之規費金額及向稅務機關繳納之契稅及土 地增值稅)處理，並據以改核定市政北一路房屋漏報財交 所得1,303,263元，除補稅外，並處罰鍰，原告不服其財 交所得計算公式未依法完整減除成本費用等支出(例如裝 潢支出、代書費…等)，請其依法減除，惟被告竟因原告 未提出買賣相關證明文件，將原告未提出者，除其已自行 取得者外，餘均不得減除，致嚴重高估該屋財交所得，使 原告權益嚴重受損。
3、原告不服依法提起復查，雖經被告機關依函查建商所提代 收明細表及交屋結算明細表予以追減向建商購買時之代書 費及印花稅外，餘均遭駁回，原告猶表不服，依法提起訴 願，被告機關竟就同份函查建商所得資料再同意予以追減 瓦斯管線費及外水外電管線費等支出，餘復予駁回，並稱
係就新事證重審，為重審復查決定，致原告原提訴願因行 政處分已不存在之訴願法第77條第6款原因而不獲受理， 原告仍不服該重審復查決定，且認為被告機關恣意核課， 爰再依法提起訴願，惟亦遭駁回。茲以上開處分、復查決 定、重審復查決定及訴願決定認事用法均有違誤，爰依法 提起本訴訟，以求救濟。
(三)、本案爭點在於被告機關於核課本案時，依法究應如何計算 系爭房屋之財產交易所得，此可由下列幾點說明之：1、 所得稅法第14條有關(綜合所得稅)構成綜合所得總額之各 類所得，現行稅法究係如何核課，2、被告機關於本案引 用所得稅法第83條規定之查得資料，依法究應包括哪些項 目，於本案應如何引用，3、被告所引判決及大法官解釋 文是否可於本案援引。
1、所得稅法第14條有關(綜合所得稅)構成綜合所得總額之各 類所得，現行稅法究係如何核課：
(1)查「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計 算之：…因係以成交價額，減除原始取得之成本，及因取 得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所 得額，故原則上係核實認定，惟就其中個人出售房屋部分 ，若無法核實認定時，究應如何核課？同法施行細則第17 條之2以「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及 成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法 第十四條第一項第七類規定核實認定；其未申報或未能提 出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。前 項標準，由財政部各地區國稅局參照當年度實際經濟情況 及房屋市場交易情形擬訂，報請財政部核定之。」來因應 。故財政部每年報稅前訂頒「個人出售房屋未申報或已申 報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」供稽徵機關 引用，以100年度之標準為例，臺中市西屯區為房屋評定 現值之17％；東區及西區為16％；中區、南區、北區、南 屯區及北屯區為14％；豐原區、太平區及大里區為12％； 臺中市其餘地區為8％計算，因依法該標準係各地區國稅 局參照當年度①實際經濟情況②房屋市場交易情形所擬定 ，所以符合行政程序法第43條所述之論理及經驗法則，亦 與用於營利事業核課之同業利潤標準相當，並符合大法官 釋字第218號解釋①以房屋評定價格一定比例推計核定財 產交易所得的方法符合憲法依法納稅之本旨②此方法應考 慮年度、地區、經濟情況③以此方法估計所得額時應本經 驗法則，力求客觀、合理(因已參照房屋市場交易情形)之 意旨，並無被告機關所述未能提供即予剔除之規定。
(2)由「法院拍賣已建築完成並有評定價值之房屋，有關財產 交易所得之計算，如納稅義務人未能提出原始取得之實際 成本者，應以房屋評定價值20%（編者註：應依各該年度 公布之財產交易所得標準計算）計算財產交易所得。（財 政部74/12/04台財稅第25746號函）」、「…（二）財產 交易所得之計算，除能提供交易時實際成交價格及建造成 本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外；其未 能提出者，以完工年度房屋評定價格按出售年度本部核定 財產交易所得標準核計之。三、…（二）財產交易所得之 計算，除能提供交易時實際成交價格及其已耗建造成本， 經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外；其未能提 出者，以出售年度房屋評定價格，依完工程度比例計算後 ，按出售年度本部核定財產交易所得標準核計之。…（財 政部87/09/03台財稅第000000000號函）」及「個人出售 房屋財產交易所得之計算，如未申報或未能提供符合規定 交易時之成交價格及成本費用等證明文件者，若標的房屋 出售年度適逢坐落地鄉、鎮或縣轄市升格，應以財產交易 時點為準，適用本部核定之鄉鎮、縣轄市或省轄市財產交 易所得標準計算財產交易所得課稅。（財政部87/08/13台 財稅第000000000號函）」。觀之所得稅法施行細則第17 條之2所謂的「得」字，其實係「應」的意思，在納稅人 未申報或未能提出證明文件時，即應逕行引用，稽徵機關 的裁量權僅係就納稅人所提資料於查核後，就其結果相符 者選擇核實認定，不符程度大者逕行引用部頒標準。 (3)查被告機關所引用的「主旨：個人出售房地，其原始取得 成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未 劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買 進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土 地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損 益。說明：二、個人出售房地，如能提示買進及賣出該房 地之買賣契約書，且該契約書附有收、付價款之紀錄或另 有收、付價款之憑證，經稽徵機關查明屬實者，除可分別 提示買賣時房屋、土地之各別價格，以憑核實計算財產交 易所得外，餘均依主旨規定辦理；其如有財產交易損失者 ，並得依所得稅法第17條第1項第2款第3目第1小目之規定 ，自當年度及以後3年度之財產交易所得扣除（財政部83/ 01/26台財稅第000000000號函）」，雖在財產交易損益的 計算上漏列了本法規定的因取得、改良及移轉該項資產而 支付之一切費用等減除項目，惟財政部其後以「主旨：核 釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費
用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下 ：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可 供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費 、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完 成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期 間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、 改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之 必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。三、至 取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉 列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳 納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均 屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。（財 政部83/02/08台財稅第000000000號函）」，及「個人出 售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機 關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣 出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日台財稅第000 000000號函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必 要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等）， 得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時 之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計 算房屋之財產交易損益。（財政部101/08/03台財稅字第 00000000000號令）」來補充該函令之疏漏，且在83/02/0 8台財稅第000000000號函中，將取得房屋所有權後使用期 間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、 改良或修繕費與取得房屋之價金及購入房屋達可供使用狀 態前支付之必要費用同列為成本項目，以補該函原始取得 成本或房地買進總價之不足，故若未查得原始取得之成本 ，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用，不 得謂係按實際所得核實認定。
2、被告機關於本案引用所得稅法第83條規定之查得資料，依 法究應包括哪些項目？於本案應如何引用？
(1)查「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關 各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得 依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本 法第三條之四第四項、第七十五條第五項、第六項、第七 十九條、第八十三條第一項、第三項、第一百零二條之二 第二項、第一百零二條之三第二項及第一百零八條第二項 所稱查得資料，指納稅義務人之收益損費資料。」所得稅 法第83條及同法施行細則第72條定有明文，故「查得資料 」之引用時機，係指稽徵機關已查得納稅人完整之收益損
費資料而言，其目的在計算納稅人實際所得，以做為補稅 及裁罰之依據，一般多指查獲記載詳實的內帳或完整的資 金流程而言，為解決無法查得完整資料，致無法真實計算 納稅人所得的困擾，方設同業利潤標準來因應（同業利潤 標準符合論理及經驗法則已如前述），因若僅查得部分資 料就逕行核定，在查得收入完整但成本費用不完整的情況 下，其結果將會高估納稅人所得，與真實所得背離，而同 業利潤標準因係參照各該業別訂定，符合論理及經驗法則 ，此觀諸被告機關所引的最高行政法院105年度判字第558 號判決之判決理由所述「不動產之買賣，因經常相隔甚久 ，以致出賣人常常面臨「證明原始成本之證據方法隨時間 經過而滅失」之困境，財政部方訂頒「以交易時點房屋評 定標準價格一定比例來推計該交易所得」之補充法規範」 及「依社會一般生活經驗，交易當事人應能認知財產交易 損益之計算，係以出售財產所得之對價，減除為取得及維 持該財產處於交易狀態所為之一切支出，以及為完成交易 而付出之必要搜尋、締約及履約費用總額」自明。 (2)就本案言，查得資料要包括完整的成交價額、原始取得之 成本及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用， 方不損及原告權益，並使裁罰不過當，被告機關作法實與 前述稅法規定相違（此觀諸被告機關之綜合所得稅本稅暨 罰鍰復查案件初審記錄表第3頁之論駁理由(3）所載，『 裝潢費用及代書費…遺失…未見復；其餘相關成本費用部 分…本所難以掌握實際費用，因呂君等人未盡協力義務， 是故本所依能掌握之相關事證以核課系爭財產交易所得… 並核補稅額…及違章罰鍰…尚無違誤』等論述自明。）， 故應維持以具同業利潤標準性質之部頒財交所得標準核定 ，方符相關稅法之立法意旨。
3、被告機關所引判決及大法官解釋文是否可適用於本案： (1)臺中高等行政法院104年訴字第190號判決 ①此案係納稅人原自行依部頒財交標準申報所得，後改提證 據主張核實認定，其所提證據雖含建造成本及裝潢支出等 法令規定可減除之項目，惟因其全部支出係由承租人支付 ，再以租金方式申報為出租人所得，其爭點主要在於出租 人所可列報之售屋減項究係承租人之實際支出或係按房屋 評定現值列報之租賃所得，因售屋者已提供完整之成本費 用供核，自應優先審查，且經稽徵機關查明屬實，故採核 實認定，與本案原告無法提供成本費用之證明文件顯不相 同，無法援引。
②此案判決另一意義，在於納稅人不得自行以部頒財交所得
標準申報所得，此與原告所主張未申報係因無法核實認定 ，致不知如何申報之說法不謀而合，顯見原告漏報非出於 故意，除法令規定外，綜所稅結算申報手冊亦記載要核實 認定要提證明文件。
(2)臺中高等行政法院104年度訴字第260號判決 ①此案係納稅人原未申報，後改提證據主張核實認定，徵納 雙方對成本費用均無爭執，僅在出售金額之房地拆分，既 提證據要求核實認定，自應優先就所提證據加以審查，顯 與本案原告無法提證據之情況不同，無法援引。 ②本案稽徵機關初查以部頒財交標準核定，顯見對未申報案 件逕採部頒財交所得標準核課係標準作法。
③此判決認為財政部83年1月26日之函釋之適用係以查得房 地買入與出售之總價為前提基礎，並已減除原始取得成本 及其他支付之一切費用，再計算其淨所得額，且依該案計 算式觀之，買進及賣出之代書費皆有減除，本案核定僅減 除買進時代書費，減除項目顯不完整。
(3)最高行政法院105年度判字第558號判決 ①此判決係出售時未申報，後提證據主張核實認定，因係受 贈房屋，除取得成本有爭執外，其裝潢支出因係受贈前發 生，搬遷費又係售後租回於租賃期滿方搬遷，與稅法應於 受贈人持有期間支出之規定相違，與原告無法提供證據主 張核實認定，且裝潢支出為預售屋交屋後於持有期間支出 及搬遷費因出售致清空房屋時支出有別，無法援引。 ②本判決仍認裝潢支出及搬遷費等屬可減除支出，僅係認為 應係出賣人在其持有期間支出方准認列。
③本判決認為不動產之買賣，因經常相隔甚久，以致出賣人 常常面臨「證明原始成本之證據方法隨時間經過而滅失」 之困境，財政部方訂頒「以交易時點房屋評定標準價格一 定比例來推計該交易所得」之補充法規範，亦認為依社會 一般生活經驗，交易當事人應能認知財產交易損益之計算 ，係以出售財產所得之對價，減除為取得及維持該財產處 於交易狀態所為之一切支出，以及為完成交易而付出之必 要搜尋、締約及履約費用總額，故原告主張相關文件遺失 ，實屬常態，並非故意不提出，且主張裝潢費、搬遷費、 代書費…等漏未減除，並非無據。
(4)最高行政法院102年度判字第714號判決 此係認為具實體爭執性質之查對更正應屬復查程序，經查 原告之爭執係被告機關來函所述得減除之成本費用包括代 書費在內，故買入及賣出均應減除，惟其據以計算原告財 交所得之計算項目，卻無出售時之代書費在內，因被告機
關之前有發函出售時承辦代書調查出售情事，自應知有待 減除之代書費，原告多次指出漏減，被告機關均未減除， 亦未及時告知原告承辦代書未回應調查函，致原告誤認被 告機關仍漏減方再次行使查對更正權，因漏減屬計算錯誤 的原因之一，對原告所詢計算錯務事項於有結果時仍不予 回覆，致原告誤認被告機關仍因漏減致計算錯誤，其不利 益自應由被告機關承擔，所引判決無此情形，自不能援引 。
(5)大法官釋字第537號解釋
被告機關引本號解釋文之「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關 雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生 於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難， 為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力 義務」，作為原告未盡申報之協力義務，故被告機關可採 片面核定等對原告不利益之後果，以減輕其證明程度，惟 查該解釋文係因自用之合法登記工廠的房屋稅減半徵收之 租稅優惠，係應由納稅義務人主動向稅捐機關申報，方有 其適用，申報前以非優惠稅率課徵之房屋稅，則不得退稅 ，此係租稅優惠應符合一定要件，未經納稅人主動申報， 稽徵機關無由知其已符要件，惟本案計算所得之法定應減 除成本費用項目之列報，非屬租稅優惠，稽徵機關若就已 查得部分核認，未查得部分當成零之作法，除損及原告權 益，亦違憲法的平等權及租稅法律主義。
(四)、綜上論結，誠如被告所自承稽徵機關雖依稅捐稽徵法第30 條及相關稅法規定行使調查權，惟因稅捐稽徵機關並未直 接參與當事人間私經濟活動，所能掌握之資料自不若當事 人，故有同業利潤標準之設計機制，以解決取得資料不完 整的困境，此可由被告機關(1)104年12月25日之首次調查 函(雖原告早於同年6月間去函說明相關資料已遺失，仍來 函要求提示相關證明文件)所載，其計算之所得額係以買 賣價差減除政府稅務機關所掌理之土地增值稅；(2)106年 1月16日所提出之計算所得方式係買賣價差減除政府稅務 機關所掌理之土增稅及契稅與地政機關所掌理之規費；( 3)第一次復查決定除前述原為政府機關掌理之稅費外，另 就函查原告所承買之建設公司所提供之代收明細表及交屋 結算明細表追減代書費及稅務機關掌理之印花稅；(4)於 重審復查決定再就同一份建設公司所提供的代收明細表及 交屋結算明細表再追減瓦斯管線費及外水外電管線費，查 其所核定減除者，主為交屋前之成本費用支出及出售時由 政府機關所掌理之支出，惟原告持有期間之諸如裝潢費、
搬遷費及其早知之出售時代書費均付之闕如，如同其所引 最高行政法院105年度判字第558號判決中，裝潢支出係在 建設公司交屋後才開始，係屬常態，其未提示即當零之作 法，顯與經驗法則相違。且觀諸新修訂採房地合一課稅之 所得稅法第14條之6「個人未依前條規定申報或申報之成 交價額較時價偏低而無正當理由者，稽徵機關得依時價或 查得資料，核定其成交價額；個人未提示原始取得成本之 證明文件者，稽徵機關得依查得資料核定其成本，無查得 資料，得依原始取得時房屋評定現值及公告土地現值按政 府發布之消費者物價指數調整後，核定其成本；個人未提 示因取得、改良及移轉而支付之費用者，稽徵機關得按成 交價額百分之五計算其費用。」之規定可知，個人未提示 因取得、改良及移轉而支付之費用者，並非以零核定，而 且此處之「得」字亦係「應」的意思，非如被告機關所言 有其裁量權，故被告機關若要引用查得資料核課，亦要完 整引用，依法減除法定之一切成本費用，以未提供即當成 0的核課方式，除違反所得稅法對財交所得的計算係減除 一切費用後的餘額方為所得額的規定外，並限縮了同法施 行細則第17條之2的適用，復違反所得稅法施行細則第72 條對查得資料之定義，故被告機關對本案之核課方式，除