臺灣花蓮地方法院刑事判決 八十八年度訴字第九四號
公 訴 人 臺灣花蓮地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
選任辯護人 徐士斌
被 告 乙○○
選任辯護人 鍾年展
右被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十八年度偵字第九四號），
本院判決如左：
主 文
甲○○共同連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，科罰金壹萬伍仟元，如易服勞役以叁佰元折算壹日。
乙○○連續納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，科罰金新台幣捌萬元，如易服勞役，以叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○係鈺發營造有限公司（以下簡稱鈺發公司）及德捷營造有限公司（以下簡 稱德捷公司）之實際負責人，為商業會計法所稱之商業負責人，且係從事業務之 人。乙○○以出借證照方式，自民國八十年間某日起至八十二年十一月十七日止 任職於德捷公司，約定八十二年度之年薪為新台幣（下同）三十六萬元（即平均 每月三萬元）；八十二年十一月十八日起至八十四年七月二十四日止，則約定以 年薪六十萬元（即每月五萬元）在鈺發公司任職，擔任主任技師職務，嗣因鈺發 公司經營不善，乙○○僅任職至八十三年年底止。甲○○、乙○○二人明知八十 二年度乙○○在德捷公司實際領得之薪資為三十一萬七千元（000000 00 00 00 00000，00000 00 00000 000000），另在鈺發公司領得薪資七萬元（000000 00 00 00 00000 00000），即乙○○在八十二年度實際領得之薪資計為三十八萬七 千元，在八十三年度實際領得之薪資為六十萬元。乙○○身為納稅義務人，為逃 漏因上開薪資收入所增加其個人應繳納之綜合所得稅，竟與甲○○共同基於概括 犯意，以故意將薪資以多報少之不正當方法，由以幫助逃漏稅捐故意之甲○○， 於八十二年間起至八十四年三月止，在花蓮地區，先後指示不知情之會計人員陳 碧惠及不知情不詳姓名之會計人員，在德捷、鈺發二公司之會計憑證即工資表上 ，先後虛偽填載八十二年度乙○○在德捷公司係領得十六萬五千元，在鈺發公司 係領得一萬五千元（總計故意低報二十萬七千元），而八十三年度乙○○在鈺發 公司係領得十五萬元（總計故意低報四十五萬元），並依該不實事項，填載於業 務上附隨作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱扣繳憑單）。再由乙○○ 於八十三年三月三十一日及八十四年三月三十一日，先後持上開不實之扣繳憑單 ，向財政部台北市國稅局中正稽徵所（以下簡稱中正稽徵所）行使報稅，以此不 正當之方法使乙○○逃漏八十二年度綜合所得稅計三萬五千六百四十元，及八十 三年度綜合所得稅計八萬三千五百二十七元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅 務管理之正確性及賦稅之公平。
二、案經臺灣花蓮地方法院檢察署檢察官自動檢舉偵查起訴。 理 由
一、訊據被告甲○○、乙○○於本院訊問時均矢口否認有公訴人所指之犯行，被告甲 ○○辯稱：伊並沒有幫乙○○逃漏稅捐的意思，八十三年度是給付乙○○三十萬 六千元，因乙○○實際為德捷、鈺發公司二家公司服務，故疏忽將薪資分成二家 ，伊在偵查中所言都是亂講的等語。被告乙○○則辯稱：依規定，技師不可同時 在二家公司執業，所以伊才提出檢舉，伊並沒有叫甲○○將薪資以多報少，都是 以年薪計算，一訂約就幾年，年薪多少已不清楚云云，嗣改稱：八十三年度是領 三十萬六千元云云。經查：
（一）按當事人或證人於案發時之供述較少權衡利害得失或受他人干預，依經驗法則 ，較之事後翻異之詞為可信，此即所謂案重初供，是除可證明其更異之詞與事 實相符或其初供係虛偽者外，實難任捨初供而不採，合先敘明。（二）八十五年九月二十日，被告乙○○以八十三年度其未在德捷公司任職為由，向 財政部台北市國稅局提出檢舉德捷公司虛報薪資十五萬六千元，並提出離職證 明為憑。嗣經檢察官進行偵查，德捷公司負責人賴龍鑾即供稱：可能係根據被 告乙○○與鈺發公司於八十二年十一月十八日簽訂之聘任合約書申報等語（見 八十五年十一月二十七日偵訊筆錄），另提出聘任合約書影本（含浮貼附件） ；附於偵卷存參。參諸該聘任合約書上之記載：「立合約人鈺發營造有限公司 ，負責人甲○○（甲方），技師乙○○（乙方），．．任期自八十二年十一月 十八日起至八十四年七月二十四日止，薪資所得每月申報一萬五千元，適用稅 率採百分之十三，甲方應補支付乙方一年八月薪資計四十萬四千元」，與該合 約書浮貼附件上記載之記算公式：「應付總額一年六十萬元，．．，減前已付 一年三十六萬，．．，一百零一萬減六十萬六千元等於四十萬四千元」等語， 金額完全相符，互核與被告甲○○在該案首次以證人身分所為：是我指示會計 小姐依鈺發公司與乙○○合約書填製報表，鈺發公司、德捷公司每年平均支付 乙○○六十萬元（見八十五年十二月十一日偵訊筆錄）之供詞，情節相同。而 被告乙○○申報八十二年度綜合所得稅時，填製之結算申報書（見卷附中正稽 徵所八十九年六月十九日財北國稅中正徵字八九００八五六六號函送之資料） 亦係記載：八十二年，在德捷公司所得十六萬五千元，在鈺發公司所得一萬五 千元（合計為十八萬元，顯示平均每月所得即為一萬五千元），稅率百分之十 三，與上開合約書中第五條上「薪資所得每月申報一萬五千元，適用稅率採百 分之十三」之記載，更完全相同。
（三）被告甲○○於八十六年二月十三日偵查中稱：因為我們向他（指乙○○）借牌 ，而技師本又專職於私人公司工作任職，所以他不希望我們報太多所得等語， 與八十二年、八十三年間，被告乙○○確實同時另分別任職於興和工程顧問公 司、達裕開發公司等情相符（見卷附中正稽徵所函送之綜合所得稅結算申報書 ）。又被告甲○○於八十六年八月二十二日偵訊中供述：我一年六十萬元給他 ，是依合約書上支給等語，．．，八十六年十二月二十九日偵訊時則復稱：在 鈺發公司，他擔任一年技師年薪六十萬元等語．．，嗣再稱：當初約定每月一 萬五千元來申報（見八十七年四月九日偵訊筆錄），．，徐某要求我以每月一 萬五千元報薪資，要求我們報的更少，我們也以最低薪資報，所以報一萬五千 元，是以每年勞工最低薪資報，但年薪固定給他六十萬元，．．，是他要求如
此申報，否則不借牌給我等語（見八十七年八月七日偵訊筆錄）。甚至被告甲 ○○於偵查中委託律師提出之答辯狀（八十七年八月二十八日提出）中亦明白 記載：「關於報酬，雙方約定每年為三、四十萬元（詳細數字因事隔久遠，記 憶模糊．．，八十二年十一月間，調整為六十萬元」等語；．，八十八年一月 七日偵訊中更再次供述：乙○○有領到二十萬元至六十萬元的薪水等語。被告 甲○○對於聘任被告乙○○擔任技師一職，聘任之年度或因時間相隔較久，未 能明確表達，惟就聘任之年薪若干，以被告二人合作期間長達三年之久，依常 情經驗，絕無不復記憶之虞，被告甲○○多次指出被告乙○○擔任技師期間， 年薪自三十、四十萬元至六十萬元不等，且薪資確實刻意以多報少，衡情應屬 可信。此外，當時擔任鈺發、德捷二家公司之會計人員陳碧惠亦證稱：乙○○ 係以最低薪資來報，年薪超過部分不用報，是老板（指甲○○）的指示等語（ 見八十七年八月七日偵訊筆錄）。
（四）參諸卷附之聘任合約書，應可認定八十二年及八十三年，被告乙○○任職德捷 公司之年薪為三十六萬元（此由合約書中附件之記載：減前已付「一年三十六 萬」等語可證），其任職鈺發公司之年薪則為六十萬元（由該合約定書中附件 之記載：應付總額，一年六十萬等語可證），且被告二人間，就被告乙○○於 上開二年度所得之薪資總額，確實有「以多報少」之明示合意，甚為灼然。此 外，復有中正稽徵所函送之扣繳憑單影本、綜合所得稅結算申報書影本、核定 通知書影本在卷可佐。至面額六十萬元之支票（票號為 RB0000000）一紙，縱 係由第三人高守成領取無誤，惟由聘任合約書中「前已付．．六十萬六千元， 應補支付四十萬四千元」金額之記載，顯然該紙六十萬元支票與本案無關；另 被告乙○○具名領取之三十萬六千元領款條，查該證物乃被告甲○○在本案自 八十五年十一月開始偵查起，相隔長達近二年二個月時間之久後之八十八年一 月七日始在偵查庭中提出，是否臨訟所為，甚值懷疑？況被告甲○○先稱：因 會計小姐失誤，將八十二年所得分配到八十三年申報（見八十六年二月十三日 偵訊筆錄），．．，八十二年發現短報，八十三年才補報（見八十六年三月五 日偵訊筆錄），事後再改稱：八十三年乙○○實際領薪三十萬六千元等語，供 詞前後迴異。而被告乙○○先前更供稱：不記得年薪若干等語（見台北地檢八 十七年七月九日偵訊筆錄），參以聘任合約書中記載：六十萬六千元，．．， 四十萬四千元等相關金額，與該領款條所載三十萬六千元亦有不符，實難據為 有利被告二人之認定。
（五）系爭聘任合約書就任期、待遇及計算過程、雙方權利義務、所得稅之申報等均 詳細記載，顯見被告乙○○乃一處事謹慎之人，本件年度薪資所得總額若干， 當非其以「年薪多少不清楚」「印象中，沒有叫甲○○以多報少，時隔太久， 不清楚本件狀況」等語所能塘塞，其前揭辯詞，實難令人採信。而被告甲○○ 乃成年之人，實際負責鈺發、德捷公司業務多年，對基本稅法常識，當無不知 之理，且稅捐之核課係以實質課稅為最高原則，亦係被告依其累積之社會經驗 所不能不知，被告甲○○明知刻意將薪資以多報少，將使實質課稅原則受到破 壞，影響租稅之公平及正確性，更使被告乙○○得以隱匿所得而逃漏稅捐，其 確有幫助逃漏稅捐之故意，亦甚明顯。被告二人基於犯意聯絡，故意利用不知
情之人在工資表、扣繳憑單上，就所得金額為「以多報少」不實之記載，藉以 逃漏稅捐，客觀上即屬不正當方法之積極作為。本件事證明確，被告二人之犯 行，均堪認定。
二、按工資表文件、扣繳憑單，乃為證明扣繳事項所編製之憑證，均屬商業會計法第 十五條規定商業會計憑證中之原始憑證範疇。又商業會計法第七十一條於八十四 年五月二十一日修正生效，依刑法第二條第一項但書規定，比較新舊法結果，以 修正前商業會計法第六十六條之規定有利於被告，自應適用八十四年五月十九日 修正前之商業會計法第六十六條第一款規定為本案論罪科刑依據。是核被告甲○ ○所為，係犯修正前商業會計法第六十六條第一款之罪及稅捐稽徵法第四十三條 之罪，被告乙○○所為則係犯修正前商業會計法第六十六條第一款之罪及稅捐稽 徵法第四十一條之罪。被告二人利用不知情之陳碧惠及不詳姓名之會計人員填製 不實工資表、扣繳憑單，均為間接正犯。再商業會計法所定以明知不實之事項而 填製會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第二百十六 條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪，公訴人認被告甲○○此部分所 為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪，起訴法條容有未洽，應予變更 。被告二人間，就上開填製不實會計憑證犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為共 同正犯（違反商業會計法部分，被告乙○○雖無商業負責人之身分關係，然與有 身分關係之被告甲○○有犯意聯絡，仍應論以共同正犯）。被告二人先後多次填 製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐、逃漏稅捐行為，均時間緊接，構成要件相同， 顯係基於概括犯意而為，均應依連續犯規定論以一罪，並依法加重其刑。被告甲 ○○所犯填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐二罪，有方法、結果之牽連關係，應 從較重之修正前商業會計法第六十六條第一款規定論處，被告乙○○所犯填製不 實會計憑證、逃漏稅捐二罪，亦有方法、結果之牽連關係，應從較重之稅捐稽徵 法第四十一條之罪論處（按依稅捐稽徵法第四十一條規定得併科罰金，而修正前 之商業會計法第六十六條第一款之規定則得單獨科罰金，自以前者刑度為重）。 爰審酌被告二人之犯罪動機、手段、逃漏稅捐之數額，及被告二人矢口否認之態 度等情，分別量處如主文所示之刑，並均諭知易服勞役之折算標準。三、至被告二人填載不實扣繳憑單犯行，及被告乙○○所犯修正前商業會計法之行為 ，雖均未據起訴，惟前者與工資表，同屬會計憑證，為實質上一罪關係，而後者 與被告乙○○所犯逃漏稅捐之罪，具裁判上一罪關係，本院均得併予審究。又公 訴意旨另認：七十九年、八十年、八十一年、八十四年間，被告二人亦有填載不 實會計憑證及違反稅捐稽徵法之犯行。訊據被告二人堅決否認有上揭行為，而查 七十九年及八十四年，被告乙○○實際並未在鈺發或德捷公司任職，此有中正稽 徵所函送之該二年度所得稅結算申報書可佐，而被告甲○○就八十年、八十一年 間，被告乙○○任職之年度及領薪情形，不僅供詞前後不一，且查無其他證據資 料足以參佐被告甲○○之陳述與事實相符，因公訴人以上開行為與前開論罪部分 ，具裁判上一罪關係，爰不另為無罪判決之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，八十四年五月十九日修正前商業會計法第六十六條第一款，稅捐稽徵法第四十一條、第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項但書、第二十八條、第三十一條第一項、第五
十六條、第五十五條、第四十二條第二項，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。本案經檢察官李子春到庭執行職務。中 華 民 國 八十九 年 七 月 十九 日
臺灣花蓮地方法院刑事庭
法 官 蘇 嫊 娟
右正本證明與原本無異。
如對本判決不服，應於送達後十日內，向本院提出上訴狀。（應抄附繕本） 法院書記官
中 華 民 國 八十九 年 八 月 一 日
附錄本判決論罪之法律條文：
稅捐稽徵法第四十一條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十三條
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役、或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
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