臺灣高等法院刑事判決 八十九年度上訴字第二八七九號
上 訴 人
即 被 告 丙○○
選任辯護人 陳昆明
右上訴人因違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣台北地方法院八十八年度訴字第六四六號
，中華民國八十九年七月十四日第一審判決（起訴案號：臺灣台北地方法院檢察署八
十七年度偵字第一九九一一號）提起上訴，本院判決如左：
主 文
原判決撤銷。
丙○○共同連續扣繳義務人侵占已扣繳之稅捐，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
事 實
一、丙○○係設於台北市○○○路一０一號十樓之東怡營造工程股份有限公司 (下稱 東怡營造公司）、東怡建設開發股份有限公司（下稱東怡建設公司）之董事長， 沈秋華係東怡營造、建設公司之財務部經理及總經理（八十六月八月十六日以前 為財務經理、八十六年十一月十日起任總經理）二人均為公司法之公司負責人， 亦為所得稅法第八十九條第一項第二款所定之所得稅款之扣繳義務人，明知其依 所得稅法第九十二條第一項之規定，應於每月十日前將上一月內所代扣稅款向國 庫繳清，而丙○○自八十六年四月接任後竟與沈秋華基於共同意圖不法所有之概 括犯意聯絡，在公司所在地，將代扣繳暨申報前揭二公司員工之八十六年度四至 十二月薪資所得扣繳額，於每月十日違反前開規定，即未將所扣繳稅款依法全數 繳入國庫或完全未繳入國庫（自八十六年八月起即完全未繳入國庫），共同侵占 已扣繳之稅款合計二百九十六萬二千七百五十二元（東怡營造公司二百八十六萬 三千二百八十五元、東怡建設公司九萬九千四百六十七元，計算式詳如附表）， 挪為支付員工薪資。嗣經東怡營造公司員工楊威廉向法務部調查局檢舉後始查知 上情。
二、案經法務部調查局台北市調查處移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。 理 由
一、訊據上訴人即被告丙○○矢口否認有在右揭時、地侵占稅款之事實，辯稱：公司 發放薪資及期間是由財務部之沈秋華負責，八十七年二月十一日公司發給財政部 台北市國稅局松山稽徵所之函內容其不知道，函件上的章不是其所蓋的，八十六 年四月間其雖接任公司董事長，但公司事務是由沈秋華在處理，其無法掌控公司 ，其未侵占公司員工薪資所得稅代扣繳稅款云云。辯護人為被告辯護意旨略以： 檢察官起訴之八十六年八月後，東怡營造、建設二家公司已形同解散，停止營業 ，根本無力亦未支付員工薪資，本案自無公訴意旨所指已扣繳而予侵占稅款之情 形，二家公司因財務困難，於八十六年四月伊始，即有積欠員工薪資之情，八十 六年八月後，二家公司更已形解散，停止營業，根本無力支付員工薪資，於八十 六年九月更經台北市政府勞工局依法實地勘察後，作成該二公司自八十六年九月 三十日歇業之認定，以為該二公司員工得憑以申請「積欠工資墊償」給付之準據 ，是二家公司就檢察官起訴之八十六年八月後並無力支付員工薪資，則本案事實
上即無已扣繳之稅款，而事實上既無已扣繳之稅款，被告自無侵占該「已扣繳」 之稅款可言。惟查：
（一）被告自八十六年四月間起任職東怡營造、建設二家公司董事長為被告所不否認 ，並有卷附之經濟部公司執照（見八十七年度偵第一九九一一號卷第四十七頁 ）在卷可按。東怡營造、建設公司以被告名義於八十七年二月十一日，分別以 八七總字第一至三號函財政部台北市國稅局松山稽徵所（下稱國稅局松山稽徵 所）稱：「本公司因財務問題，八十六年均無按月繳交員工所得稅，甚至在此 報稅期間，亦無力繳交。本公司確實按月扣員工所得稅，但因薪資發放困難， 所以將所扣之所得稅再轉發給其他員工做為工資」等語，有卷附信函可按（見 八十七年度偵字第一九九一一號卷第三十九至四十一頁），被告於原審調查中 供稱：「這上面大印為簽名章，是沈秋華交給我，我再蓋我的小印，公司每月 發放薪資及扣繳情形都沒有向我報備，我根本不知公司還有薪資可發放，當時 我還四處籌款，．．沈秋華拿這函件告知我麥寮外籍勞工不能完成報稅手續， 不能出境，我是逼不得已，才同意蓋我的小印，這些文件是事後，我沒有接觸 這些文件，而這些文件有其固定流程，請沈秋華提出相關資料說明，全部事情 都由她一人主導」等語（見原審法院八十八年十月二十一日訊問筆錄），核之 被告於偵查中供述：「（問你有發文給國稅局）財務部做好有給我看，再發給 國稅局」、「（問公文發前核判有無看過）有」等語（見八十七年偵字第二五 ０四一號卷第八十八頁背面、八十九頁），及被告原審辯護人於八十八年十二 月七日所提出之答辯三狀、八十八年十二月二十八日之答辯四狀均有如下記載 ：「東怡營造、建設公司之薪水扣繳事宜，悉由公司財務部門負責，公司之財 務調度及財務部門於被告之父楊金村之生前，死後均係由沈秋華負責，被告丙 ○○根本無插手之餘地，八十七年二月十一日致財政部台北市國稅局松山稽徵 所函，乃沈秋華所擬就，蓋前二公司大印後，請公司劉省立拿來要被告蓋公司 之小印，被告始知前開二公司八十六年扣繳之所得稅未申報，當時劉省立對被 告表示因扣繳之所得稅未申報，係外勞無法出境，如不發此函，外勞將無以維 生，被告認薪水扣繳之事，前既悉由沈秋華所掌理之，財務部負責，而沈秋華 又在該函上蓋公司大印，則該函所述應為事實，是於公司早已停業良久，員工 四散形同解散情況下為免影響外勞出境，另謀生路，被告始於該函上加蓋小印 。」，均足以證明被告確知前開三紙函件之內容及係在其用印核准下所發，被 告嗣雖否認其曾在上開給國稅局松山稽徵所之函件中蓋用小印及知函文內容等 情，即與前開供述不相符合，已難以採信。再查，東怡營造、建設二家公司內 部公文之運作情形，亦經沈秋華於偵查中陳稱：「兩家公司的帳都是劉潤貞做 的，但事後都會經過我會簽，我和丙○○各保管公司的大小印，公司大小事務 都要經過我們二人同意，丙○○有實際掌握公司財務狀況，他就任後，公司財 務狀況就要每天向他報告，因為公司小印在他手上，我不負責保管。」（見八 十七年偵字第一九九一一號第二百三十八頁），於原審法院於八十八年十二月 七日調查時及八十九年四月十一日調查時到庭亦證稱：「因我是公司借款保證 人，故董事長（指前任董事長楊金村）將公司章交給我，他去世後曾協議公司 大章在我未解除保證責任前，章由我保管」、「我在八十六年八月十六日被解
除財務經理的職務，後來又在八十六年十一月十日聘我為總經理職務，當時我 出國不在國內（庭呈出境紀錄影本一紙附卷），有關本案稅務的處理，被告丙 ○○知道（庭呈所得稅申報書影本三紙附卷），扣繳憑單及員工名冊是人事單 位做好後會會計單位審核，是否與會計單位審核的金額是否相符，後來再呈送 給總經理、董事長，董事長核准後再對外發送，本件送給松山分處的函（八十 七總字一之三號）發函時我正在上海開會，我代表台灣婦女精英聯盟在上海開 會，故不知道發函一事。」原審法院調同院速股八十八年易字第三四０五號「 沈秋華違反稅捐稽徵法」案卷，該案被告沈秋華供稱（八十九年一月四日調查 時）：「開支票繳稅款要經過董事長同意」等語，而公司職員劉潤貞證稱：「 （問扣繳稅款何人負責）稅款是核計總金額後由董事長簽支票繳國庫」等語， 又被告丙○○於八十九年二月三日訊問時證稱：「八十六年四月當時大小章在 沈秋華手上，．，公司當時財務不好，要我出去調錢，後我有要回我的小章， 公文上的小章則是我自已的，五月我拿回另一小章，大章還沒拿回來」等語可 證，再審酌被告於八十六年四月間接任二家公司之董事長至八十七年二月間發 函時已經十月，依東怡營造、建設二家公司規定，公司對外函件之發出，應循 公司內部之行政體係，經呈董事長核准後始能發出，被告辯稱對公司完全無法 掌控，而不知發函內容及函件小印非其所蓋等辯詞，除與其前開所述不同外亦 顯孛常理，被告明知前開三紙函件內容，並用印（小章）以函文對國稅局說明 ，八十六年間東怡營造、建設二家公司員工薪資所得稅款扣繳及運用情形，適 足以顯現當時公司所為之真實情況，被告之犯罪故意亦極為明確。（二）東怡營造、建設二家公司於八十六年一月至十二月之員工薪資發放及扣繳稅款 之情形亦有卷附楊威廉之證詞及申請書（見偵卷第一九九一一號第五頁、第十 八頁）、東怡營造、建設二家公司員工薪資發放明細表（見偵卷第一九九一一 號第十九頁至三十五頁）、八十六年一月一日至八十六年十二月三十一日財政 部台北市國稅局各類所得資料申報書（見同上偵卷第三十六頁至三十八頁）、 各類所得報繳資料查詢表（見同上偵卷第四十二至四十五頁）及原審法院八十 八十二月二十一日以北院文刑繼八八訴六四六字第三０四二七號函，請財政部 台北市國稅局松山稽徵所提供八十六年度東怡營造、建設二家公司員工薪資所 得申報資料，經該局提出東怡營造公司員工李俊銘等十四分八十六年度綜合所 得稅結算申報書、丘企宙等二百三十八分八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑 單、東怡建設公司員工劉貫瑩等二分八十六年度綜合所得稅結算申報書及黃賜 城等十六分八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單等薪資所得及申報資料在卷 可稽。原審法院八十九年一月二十六日調查時國稅局松山稽徵所職員陳貞蕙到 庭證稱：「八十六年間因有楊威廉的檢舉函，我們先去函給東怡營造、建設公 司請其確實申報，之後我們在八十七年二月底有向上開公司查察，當時我們就 取回庭呈的相關資料，查察的重點是公司的薪資發放、所得稅申報的情形，告 訴他們要如期申報，員工薪資應依法扣繳。」、「（問你在八十七年去東怡營 造、建設兩家公司查察時，哪家公司沒有人？）查察時一家公司沒有人，一家 有人，不確定是哪家，在有人的那家公司查察結果，因公司營運不佳，故兩家 公司合在一起辦公，當時提供資料的人是人事及財務部的人員，當時被告並不
在場。」等語，並當庭提出楊威廉等人之八十六年度綜合所得稅申報書、員工 薪資所得發放明細表及八十七年三月十二日東怡營造、建設二家公司以被告名 義發函之聲明書內載：「主旨：為員工八十六年度所得申報事宜，聲明扣繳稅 款事實。說明：緣聲明人因財務困窘，就員工八十六年薪資未能如期正常發放 ，而關於有發放之薪資部份，亦確自其中按月列扣所得稅無訛。唯該稅款因財 務問題而無法正常繳納予國庫，又關於員工薪資每月扣繳稅額明細，亦因人員 離散，公司作業未能正常而無法如數提供，為此特具文檢附各員工已發放薪資 部份並確已扣所得稅數額之文書證明，．．」（及附件所得稅扣繳稅款明細表 ）可資證明。
（三）被告自八十六年四月間起即任東怡營造、建設二家公司之董事長，負責掌理公 司事務之執行及決策，沈秋華於八十六年間先後任二家公司之財務經理、總經 理掌理公司之財務事項之決策及執行，二家公司之員工薪資扣繳及申報手續由 公司財務部門研擬措施後簽由公司總經理呈董事長核可即予以執行實施，迭經 被告供述及沈秋華到庭證稱明確，並有前項各類報稅資料被告之核章可稽（分 見偵一九九一一號卷第十一頁以下、原審法院八十八年十月二十一日、十二月 七日、八十九年四月十一日等調查筆錄），被告與沈秋華於前開事實欄內所載 之犯罪事實即有犯意聯絡及行為分擔。被告侵占東怡營造、建設二家公司員工 薪資所得稅扣繳稅款之金額計算方式亦經原審法院於八十八年十二月二十八日 調查時傳喚證人財政部台北市國稅局稅務員石庭馨到庭作證稱：「一般公司於 給付每月員工薪資，先扣繳一定稅額，次月十日前匯入銀行繳國庫，次年一月 底辦理繳稅款及給付薪資總額，扣繳憑單及申報書是由公司填好彙總向我們申 報」、「東怡申報資料及繳交國庫資料不同，東怡營造詳移送書證四，實際繳 交國庫為七月十一日（八十六年），東怡建設是六月二十五日（八十六年）。 我們認為他侵占稅款是以全年應繳國庫之金額扣減實際繳入的差額為侵占部分 」、「東怡建設部分：一至四月為前負責人（即楊金村）報繳，為丙○○申報 ，『申報書』為全年應申報之薪資總額及應繳入國庫金額，『電作科繳款紀錄 檔』為被告公司每月實際繳清稅額，『涉嫌侵占扣繳稅款』為財政部國稅局計 算出欠稅部分及應補繳金額即未向國庫繳清的部分，東怡建設至六月後，東怡 營造至七月後未再繳納。」、「申報時按規定要檢附每月繳清的繳款書，如不 相符收件人員核對時會發現，資料正確視同有發放薪資且扣繳稅額。」、「（ 問扣稅標準）依各類所得申報書認定」、「（問公司實際有發放員工薪資但未 按規定於次月十日前將扣繳稅撥入國庫如何處理）一般較難及時查獲，直至年 底申報扣繳憑單我們查核彙總時才能發現。查獲會認定有侵占扣繳稅款，我們 有時會不定時去各公司做『扣繳檢查』才可及時發現，有扣繳稅未納入國庫。 」等語及財政部台北市國稅局刑事案件移送書所附如附表所示被告侵占稅額計 算書，合計被告自八十六年四月就任以至同年十二月間共計侵占東怡營造公司 二百八十六萬三千二百八十五元、東怡建設公司九萬九千四百六十七元合計二 百九十六萬二千七百五十二元（見八十七年度偵字第二五０四一號卷），以上 金額並據財政部台北市國稅局以九十年一月四日財北國稅法字第八九一九八七 七六號函覆本院在卷。
（四）本院依聲請向台北市政府勞工局調取之勞工局處理東怡營造積欠員工薪資爭議 相關文件，及證人丁○○於本院九十年二月八日調查時到庭雖證稱：東怡營造 及東怡建設公司於八十五年初就有財務問題，薪水有拖延情形，到八十六年九 月，現職員工原則上有發薪水，離職的有的沒有發等語，證人乙○○於本院九 十年三月八日調查時證稱：公司薪水八十五年下半年開始就沒有按時發放，八 十六年二、四、五、六、七、八月沒發薪水，並有由業主監督付款之情形等語 。固均足認東怡營造及建設公司確有財務困難，積欠員工薪水等情事，然丁○ ○、乙○○二人所述公司未發薪之情已有部分不一，且據台北市國稅局前開九 十年一月四日財北國稅法字第八九一九八七七六號函稱：「經查本案涉嫌侵占 稅款九九四六七元及0000000元，係依據東怡營造工程股份有限公司、 東怡建設開發股份有限公司申報八十六年全年度已代扣繳員工薪資所得稅款總 額減除其當年度已經繳納部分，計算得出全年度涉嫌侵占稅款金額。」則被告 確有未依法將所扣繳之稅捐繳入國庫之情事甚明，且已詳述如前，是以上開丁 ○○、乙○○二人之證言，及勞工局函送之文件，均不足以推翻前開所認被告 侵占已扣繳之稅捐之情事，而為有利於被告之認定。至辯護人於本院聲請傳訊 證人甲○○，惟甲○○經本院屢傳不到，嗣於證人乙○○到庭為前開證述後， 辯護人陳稱甲○○欲證明之情形與乙○○同，故不需再傳喚（見本院九十年三 月八日訊問筆錄），是自無再傳訊甲○○之必要，附此敘明。至沈秋華於偵查 中稱公司自八十六年六月間就不再支付薪水，代扣只是帳面上的，公司沒有錢 云云（見八十七年偵字第一九九一一號卷第二百三十八條背面），亦核與前開 證人所述不盡相符，且沈秋華亦為本案之共犯，所供亦難免避重就輕以卸刑責 ，是亦不足採為有利於被告之認定。
（五）被告及其原審辯護人於原審法院調查及審理中聲請傳訊證人潘聰和、王中一等 人以證明被告沈秋華是否實際負責東怡營造、建設二家公司之財務事宜及扣繳 稅款之事是否公司財務部所主辦、傳訊證人友力營造股份有限公司負責人林正 富、吳亦淙以證明沈秋華為公司之實際負責人及另以宏亞營造股份有限公司為 名繼續經營、傳訊證人劉省立以證明八十七年間致財政部國稅局松山稅捐稽徵 所函件上之小印是否為被告所蓋用、傳訊證人甲○○以證明東怡營造、建設二 公司於八十七年二、三月所開立之扣繳憑單被告是否知情，並聲請原審法院函 調台北市勞工局八十六年間認定東怡營造公司歇業之卷宗、泛亞銀行台北分行 、台灣銀行民生分行調閱東怡營造、建設公司之帳戶以證明東怡營造於八十六 年八月後已形同解散，根本無力支付亦未支付員工薪資等事實。惟查，被告所 聲請調查之上開證據之待證事實除傳訊證人吳亦淙部分以證明沈秋華另以宏亞 營造股份有限公司為名另行經營與本案無關認無調查之必要外，其餘之證據所 欲證明之事實，均經本院於調查、審理中查證明確，已無重覆調查之必要，被 告之聲請即無理由，均應予以駁回，附此敘明。（六）綜上所述，被告前開辯詞前後不一，復與事實不相符合，應係卸責之詞，難以 採信，事證明確，犯行已堪認定，應依法論科。二、被告丙○○係東怡營造、建設二家公司董事長為公司之負責人，亦為稅捐稽徵法 第四十二條第二項、所得稅法第八十九條第一項第二款所稱之扣繳義務人，依所
得稅法第九十二條第一項之規定，應於每月十日前將上一月內所代扣稅款向國庫 繳清，被告未行繳交上開代扣稅款，竟予以侵占挪用，核被告所為係犯稅捐稽徵 法第四十二條第二項扣繳義務人侵占已扣繳之稅捐罪。被告與沈秋華二人具有犯 意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告先後多次犯行，時間緊接，方法相同，觸 犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，應依連續犯之規定 以一罪論並加重其刑。
三、原審對被告論罪科刑，固非無見。惟查，被告行為後，刑法第四十一條已經於九 十年一月十日修正公布，其第一項規定：「犯最重本刑為五年以下有其期徒刑以 下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家 庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日， 易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不 在此限」，比較新舊法之結果，以新法有利於被告，自應適用新法，原審未及適 用，即有未合，被告上訴否認犯罪，固無足採，惟原判決既有可議，即應由本院 將原判決撤銷改判，爰審酌被告侵占之金額高達二百九十餘萬元，情節非輕，本 不宜寬貸，惟念被告係初掌公司及當時東怡營造、建設二家公司業因營業不善， 陷入財政危機，被告係在不得已之情形下始挪用已扣繳稅款，且被告所侵占之稅 款並未中飽私囊，而係再轉發給員工作為薪資，被告前無犯罪前科，及犯罪後之 態度等一切情狀，量處如原判決所處之刑如主文第二項所示，並諭知易科罰金折 算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十二條第二項、第一項、刑法第十一條前段、第二條第一項、第二十八條、第五十六條、第四十一條第一項，罰金罰鍰提高標準條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官李良忠到庭執行職務。
中 華 民 國 九十 年 四 月 四 日
臺灣高等法院刑事第十四庭
審判長法 官 陳 祐 輔
法 官 陳 國 文
法 官 蔡 國 在
右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。 書記官 丁 華 平
中 華 民 國 九十 年 四 月 四 日
附錄法條：
稅捐稽徵法第四十二條
代徵人或扣繳義務人以詐術或其他不正當方法匿報、短報、短徵或不為代徵或扣繳稅捐者，處五年以下有期徒到、拘役、或科或併科一千元以下罰金。代徵人或扣繳義務人侵占己代徵或己扣繳之稅捐者,亦同。
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