臺灣新北地方法院行政訴訟判決 108年度稅簡更一字第2號
108年5月23日辯論終結
原 告 王炯寬
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 黃育民
訴訟代理人 陳淑姿
訴訟代理人 邱湘薇
訴訟代理人 林玫君
上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國106年7
月3日新北府訴決字第1060757979號訴願決定（案號：000000000
0號），提起行政訴訟，經本院於107年1月17日以106年度簡字第
121號判決後，被告不服，提起上訴，嗣經臺北高等行政法院於1
08年3月29日以107年度簡上字第56號行政訴訟判決廢棄原判決並
發回，本院更為判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、第一審及發回前上訴審訴訟費用均由原告負擔。 事實及理由
壹、程序方面：本件係屬稅捐課徵事件涉訟，所核課稅額在新臺 幣（下同）40萬元以下（如下爭訟概要欄所示），依行政訴 訟法第229條第2項第 1款規定應適用同法第2編第2章規定之 簡易訴訟程序。
貳、實體方面
一、爭訟概要：原告所有重測分割前坐落新北市○○鎮○○○段 00○00地號共有之土地上，有同市○○區○○街 00號（含1 、2樓其中2樓有64使字第2142號使用執照）之建物（下稱系 爭建物），前申請經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅在 案（含重測分割前新北市鶯歌鎮鶯歌小段97之1、97之2、97 之4、97之5、98之1地號土地，下分別稱分割前之97之1、97 之2、97之4、97之5、98之1地號土地，合稱分割前另 5筆土 地）。嗣被告機關辦理 105年地價稅稅籍及使用情形清查發 現，依土地建物查詢資料所載，原告所有坐落新北市鶯歌區 國慶段 403-1、406、407、413、415、416、420、421、425 、409 （以上10筆土地於72年分割、75年間重測，係自分割 自97地號土地而來）、392、393、394、396、397、398、40 4、405、408、410、411、412、417、418、419、423（以上 16筆土地於72年分割、75年間重測，係自分割前之98地號土 地而來）、101、122、123、125、130、131、134、135、13 6、174、175、176、391、399、400、402、403、419-1、42
2、423-1（以上20筆土地，係於72年分割、75年間重測，係 自分割前另 5筆土地而來，均與分割前之97、98地號土地無 關）地號等46筆土地，應有部分均為1/24，僅其中415及418 地號土地為系爭建物坐落之基地，合致土地稅法第 9條所定 自用住宅用地要件，仍續按自用住宅用地稅率課徵地價稅， 其餘44筆土地非屬系爭建物基地坐落，核與土地稅法第 9條 自用住宅用地規定不符，依稅捐稽徵法第21條規定，補徵核 課期間內100年至104年（改按一般用地稅率與原按自用住宅 用地稅率課徵之差額）地價稅（即上開46筆除415及418地號 2 筆土地外之土地改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅 率課徵），分別為新臺幣（下同）1萬6,921元、1萬6,921元 、1萬6,920元、1萬6,920元、1萬6,920元。原告不服於105 年9月1日聲明異議，經被告機關函詢新北市樹林地政事務所 及比對土地建物查詢資料結果，除415及418地號土地外，尚 有417、419、420地號等3筆土地亦為系爭建物使用執照（二 樓）申請範圍之建築基地，符合土地稅法第 9條所定自用住 宅用地要件（即其餘41筆土地非屬自用住宅用地稅稅率）應 續按自用住宅用地稅率課徵地價稅，而以 105年12月27日新 北稅鶯一字第10535839302號函復原告，並於105年12月27日 更正100年至104年改按一般用地稅率與原按自用住宅用地稅 率課徵之差額地價稅，每年各為1萬6,076元，總計8萬380元 （即含有撤銷前改按一般用地稅率課徵地價稅之417、419、 420地號土地之處分），並核定原告所有系爭 46筆及案外另 10筆（此10筆土地按一般稅率核課地價稅部分原告並未爭執 ）共56筆土地105年地價稅計20萬7,100元。原告不服，申請 復查（上開46筆土地其中40筆土地即除415、416、417、418 、419、420地號土地外），經重為審查認 416地號土地亦為 系爭建物坐落之基地，合致土地稅法第 9條所定自用住宅用 地要件，應續按自用住宅用地稅變更（含有撤銷前改按一般 用地稅率課徵地價稅之416 地號土地之處分）為補徵100 年 至104 年差額地價稅各1 萬5,615 元及核定105 年地價稅20 萬6568元（下合稱原處分即復查決定），原告不服，提起訴 願，經新北市政府以106 年7 月3 日新北府訴決字第 1060757979號訴願決定（案號：0000000000號，下稱訴願決 定）駁回，為此乃提起本件行政訴訟，訴請撤銷上開復查決 定（即原處分）及訴願決定，及被告應就系爭46筆土地扣除 已核定按自用住宅用地核課稅率之415 、416 、417 、418 、419 、420 之6 筆土外，就其餘40筆土地105 年應核定之 地價稅按自用住宅用地稅率核課之處分。
二、原告主張及聲明：
(一)原告主張要旨：
1.本案系爭土地地上有新北市○○區○○街00號房屋，係屬一 、二層樓之老舊建物，一樓早於民國45年即已存在並供自用 住宅使用，於興建時之基地坐落地號為鶯歌鎮鶯歌段鶯歌小 段97，97-1，97-2，97-4，97-5，98，98-1等7筆土地；二 樓增建於民國64年，當時基地座落僅登載鶯歌鎮鶯歌段鶯歌 小段97，98地號為代表。本案被告即依此增建所核發之臺北 縣政府建設局64使字第2142號使用執照，所登載之建築基地 範圍，據予核定國慶段415～420等6筆土地續按自用住宅用 地稅率課徵地價稅，其餘之40筆地號土地改按一般稅率核課 ；惟查該64年所核發之使用執照，僅登載系爭建物之「2樓 增建」，並非建物1、2樓全部，被告以此作為改按一般稅率 核課系爭土地地價稅之依據，顯有重大瑕疵，原處分違反明 確性原則，應屬無效。
2.復依財政部101年8月16日台財稅字第10104594270號令定訂 之「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」四、自用 住宅用地面積及處數限制補充規定（一）自用住宅用地基地 之認定：2、未辦建物所有權第一次登記之老舊房屋，其基 地之認定，得以「房屋基地坐落申明書」代替建築改良物證 明文件。所稱老舊房屋，以七十七年四月二十九日平均地權 條例施行細則第三十一條第一項修正發布生效前已完成建築 者為準。系爭土地上之建物，因年代久遠，雖已無法提供當 時之確切事證，然老舊房屋基地之認定，以「房屋基地坐落 申明書」代替建築改良物證明文件，此雖為財政部 101年令 釋內容，惟該原則早為財政部前以其他行政規則核定課稅施 行多年在案。依此，有原告前申請之台北縣稅捐稽徵處69年 2月 14日69北縣稅22第3524號函，核准原告系爭土地自68年 下期起按自用住宅用地稅率課徵地價稅為憑，惟因被告行政 作業簡陋，就核准自用住宅用地之土地內容，僅於核准文內 登載鶯歌鎮鶯歌小段「98等」地號土地，然由此可知，除該 段98地號外，確實尚有包含其他地號土地，亦屬核准按自用 住宅用地稅率課稅。復依被告核發之75年至79年及96地價稅 繳款書所載，其適用自用住宅用地面積分別為239.63平方公 尺（75年至77年），255.13平方公尺（78年至79年）及217. 8平方公尺（96年迄104年），依此證明系爭建物基地之自用 住宅用地面積，應有包含未登載之其他6筆土地，此均有上 開具體事證附案可稽。是以，被告僅以64年使用執照增建資 料，以系爭土地之其他40筆地號，自始即非屬上開使用執照 範圍等理由，據以改按一般稅率核課課地價稅乙節，顯屬有 誤，且被告核定之自用住宅用地持分面積僅為 22.80平方公
尺，與興建時之建築基地面積差異甚大，且與實際使用事實 不符，違反實質課稅原則，應予撤銷。
3.次查系爭土地共有人，為便於分別管理使用系爭土地，遂於 其後民國72年間，申請辦理共有土地分割（分割為系爭土地 之46筆地號），續於75年經政府辦理重測，復因長者過世及 繼承人旅居國外尋找不易等因素，故未完成所有權交換登記 。亦即，系爭土地雖經分割重測，然其原有共有關係及持分 範圍，仍續維持不變且無異動，各共有人對於系爭土地之持 分範圍，亦皆同意維持原來之分別管理使用，惟因年代久遠 ，分管文件已不復見，然於64年間辦理系爭建物增建2樓時 ，依相關建築法規，即需取得相關共有人之同意，始可辦理 使用執照之核發，由此可證，系爭土地確有經各共有人同意 為管理使用，此有原告64年10月15日使用執照申請書附案可 稽。綜上，系爭土地確為原告經其他共有人同意管理使用， 且從來即為自用住宅之用途不變，符合土地稅法自用住宅規 定，應按自用住宅用地稅率課徵地價稅。
4.被告復依民國72年間之土地分割及重測事項，援引土地稅法 第41條及財政部80年5月25日台財稅第000000000函釋規定： 「……（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別 稅率之用地，『於適用特別稅率之原因、事實消滅時』，應 自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價 稅。」，改按一般稅率核課地價稅乙節，意謂被告以土地分 割及重測事項，當作是否適用地價稅特別稅率之原因及事實 。然而，有關土地之分割及重測，係屬土地之行政管理範疇 ，實與租稅核課事項有別，其與地價稅有關者，僅為地價稅 課稅之標示，此事實於土地分割當時，地政機關均有函知被 告，被告仍准續按自用住宅稅率核課可證。且上開稅法所謂 之「於適用特別稅率之原因、事實消滅」，就系爭土地而言 ，係指原為適用自用住宅用地稅率用地，變更為營業使用或 其他用途使用，抑或嗣後發生不符合土地稅法適用自用住宅 以一處為限之規定等租稅事實變動情形。準此，系爭土地之 分割及重測事項，並非屬上開土地稅法法規之「適用特別稅 率之原因或事實」，且於土地稅法內亦未有以分割或重測， 作為改按一般稅率核課地價稅之規定。故被告認事用法違誤 ，違反租稅法定原則，原處分應予撤銷。另系爭土地，自民 國45年迄今，從來均供作自用住宅使用，從未變更，且經被 告核定符合自用住宅用地規定，適用自用住宅用地稅率課稅 在案，依土地稅法第41條規定，適用特別稅率之土地，前已 核定而用途未變更者，以後免再申請。準此，系爭土地，應 繼續維持按自用住宅用地稅率核課地價稅。
5.本案系爭土地上之建物，一樓早於民國45年以前即已存在， 二樓增建於民國64年，自始以來均供自用住宅使用，所座落 的土地也都一直是維持共有持分狀態，這些事實未曾改變， 並且有被告69年核發之「自用住宅核准公函」，及從民國6 9年地價稅開徵以來至民國104年，地價稅繳款書為憑；原告 當初申請自用住宅之相關文件，都已經交給被告，如今被告 再度要求提供相關證明文件佐證，但因年代已久，人事變遷 ，故僅留存核准公函；在所有相關法規、解釋函令及居住事 實皆未改變下，被告重新審核，在缺乏前述當初申請的相關 文件佐證下，推翻自己原先所核發之「適用自用住宅地價稅 核准公函」，實在有違公平正義及誠信原則，並侵犯納稅人 之基本權利。
6.本案系爭土地之地上建物，皆是在民國72年土地分割之前已 存在，是2樓透天房屋，依照被告民國 69年所核發之「自用 住宅核准函」及歷年地價稅繳款書所載，面積約為 240平方 公尺左右（是土地分割前的持分面積，一層樓面積為114.15 平方公尺）但如今被告依民國72年土地分割後的房屋座落土 地，重新核定自用住宅用地面積僅為 22.80平方公尺，實與 興建時之建築基地面積差異甚大，也與實際使用事實不符， 實在是有違土地稅法自用住宅優惠稅率，照顧人民減輕負擔 之立法精神，但被告卻仍堅持在條文表面文字解釋，而非以 事實做審核考量。
7.公文書本係公權力之伸張與執行，與民眾之權益息息相關， 不應登載與案情無涉之說明，誤導納稅義務人蒐集提供錯誤 資料，甚或影響訴願委員會委員誤判案情，本案被告於106 年11月8日行政地方法院言詞辯論庭，承認於新北市政府106 年7月3日新北府訴決字第10607577979號訴願決定書理由第 六點之登載，與自用住宅優惠稅率核課無關，縱使原告提出 「共有物分管協議書」，也無法核准按自用住宅稅率課徵地 價稅云云。此種說詞已明顯違反行政程序法第五條：「行政 行為內容應明確」及第八條：「行政行為，應以誠實信用之 方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」，被告之聲明足 以影響訴願會委員對案情判斷及所作之行政處分，嚴重影響 納稅義務人權益，原告提出嚴正抗議及聲明。
8.另依「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」內容及 意旨，對此類分管土地租稅之核課，乃秉持稅捐法令之立法 原則即實質課稅原則，實係該原則符合租稅公平，並基於比 例原則及相當性原則之觀點，按分管實際使用情形核稅，俾 實現此原則。此於稅捐稽徵法第十二條之一第一、二項亦明 定：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之
精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課 稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件 事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸 屬與享有為依據。」，本案系爭土地如前所述，從來即為原 告分管使用，自民國45年起迄今，均供作自用住宅使用，復 於64年系爭建物增建2樓使用執照時，亦載明檢附有土地同 意書資料，系爭土地確實經取得相關共有人同意後始增建使 用，且有被告民國69年核發之「適用自用住宅核准函」為憑 ，此前皆已附有相關資料佐證。
9.分管契約無論其為明示或默示，契約即為成立；本案系爭土 地應認有分管契約存在，且自始以來自用住宅之事實皆無變 動。財政部已有明確函釋，得按共有人實際分管使兩情形適 用特別稅率，被告之改課主張顯有違誤：
⑴財政部89年1月27日台財稅第0000000000號函釋略以：「查 民法第153條第1項規定，當事人互相表示意思一致者，無論 其為明示或默示，契約即為成立，故該調查筆錄如經查明確 由全體共有人簽名承認，應足以證明共有人間對土地分管有 合致之意思表示，該調查筆錄所載分管位置圖得視為分管契 約。」，暨參照最高行政法院103年度判字第443號判決要旨 ：「養殖登記證之申請既須載明實際養殖範圍及經實際查勘 ，並佐以證人關於各自有養殖位置之情形已持續多年，且未 發生糾紛之陳述，推知共有人有實際上劃定使用範圍，對各 自占有管領之部分，互相容忍，對於他共有人使用、收益， 各自占有之部分未予干涉，並歷時長久，而得認有默示分管 契約存在。」本案系爭土地從來即為原告分管使用，於民國 69 年向被告申請自用住宅用地優惠稅率時，依法提出完整 的證明資料，遂經被告審核認定核准在案，故應可合理推知 有提供分管使用證明或其他相關分管事證，縱使被告相關檔 案資料因時間久遠已不復見（分管契約），然本案系爭土地 自民國45年起迄今，均供自用住宅使用，且與其他持分共有 人從未發生糾紛，意即對各自占有管領之部分，互相容忍， 對於他共有人使用、收益，各自占有之部分未予干涉，並歷 時長久。準此，依上開財政部函釋及最高行政法院判決意旨 ，即可推知共有人有實際上劃定使用範圍，而得認有默示分 管契約存在。另本案原告於民國69年申請自用住宅用地優惠 稅率時，土地即為延續原共有持分、分別管理之使用狀態， 使用之事實皆符合土地稅法第9、17條自用住宅適用之規定 ，自用住宅的事實從未改變，有被告民國69年核發之「適用 自用住宅核准函」為憑。
⑵對於土地分管使用情形適用自用住宅用地稅率之核認，財政
部雖未有全然相同案例之釋示，然對於相類似分管案情租稅 之核課，已有許多相關函釋，依該等函釋內容及意旨，均核 准得按共有人實際分管使用情形適用特別稅率核稅，有關財 政部頒布之相關函釋，已詳列於本（106）年11月15日陳核 鈞院之第1次補充聲明及理由狀說明二。綜觀，上開財政部 函釋及其頒布之「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原 則」內容及意旨，足證，對此類分管土地租稅之核課，財政 部乃秉持稅捐法令之立法原則即「實質課稅原則」，以符合 租稅公平；及基於比例原則及相當性原則之觀點，核准按分 管實際使用情形核稅；故系爭土地，爰引依該等規定，應准 按分管實際使用情形核稅，被告之改課主張顯有違誤。 10.本案無自用住宅優惠稅率原因事實消滅事由，被告改課事證 不明確不完整，有違租稅課稅明確原則。且本案系爭土地自 用住宅用地之條件、面積皆符合土地稅法第 9條、第17條及 同法施行細則第4條之規定。又依土地稅法第 41條規定，前 已核定而用途未變更者，以後免再申請，應予繼續適用之： ⑴系爭土地自始以來即為共有持分，民國72年之土地分割，只 是依各原有地上建物再次為標示分割，原告持分面積及自用 住宅事實均未改變，先予敘明。本案系爭土地地號原為鶯歌 鎮鶯歌段鶯歌小段97，97-1，97-2，97-4，97-5，98，98-1 等7筆地號土地，其後各共有人為使管理更明確，遂於民國 72年申請辦理共有土地分割（分割為系爭土地之46筆地號） ，後於民國75年再經政府辦理土地重測，成為目前系爭土地 之現況。經查民國72年之土地分割僅完成土地標示分割，而 未完成所有權移轉交換。亦即系爭土地雖歷經分割重測，然 其原有共有關係及持分範圍、自用住宅之事實仍續維持不變 且無異動。依土地稅法相關規定及函釋，所謂「於適用特別 稅率之原因、事實消滅」，係指原為適用自用住宅用地稅率 之土地，戶籍遷出或變更為營業使用及其他用途使用，或嗣 後發生不符合土地稅法適用自用住宅以一處為限之規定等租 稅事實變動情形；皆無有因土地分割重測而改課之規定，被 告於訴願答辯書理由四第6頁第21行敘明「…應於該等筆土 地分割為獨立土地地號之次年（即73年）起改按一般用地稅 率課徵地價稅，…」，之改課依據有違租稅課稅明確原則。 次查，被告核准面積屢屢更正，有關分管證明於訴願委員會 之訴願決定書說明六、106.09.12送貴院之答辯書理由七， 及第1次辯論庭上證詞亦屢有疏失，顯見被告認事用法偏差 ，已違行政程序法第9條：「行政機關就該管行政程序，應 於當事人有利及不利之情形，一律注意」。
⑵土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所
有權人或其配偶、直系親屬於『該地』辦竣戶籍登記，且無 出租或供營業用之住宅用地。」；同法第17條：合於左列規 定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土 地面積未超過三公畝部分。二、非都市土地面積未超過七公 畝部分；及其施行細則第4條規定：「本法第九條之自用住 宅用地，以『其土地』上之建築改良物屬土地所有權人或其 配偶、直系親屬所有者為限。」。本案原告、配偶及直系親 屬於『該地』（即分管土地）上之建築物辦竣戶籍登記，且 無出租，亦無供營業使用，且『其土地』（即分管土地）上 之建築物亦屬直系親屬（長子）所有，符合上開土地稅法第 9條及同法施行細則第4條自用住宅用地之規定；另依64年11 月5日核發之64鶯使字第2142號使用執照及其申請書所載， 系爭土地上之建物鶯歌鎮光復街33，35號，建築物面積為21 7.595平方公尺，建築基地面積為382.5平方公尺，建蔽率為 57%，法定空地為131平方公尺；及依被告69年核准之自用住 宅用地稅率函文，及歷年核發地價稅繳款書所載，其適用自 用住宅用地面積皆與本案之建築基地面積相當，亦皆符合土 地稅法第17條自用住宅面積之規範及同法相關規定，此均有 具體事證附案可稽。
⑶按土地稅法第41條規定：「依土地稅法第17條及第18條規定 ，得適用特別稅率之用地，...前已核定而用途未變更者， 以後免再申請（第一項）。」原告於本案系爭之土地，自始 均供自用住宅使用之事實，從未改變，亦有被告69年核准自 用住宅用地稅率函為憑，故符合土地稅法第41條之規定。查 土地稅法及其相關法令函釋，所謂「於適用特別稅率之原因 、事實消滅」，係指原為適用自用住宅用地稅率之用地，有 因戶籍遷出，或變更為營業使用或其他用途使用（土地稅法 第9條），抑或嗣後發生不符合土地稅法適用自用住宅以一 處為限之規定（土地稅法第17條第3項）等變動情形；而關 於土地分割乙項，於所有土地稅法及相關規定，並無以此為 適用自用住宅用地稅率構成要件之法律規定。系爭土地，如 前所述，自始以來即為共有持分，民國72年之土地分割，只 是依各原有地上建物為標示分割，原告持分面積及自用住宅 事實均未改變，並經被告依土地稅法第17條規定按自用住宅 用地稅率核課地價稅，並依同法第41條第1項規定繼續適用 該稅率迄今。原告戶籍並無遷出，亦無供出租及營業，又無 超過兩處之自用住宅用地等變更情形。準此，系爭土地未有 「適用特別稅率之原因、事實消滅」情形，依上開同法第41 條第1項規定，以後即免再申請，應續予適用自用住宅用地 稅率核稅。
11.原告占有面積最早是 120多平方公尺，後來馬路拓寬騎樓拆 掉，現在是114.15平方公尺，415～420地號土地原告應有部 分合計22.8平方公尺。原告所有 46筆應有部分合計約240平 方公尺，64年建造的時候，建蔽率為百分之57。建築基地面 積為382.5平方公尺與另件 106簡字124號建物共同基地，除 以2就是191.2平方公尺，及系爭房屋的建築基地的面積，此 為2樓增建之資料，因為1樓是老舊房屋，沒有資料。現在准 我們的只有22.8平方公尺，跟我們實際使用114.15平方公尺 ，如果加上法定空地，我們的居住事實都沒有變，現在只准 我們一點點實在是很不合理，承辦人員說之前承辦錯誤，但 是都沒有一個合理的依據，說我現在失去准用自用住宅稅率 的依據，我覺得這樣很不合理，很委屈。
12.被告核准面積屢屢更正，數據引證未盡查核之責，主張論述 前後矛盾：
⑴本案被告原引依土地稅法第9條規定，僅核准415、418地號2 筆土地適用自用住宅優惠稅率，經原告提出異議後，再按財 政部令頒之「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」 四、（一）1規定，新增准許417、419、420地號等3筆土地 ，後經複查同意再依系爭建物之使用執造登載之建築基地， 新增416地號1筆，未能通盤注意審查所需之相關法令、函釋 ，結果屢屢更正。
⑵被告原核准適用自用住宅用地稅率之核准函（69北縣稅二字 第3524號函），其登載究係98(二或七)筆地號，因時間久遠 ，復以複寫方式抄載，字跡已模糊，但被告應可依歷年所核 發之地價稅繳款書或其他查詢系統查證，原告前於第一審已 有提供地價稅繳款書影本佐證，證明應為七筆全部（分割後 為46筆全部，面積分別為239.63平方公尺【75年至77年】， 255.13平方公尺【78年至79年】及217.8平方公尺【96年迄 104年】），此均有上開具體事證附案可稽；第一審法院亦 有向被告查調全國地價稅自用住宅查詢清單佐證，並於第一 審判決書事實及理由五本院之判斷(四)經查(1)詳載略以： 「…於68年間申請經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅在 案，……又依被告105年7月5日稅鶯依字第10535716092號函 及全國地價稅自用住宅查詢清單所示，被告（上訴人）於76 年1月10日核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅之土地包含 系爭土地46筆原告（被上訴人）共有之土地在內，事屬明確 ，要可認定。」，然今被告確仍又以其所謂之「經驗法則」 推論為「2」筆，並從而論證本案系爭土地（分割前）鶯歌 小段97-1、97-2、97-4、97-5、98-1地號等5筆土地，即非 前開核准函適用自用住宅用地稅率課徵地價稅之範圍（詳如
被告108年5月16日函送之答辯狀，理由八第12頁第5行起） ；一再以錯誤之數字論述，實有未盡查核之責更有意誤導審 判之虞。
⑶被告本（108）年5月16日函送之答辯狀理由十，爰引民法第 828條及司法實務見解及內政部函釋，論述「公同共有人之 權利、義務」，引證本案非屬「共有物之管理」，核與分管 使用協議無涉；然本案系爭土地全部，自始以來即屬全部所 有權人「分別共有」持分狀態，其權利、義務與「公同共有 」全然不同，各所有權人在其土地持分範圍內分別管理使用 ，為分管之事實，符合「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅 認定原則」四(二)4(1)(2)「分別共有之土地，如部分所有 權人持分土地符合土地稅法第九條規定之要件，應就該部分 土地，依同法第十七條規定，適用自用住宅用地稅率課徵地 價稅。」及被告理由四引述之財政部函釋；被告錯引法規審 理本案，為不利於納稅義務人之推論，實有違行政中立及納 稅者保護法。
⑷有關本案系爭建物增建2樓時所核發之「64年鶯使字第2142 號使用執照」，所載建築基地面積為382.5平方公尺，法定 空地面積131平方公尺，合計513.5平方公尺，建蔽率57%； 與被告採以使用執照請領程序所檢附「面積計算表」中之97 、98地號，核算本案建築基地面積合計408.84平方公尺，（ 詳如被告108年5月16日函送之答辯狀，理由五第7頁末行） ，兩者面積不符（即使用執照登載之座落地號所算之面積小 於使用執照登載之基地面積），從而顯示使用執照載錄之基 地地號，除97、98地號外應另有其他地號土地仍屬建築基地 範圍，而未予登載於使用執照內，被告卻予以漠視，未客觀 查察，反以不利於原告之論述，實有失行政中立原則。 ⑸另查，被告前於訴願委員會之訴願決定書、第一審陳報貴院 答辯書及辯論庭（訴願決定書理由第六點、106.09.12被告 送貴院第一審之答辯書理由七，及第一審第1次辯論庭上證 詞）縱使原告提出「共有物分管協議書」，也無法核准按自 用住宅稅率課徵地價稅云云，屢屢疏失，且被告之聲明足以 影響對案情判斷及所作之行政處分，嚴重影響納稅義務人權 益，認事用法已失中立，有違行政程序法第9條：有「行政 機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律 注意」。
(二)聲明：(1)復查決定（即原處分）及訴願決定均撤銷。(2)被 告應就系爭46筆土地扣除已核定按自用住宅用地核課稅率之 415、416、417、418、419、420之6筆土地外，就其餘 40筆 土地之 105年應核定之地價稅按自用住宅用地稅率核課之處
分。(3)訴訟費用由被告負擔。
三、被告答辯及聲明：
(一)被告答辯要旨：
1.查本案系爭建物領有 64年11月5日核發之64鶯使字第2142號 使用執照（以下簡稱系爭使用執照），依該使用執照存根聯 所載，原告為起造人之一，建築地號為「鶯歌鎮鶯歌段鶯歌 小段97、98地號」，該建物於94年7月15日始辦竣建物所有 權第一次登記，所有權人為原告之直系血親卑親屬王世斌。 次查上開建築地號「鶯歌鎮鶯歌段鶯歌小段97、98地號」土 地上目前除系爭建物外，尚有其他21戶建物坐落（其中13戶 建物領有使用執照），且該等建物並非原告、渠之配偶或直 系親屬所有，顯見系爭建物就其使用執照所載建築地號土地 僅屬部分面積使用。又查上開建築地號土地 2筆於72年2月4 日分割增加同段97-24 至97-32地號及同段98-2至98-16地號 等合計26筆土地，嗣於75 年重測為國慶段403-1、406、407 、413、415、416、420、421、425、409、392、393、394、 396、397、398、404、405、408、410、412、418、417、41 1、419、423地號等26筆土地；以上所述有64鶯使字第2142 號使用執照存根聯、土地建物查詢資料、新北市樹林地政事 務所105年8月18日新北樹地資字第1053840782號函所送本市 ○○區○○段○○○段00○00地號土地之日據時期登記簿、 土地臺帳影本、105年4月29日、7月25日、8月31日及9月7日 等4次現場會勘彩色照片及系爭土地分割情形表附卷可稽。 準此，本案原告於復查申請書所爭執之46筆土地中，系爭10 1、122、123、125、130、131、134、135、136、174、175 、176、391、399、400、402、403、419-1、422、423-1地 號等20筆土地自始即非屬系爭使用執照所載建築地號土地範 圍，非系爭建物之建築基地甚明，此合先敘明。 2.再按關於自用住宅用地基地之認定，依前揭財政部令頒之「 適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」四、（一）1. 規定，係以建築改良物所有權狀記載之基地地號為準，如權 狀未記載全部基地地號，則以建築管理機關核發之「建造執 照」或「使用執照」所載之基地地號為準。查系爭建物依土 地建物查詢資料所示領有國慶段2755建號謄本，坐落地號位 於：國慶段415、418地號土地，為釐清本案自用住宅用地基 地之全部地號，被告機關乃就系爭46筆土地是否屬新北市政 府工務局所核發64鶯使字第2142號使用執照（建物門牌：鶯 歌區光復街35號）申請範圍之建築基地一事，詢據該局106 年 2月21日新北工建字第1060305909號函復略以：「說明： 三、本局查詢法定空地之結果，係依當時核發之執照內容予
以回復，經調閱64鶯使字第2142號使用執照（64鶯建字第11 93號建造執照）顯示該使用執照之建築基地地號為鶯歌區鶯 歌段鶯歌小段97及98地號，且僅屬部分面積使用，前開地號 土地歷經多次土地分割，至現有地籍圖與原核發使用執照時 之建築套繪地籍圖已有誤差，依卷內原核准配置圖查對結果 ，該座落位置似位於重測後國慶段415、416、417、418、41 9、420地號土地範圍內（全部或部分使用）。四、貴處如需 釐清該照建築基地土地面積及使用範圍，其實際結果仍應以 地政機關依執照竣工圖與現有地籍圖套測或現況地籍鑑界為 準……。」且查被告機關已於105年10月28日及12月1日檢送 新北市政府工務局所提供系爭使用執照原核准配置圖說（含 彩色） 1份，就該使用執照申請範圍之建築基地現今坐落地 號一事詢據新北市樹林地政事務所105年11月4日新北樹地測 字第1053844142號函復略以：「說明：二、（二）64鶯使字 第2142號依使照存根所載原建築地號為鶯歌段鶯歌小段97、 98地號，經分割及重測後為國慶段415、416、417、418、41 9、420等地號。」該局並以105年12月9日新北樹地測字第10 53845697號函確認上開查復內容無誤，此亦有上開 2號函在 卷可稽。準此，系爭使用執照申請範圍之建築基地既經建築 主管機關即新北市○○○○○○○○○○○○區○○段○○ ○段00○00地號」部分面積使用，而系爭使用執照內之系爭 建物坐落部分復依土地建物查詢資料與新北市樹林地政事務 所上開函復內容比對結果，亦可核認經分割及重測後目前坐 落地號為國慶段415、416、417、418、419、420地號等 6筆 土地，依前揭財政部令頒之「適用自用住宅用地稅率課徵地 價稅認定原則」四、（一）1.規定，此 6筆土地仍應續按自 用住宅用地稅率課徵地價稅；至於其餘40筆土地，依全國地 價稅自住用地查詢清單所載，係自76年起核准按自用住宅用 地稅率核課地價稅，縱如原告所附被告機關69年2月14日六 九北縣稅二字第3524號函所示：「鶯歌小段98地號2筆土地 自68年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅」，則如前所述， 系爭101、122、123、125、130、131、134、135、136、174 、175、176、391、399、400、402、403、419-1、422、423 -1地號等20筆土地非屬鶯歌小段97、98地號土地範圍，自始 即不合致土地稅法第9條自用住宅用地規定，另分割重測後 成為獨立土地地號之系爭403-1、406、407、413、421、425 、409、392、393、394、396、397、398、404、405、408、 410、412、411、423地號等20筆土地，其上建物均非原告或 渠配偶、直系親屬所有，核與土地稅法施行細則第 4條規定 不符，應認於分割為獨立土地地號之當年即非屬土地稅法第
9條所定之自用住宅用地，參照財政部80年5月25日台財稅第 000000000號函釋意旨，應於該等筆土地分割為獨立土地地 號之次年即73年起改按一般用地稅率課徵地價稅，均非如原 告主張仍應續按自用住宅用地稅率核課，是原告所訴，顯對 於系爭建物所領系爭使用執照申請範圍之建築基地僅屬「鶯 歌區鶯歌段鶯歌小段97及98地號」部分面積使用之事實有所 誤解，委難採憑。
3.綜上所述，原告所有系爭46筆土地中，系爭415、416、417 、418、419、420地號等6筆土地仍應續按自用住宅用地稅率 課徵地價稅外，餘40筆土地則應核定改按一般用地稅率核課 ，原核定將系爭 416地號土地改按一般用地稅率核課地價稅 即有違誤，應予更正，經重為核算，爰以系爭復查決定將原 補徵該41筆土地核課期間內100年至104年改按一般用地稅率 與原按自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，每年各為 1萬 6,076元，總計8萬380元，及繼續核定渠所有系爭 46筆及案 外10筆共56筆土地105年地價稅計20萬7,100元，變更為為補 徵100年至104年差額地價稅各 1萬5,615元，及核定105年地 價稅20萬6,568元，以為妥適。
4.至原告主張：「系爭建物係屬1、2層樓之老舊建物， 1樓早 於45年即已存在並供自用住宅使用，於興建時之基地坐落地