營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴更一字,107年度,77號
TPBA,107,訴更一,77,20190124,1

臺北高等行政法院判決
107年度訴更一字第77號
108年1月11日辯論終結
原 告　東光鋼鐵機械股份有限公司

代　表　人　甘錦祥（董事長）
訴訟代理人　曾錦煙　會計師
被 告　財政部臺北國稅局
代　表　人　許慈美（局長）
訴訟代理人　劉淑珍
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
104年10月7日台財訴字第00000000000、第10413948010號及第
10413948030號訴願決定，提起行政訴訟，經最高行政法院發回
本院更審，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
一、事實概要：
㈠原告97及98年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本分 別為新臺幣（下同）8,830萬5,135元、5,255萬7,243元及其 他費用各為134萬7,452元、225萬7,841元，經被告依申報數 核定課稅所得額分別為6,105萬2,742元、2,542萬1,064元； 嗣原告申請更正營業成本分別為2,730萬5,135元、3,155萬 7,243元及其他費用各為160萬4,452元、242萬9,274元，被 告依其更正申報數核定課稅所得額分別為1億2,179萬5,742 元、4,624萬9,631元。嗣被告接獲通報，查得原告更正事項 屬被檢舉範圍，且更正事項係於檢舉後始提出，不符稅捐稽 徵法第48條之1自動補繳免罰之規定，核認原告虛列成本致 短漏報所得稅額，按所漏稅額1,518萬5,750元、520萬7,141 元，各處以1倍之罰鍰計1,518萬5,750元、520萬7,141元。 ㈡原告96至98年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅申報（下稱 未分配盈餘申報），依所得稅法第66條之9第2項規定計算之 未分配盈餘，分別列報為62萬8,185元、38萬1,366元、0元 （自行繳納未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅分別為6萬 2,819元、3萬8,136元、0元）經被告依申報數核定；嗣原告 因前述更正營業成本等事由，一併調增各年度稅後純益（ 5,240萬8,680元、6,974萬1,194元、3,969萬9,170元），及 各該年度10%法定盈餘公積提列數（524萬868元、697萬4,11 9元、396萬9,917元），乃申請更正各年度未分配盈餘為4,7



79萬5,997元、6,314萬8,441元、3,572萬9,253元（復自行 補繳未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅分別為471萬6,781 元、627萬6,707元、357萬2,925元），被告乃依其更正申報 數核定。嗣被告接獲通報，認原告更正事項屬被檢舉範圍， 且於檢舉後始提出更正，並依檢舉資料認原告係於以後年度 始召開董事會提列更正後盈餘之法定盈餘公積，核與所得稅 法第66條之9第3項提列法定盈餘公積應以截至該所得年度之 次一會計年度結束前，已實際發生者為限規定不符，否准其 更正調增法定盈餘公積提列數，被告遂據以重行核定未分配 盈餘為5,303萬6,865元、7,012萬2,560元、3,969萬9,170元 ，分別補徵因否准提列法定盈餘公積所增加之未分配盈餘應 納稅額52萬4,087元、69萬7,412元、39萬6,992元，並就上 開更正增加稅後純益之未分配盈餘增加數（5,240萬8,680元 、6,974萬1,194元、3,969萬9,170元）乘10％稅率為漏稅額 ，就該所漏稅額524萬868元、697萬4,120元、396萬9,917元 ，處以0.5倍之罰鍰計262萬434元、348萬7,060元、198萬 4,958元。
㈢原告就上開罰鍰處分不服，申請復查，經被告分別以104年6 月25日財北國稅法一字第1040023571號（96年度未分配盈餘 申報部分、97年度營利事業所得稅結算申報部分）、000000 0000號（97年度未分配盈餘申報部分、98年度營利事業所得 稅申報部分）、0000000000號（98年度未分配盈餘申報部分 ）復查決定駁回後，提起訴願，經訴願決定駁回。原告不服 ，遂提起行政訴訟，經本院以104年度訴字第1868號判決原 告之訴駁回。原告仍不服，向最高行政法院提起上訴，經最 高行政法院以107年度判字第368號判決廢棄原判決，並將案 件發回本院更為審理。
二、本件原告主張：
㈠本件檢舉人並未提示具體證據供查核，依「各級稽徵機關處 理違章漏稅及檢舉案件作業要點」（下稱系爭作業要點）第 13點規定，自無成立檢舉案件之要件。至於原告101年6月28 日董事會議紀錄略以「有人藉此提出刑事告訴，或向國稅局 檢舉」等語，乃屬臆測，並非確知有人檢舉。又被告101年6 月22日發調查函之日，仍未掌握原告有具體可疑之違章事實 ，此由被告事後以原告更正申報之內容處罰原告即可推知， 因此原告於101年6月28日主動申請更正補繳所得稅，應仍在 調查開始之前，當有稅捐稽徵法第48條之1第1項之適用。 ㈡況且原告就系爭各年度結算申報營利事業所得額，皆高於同 業利潤淨利率標準（例如97年度原告申報38.21%，同業利潤 為33%），被告在調查原告營利事業所得稅結算申報案件時



，原告如未能提示帳證資料，則被告最高只能依同業利潤標 準33%核定，原告原申報已達38.21%，遠超過得處罰之核定 標準。嗣因原告帳列多項支出無法取得合法憑證，遂更正補 繳系爭稅捐，確實無逃漏稅捐之故意。復以，原告借名登記 之土地如產生收入，登記者之綜合所得稅率40 %均高於營利 事業所得稅17%或25%，兩相比較被告應退還原告溢繳之稅金 ，至於借名登記之租金收入遲至103年確定，係因當時原告 始與借名登記人達成和解所致。被告雖主張原告有將資產借 名登記於他人名下取得收益，而利用股東往來隱匿所得逃漏 稅捐云云。惟原告借名登記之土地皆閒置未出租，僅少部分 房屋遭占用，且原告皆未收到租金。
㈢綜上，被告僅憑原告營利事業所得稅結算申報更正金額，以 臆測方式核定原告逃漏所得金額，對誠實更正補繳之原告處 以漏稅罰，顯有違誤，且違反行政程序法第6條規定等語。 ㈣為此請求判決訴願決定、原處分（即復查決定）均撤銷。三、被告則以：
㈠按稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰之規定，以未經 檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要 件。本件檢舉人於101年3月6日提出檢舉，指稱原告藉由股 東往來科目逃漏歷年稅捐，經被告以101年6月22日財北國稅 審三字第1010207942號函（下稱101年6月22日函）請原告提 示股東往來明細、收付款證明，並由原告收訖後，旋於101 年6月28日召開董事會，決議當日下午立即辦理股東往來更 正，足證原告確實於檢舉日後之101年6月28日始辦理更正調 增所得額，故無稅捐稽徵法第48條之1自動補報免罰之適用 。
㈡依臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）101年度重訴字第195 號所有權移轉登記事件之101年1月15日言詞辯論筆錄、臺灣 高等法院102年度上易字第2008號判決及原告95至98年度資 產負債表之股東往來科目金額逐年增加等資料，原告確有將 資產借名登記於他人名下並取得收益。又依原告於臺灣士林 地方法院檢察署（下稱士林地檢署）101年度偵字第8059號 案件陳報狀，原告亦表明其股東往來帳實質上是收入。而原 告101年6月28日更正申請書，乃調減95至98年度之營業成本 以增加所得額，亦併同更正沖銷股東往來科目。惟經被告函 查原告部分股東與原告有無借貸關係，渠等股東多回復稱並 無借款予原告或不清楚是否借款予原告，顯見原告實有藉股 東往來隱匿所得，漏報所得，並藉由調減營業成本及增加應 付款項以沖銷股東往來，致漏報未分配盈餘之違法，已非單 純不作為，核屬故意，自應受罰。而按所得稅法第110條第1



項規定，納稅義務人應申報課稅之所得額有漏報或短報情事 者，即應處以所漏稅額2倍以下之罰鍰，與營利事業所得稅 結算申報是否已達同業利潤標準無涉。
㈢綜上，被告以原告之違章行為係屬故意，參據財政部98年12 月8日台財稅字第09800584140號令發布之稅務違章案件裁罰 金額或倍數參考表（下稱98年修正之裁罰倍數參考表）規定 並審酌違章情節，以原告未於裁罰處分核定前，以書面或於 談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰， 按97及98年度所漏稅額分別處以1倍罰鍰；併分別就96至98 年度更正而增加之未分配盈餘乘10%稅率為漏稅額，處0.5倍 罰鍰，尚無違誤等語。
㈣為此請求判決駁回原告之訴。
四、兩造之聲明陳述均詳如上述，因此兩造之主要爭點為：（一 ）原告97及98年度營利事業所得稅結算申報，被告核認原告 短漏報所得稅額，各該年度分別裁處罰鍰1,518萬5,750元及 520萬7,141元，是否適法？（二）原告96、97及98年度未分 配盈餘申報，被告核認原告短漏報未分配盈餘稅額，各該年 度分別裁處罰鍰262萬434元、348萬7,060元及198萬4,958元 ，是否適法？
五、本院之判斷：
（一）本件相關規制：
1.按稅捐稽徵法第48條之1第1項規定：「納稅義務人自動向 稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未 經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下 列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑： 一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃 漏稅之處罰。」次按所得稅法第110條第1項規定：「納稅 義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依 本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以 所漏稅額2倍以下之罰鍰。」第110條之2第1項規定：「營 利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未 分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」第102條之 2第1項規定：「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申 報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定 計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並 計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分 配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」
2.復按財政部98年修正之裁罰倍數參考表所得稅法（營利事 業所得稅）第110條第1項部分規定：「……二、漏稅額超 過新臺幣10萬元者。處所漏稅額1倍之罰鍰。但於裁罰處



分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實， 並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.8倍之罰鍰。」 第110條之2第1項部分規定：「……二、漏稅額超過新臺 幣5萬元者，處所漏稅額0.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定 前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意 繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰。」又財政 部103年4月16日修正之裁罰倍數參考表所得稅法（營利事 業所得稅）第110條第1項部分規定：「……二、漏稅額超 過新臺幣10萬元者。處所漏稅額0.8倍之罰鍰。但於裁罰 處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實 ，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.7倍之罰鍰， 其屬查獲之日前五年內未曾查獲有本條文第一項漏報或短 報依本法規定應申報課稅之所得額者，處所漏稅額0.6倍 之罰鍰。三、經查屬故意有本條文第1項漏報或短報依本 法規定應申報課稅之所得額者。處所漏稅額1倍之罰鍰。 ……」第110條之2第1項部分規定：「……三、經查屬故 意有本條文第1項漏報或短報未分配盈餘者，處所漏稅額 1倍之罰鍰。」（所得稅法第110條第1項有關營利事業所 得稅部分之裁罰倍數參考表嗣再經財政部於105年2月5日 、107年5月22日修正，上開103年4月16日之修正內容基本 上未變）再按稅捐稽徵法第1條之1第4項規定：「財政部 發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利 於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」財 政部104年6月11日台財稅字第10404512780號函釋：「稅 務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更，如不利於納稅義 務人者，對於變更前應裁處而未裁處及已裁處尚未確定之 罰鍰案件，不適用之。」
3.另財政部為使各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件一致 起見，訂定「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業 要點」（下稱系爭作業要點），其第13點第1項規定：「 檢舉人向稽徵機關檢舉案件時，稽徵機關應注意查明下列 事項，如有欠缺者，應通知檢舉人於文到10日內限期補正 或提供新事證，逾期未提供者，即行簽報不予受理：（一 ）檢舉人姓名及住址。（二）被檢舉者之姓名及地址，如 係公司或商號，其名稱、負責人姓名及營業地址。（三） 所檢舉違章漏稅之事實及可供偵查之具體事證。」（二）原告利用公司之「股東往來會計帳戶」隱匿獲利之情節： 1.原告將自有之不動產借用他人名義為登記之情： ⑴原告前於56年間買受臺北市南港區南港段東新庄子小段 000○000○000○000○000○000○號土地，並借用訴外



人甘南清之名義，登記為甘南清所有（前揭6筆土地於 68年間實施地籍圖重測，嗣於82年經臺北市政府區段徵 收辦理重劃後，就臺北市○○區○○段○○○○○段 000○號土地部分）。甘南清過世後，由其繼承人即訴 外人甘建成、甘建福於80年間辦理繼承，並於79年間書 立承諾書（下稱系爭承諾書）載明：「先父甘南清名下 原地號台北市南港段東新庄子小段153、154、155、156 、157、158等六批土地自原取得時係屬東光鋼鐵機械股 份有限公司（即原告）所有，今相續過戶與甘建成、甘 建福等二人，過戶後以新地號為準，乃屬該公司所有無 誤，恐口說無憑，特立承諾書為據」。又甘建成（歿於 99年間）、甘建福自甘南清過世後，即由甘建成掌控東 光公司、甘建福掌控臺灣製鋼公司。此有原告於臺灣士 林地方法院100年度重訴字第371號所有權移轉登記民事 案件（下稱士林地院100年度重訴字第371號案件）中所 為主張可稽（見卷外民事判決第1、5頁）。
⑵次查，由訴外人甘淑芳、甘淑芳、甘淑蓉於臺灣臺北地 方法院另案提出之已故董事長甘建成所製作之股東往來 帳冊所載，可知東光鋼鐵公司關於房地（包含上揭土地 ）借名登記事務，均係由甘建成獨立作帳（股東往來帳 ），其作法為：先以股東往來之科目，由原告將現金交 給甘建成保管，並將土地借名登記之股東所收取之租金 交由甘建成保管，再由甘建成以前揭款項繳納地價稅、 房屋稅及給付借名登記股東因借名登記事務所產生之所 得稅，足見上揭土地確係借名登記於四大股東名下，否 則原告不可能以股東往來科目給付予甘建成，借名登記 股東也不可能將土地租金納入往來帳，再由甘建成繳納 地價稅等上開稅款（見卷外民事判決第2頁反面、第3頁 ）。
⑶又查，上開甘建成所作股東往來帳冊（下稱甘建成之現 金帳冊），係以其（股東之一員）經手之現金收付情形 ，按時間先後為序時之紀錄（甘建成之現金帳冊見原處 分卷一第122-113頁），而與本件原告東光鋼鐵公司之 「股東往來會計帳戶」之帳載事項並非同一。以97年度 為例，97年1月11日甘建成經手之現金增加1,132,398元 （見原處分卷一第115頁），連同96年度期末其經管之 現金餘額1,284,751元，97年1月11日甘建成經管之現金 餘額成為2,417,149元（1,284,751＋1,132,398）。嗣 97年5月23日，原告東光鋼鐵公司則匯款現金2,000,000 元予甘建成，以致甘建成之現金帳冊記載「97年5月23



日東光轉入股東往來2,000,000元」之紀錄（見原處分 卷一第115頁），並使甘建成經管之現金餘額同額增加 2,000,000元。再以97年12月31日而言，甘建成之現金 帳冊顯示其經管之現金餘額成為「1,757,573元」（見 原處分卷一第114頁），惟原告97年12月31日之資產負 債表係顯示東光鋼鐵公司之「股東往來會計帳戶」帳載 餘額為「411,512,000元」（見原處分卷一第25頁）， 二者自是有別。
⑷至於原告撥款予股東甘建成後，甘建成即以原告所撥付 款項支應原告應負擔之地價稅等開支（原告將不動產借 名登記於股東名下，而借名登記不動產所生稅費等仍由 原告支付）等情，亦有「95年11月24日」甘建成之現金 帳冊記載由其保管之現金餘額本係「1,235,823元」， 因原告於95年11月24日撥款予甘建成8,000,000元，其 現金帳冊乃記載收得「股東往來入8,000,000元」，甘 建成並隨即於當日及同年12月12日以原告所撥款項，支 應原告借名登記不動產而應負擔之地價稅3,863,864元 （借甘建福之配偶甘賴榮玉之名）、509,073元（借甘 建福之名）、3,769,708元（借甘建成之名）、141,495 元（借林顏絢美之名）、353,320元（借林正明之名） 等紀錄在卷可稽（見原處分卷一第117頁）。 ⑸復以「97年11月25日」為例，甘建成經管之現金餘額僅 剩1,638,306元，不足支應地價稅款，原告東光鋼鐵公 司乃匯款現金10,000,000元予甘建成，以致甘建成股東 往來帳冊記載「97年11月25日股東往來入10,000,000元 」之紀錄，並記載甘建成利用該10,000,000元支付97年 度甘建福名下不動產之地價稅4,394,954元及448,304元 、甘建成名下不動產之地價稅4,319,753元、林顏絢美 名下不動產之地價稅146,542元，以及甘建成經管之現 金於97年11月25日當日剩下2,328,753元（1,638,306＋ 10,000,000－4,394,954－448,304－4,319,753－ 146,542）等事項（見原處分卷一第114頁）。再者，就 前開甘建福名下不動產之地價稅而言，係因實際屬原告 所有之台北市○○區○○段○○段000○號1宗土地、南 港區南港段三小段70地號等6宗土地、內湖區安康段001 -1地號等2宗土地，借名登記於甘建福（及其配偶甘賴 榮玉）、甘建成名下，該等土地所生地價稅則由原告負 擔，原告乃撥付上述現金10,000,000元予甘建成，由甘 建成為款項之分配，由於甘建福（及其配偶）名下應有 部分之地價稅款為4,843,257元，其中4,394,954元係由



甘建成開立其個人之支票轉付予甘建福（甘建成則以原 告撥付之10,000,000元作為票款4,394,954元之資金來 源），並經甘建福、員工陳麗紋等人簽認，其餘 448,304元則由甘建成另筆支付，前情亦有97年度地價 稅（東光鋼鐵公司部分）計算明細等在卷可佐（見原處 分卷一第128-127、114頁）。
⑹又原告會計人員林麗英於他案民事訴訟事件中亦證稱「 （問：你在原告公司擔任何職？）會計，到職日為84年 5 月1 日」「公司有些部分土地借名登記在股東名下， 因借名登記會衍申出地價稅等款項，這些會算單就是為 了解決這些款項的」「（問：借名登記在何股東名下？ ）甘賴榮玉、甘建成、林正明、林顏絢美」「（問：你 如何知道系爭土地是借名登記在股東名下？）是甘建成 告訴我，且曾經送相關地價稅憑證給甘賴榮玉簽收」「 甘建福是甘賴榮玉的先生，陳麗紋是甘建福公司的員工 。甘建福有簽收支票金額新台幣4,394,954元是包括要 給甘賴榮玉的新台幣2,307,117.33元」「（問：公司為 何要留存這些房屋稅單？）因這是公司借名登記在四大 股東名下的房屋」「（問：這個帳冊是由何人紀錄？） 由我跟甘建成紀錄。我有親眼見過甘建成紀錄這個帳冊 ，在他開立支票時看過，他開支票的原因是為支付借名 登記地價稅及費用。甘建成紀錄帳冊的目的是為紀錄借 名登記土地收支。這份帳冊還有包含南港借名登記的土 地」「（問：在收入欄都有相當大筆的股東往來的收入 ，這些股東往來收入，是什麼錢？）這是公司不定期撥 不定額款項專款專用用在地價稅、房屋稅及有些借名登 記土地的費用」 「…… 921地號是……甘賴榮玉部分 的計算……餘額0000000元，有給甘賴榮玉核對簽名」 「（問：找補後的0000000元是由何人支付給甘賴榮玉 ？）有開支票，就是剛說的甘建成彰化銀行建成分行的 帳戶開支票」「（問：支付這些地價稅，原告公司帳冊 內有無記載？）沒有」（民事案件筆錄見原處分卷一第 164、163、161、157、156、136、117頁）。 ⑺從而，原告將自有之不動產借用股東之名義為登記，又 為負擔借名登記不動產之稅費等各項開支，原告乃撥款 予股東甘建成，由甘建成保管、支配、使用之。又股東 甘建成將所經管現金之收付及存餘情形，按時序記載成 流水帳冊等情，係有上開事證可供認定。
2.原告利用「漏記收入科目」及「貸記不實之股東往來科目 」以隱匿獲利：




⑴原告不定期撥不定額款項予股東甘建成等情，已如上述 ，又原告撥付款項予股東，必須有資金來源，亦必須從 事公司之帳務登載事宜，前開事項係有原告會計人員林 麗英所稱「（問：你剛說『這是公司不定期撥不定額款 項專款專用，用在地價稅、房屋稅及有些借名登記土地 的費用』，公司從何名目的款項撥款到這個帳戶中？） ……公司的帳目是我做的。至於公司科目紀錄為何已經 忘記」「（問：這些款項是否應匯給股東的？）不是。 錢是公司自有的款項，不是要分給股東的錢匯到這個帳 戶」「（問：公司將這些款項匯到筆記本上記載的帳戶 內後，公司的盈餘是否會因此減少？）公司的帳目餘額 會減少，但不算是盈餘減少」「（問：這些匯到筆記本 上記載的帳戶內的金額是否屬於該公司的營業收入一部 分？）是」等語在卷可佐（民事案件筆錄見原處分卷一 第160、159頁）。申言之，原告不定期給付予股東甘建 成之款項，既是原告營業收入之一部分且錢是公司自有 的款項（原告獲取收入時公司銀行存款會增加），又如 上所述，原告支付地價稅時公司帳冊內並無記載支出（ 既無記載支出，為減少稅負，必須減少記載收入），並 審酌甘建成收到原告撥付之款項時係紀錄「股東往來入 」（應係指其所獲款項來自原告沖減公司之股東往來科 目），及林麗英所稱公司匯出款項後帳目餘額會減少（ 應係指公司之股東往來科目餘額會隨之減少）等節，衡 情原告應係公司經營獲取收入時僅記載公司「銀行存款 」科目之增加（借記：公司銀行存款科目），及公司「 股東往來」科目之增加（貸記：公司股東往來科目）， 以達到「漏記營業收入」（不予貸記營業收入科目）之 目的，並同時「虛增股東對公司之債權」（使股東往來 科目貸方餘額虛增），嗣因借名登記不動產之稅費及各 項開支，必須付出款項時，原告即沖減「股東往來」科 目一定金額（借記：公司股東往來科目），並支付款項 （貸記：公司銀行存款科目）予甘建成等他人，而由甘 建成等他人代為保管、支配、使用、或保有原告自有之 款項。
⑵再按原告95及98年度資產負債表所載，原告之「股東往 來科目」餘額由283,135,108元遞增至462,470,000元， 且原告之「銀行存款科目」餘額亦由189,912,461元遞 增至295,450,063元，二者出現同步增加之情形。雖然 ，原告因95年度挹注資金8千餘萬元於「未完工程資產 」之投資活動（95年度97,015,197元－94年度15,993,7



68元）、96年度挹注資金5千餘萬元於「未完工程資產 」之投資活動（96年度153,965,682元－95年度97,015, 197元）、98年度挹注資金4千餘萬元於「備供出售金融 資產」之投資活動（98年度117,636,283元－97年度 76,562,680元）等由，以致銀行存款科目餘額之遞增幅 度稍有減緩，惟二者係呈現同步增加之情形，仍可認定 。換言之，原告因隱藏收入款項於股東往來科目中，不 予記載公司收入之會計科目，而係不實記載股東往來科 目餘額之增加，以致銀行存款科目餘額（將收入存至銀 行）與不實之股東往來科目餘額，二者呈現同步增加之 情形，亦可認定（原告94至98年度資產負債表見原處分 卷一第431-435頁）。
⑶此外，原告歷年帳載鉅額之股東往來貸方餘額，係用以 表彰原告之股東對原告擁有鉅額之債權，惟查，經被告 審查人員詢問「有無借錢給東光鋼鐵機械股份有限公司 ？」，原告多位股東均委由代理人表示「未曾借款」或 「未曾借錢給該公司」等語明確（談話紀錄見卷外「查 緝案件稽查報告書」第197-196、187頁）。又查，原告 98年度帳載股東往來貸方餘額已高達462,470,000元， 然而，原告若果真有向股東借入鉅額款項，何以原告歷 經98、99年間，均未給付絲毫借款利息予股東（債權人 ），以致原告98、99年間僅因收有租賃押金而設算利息 費用425,683、359,388元元，而無任何借款利息費用之 支付（原告損益表及營業報告書等見原處分卷一第79、 77、71頁），亦證原告係不實記載鉅額之股東往來貸方 餘額，而為股東製造對公司之不實債權。
⑷次查，原告於99年間先因給付員工福利金105,000元， 而沖減股東往來105,000元，餘額成為462,365,000元（ 公證人對原告股東會之錄音內容及股東往來支出明細等 見原處分卷一第105、99、65頁）。原告嗣於99年3月11 日將公司原帳載之股東往來科目餘額462,365,000元其 中157,500,000元，按當時各股東之持股比例，以匯款 或轉帳等方式，給付現金予各股東，原告並據以沖減股 東往來科目157,500,000元（原告借記「股東往來」科 目157,500,000元，並貸記公司「銀行存款」科目157,5 00,000元），經沖減後，原告帳載之股東往來餘額成為 304,865,000元（462,365,000－157,500,000），而原 告負責人甘錦祥於99年3月11日亦有受領上開原告給付 之股東往來科目款項19,500,000元（原告給付股東款項 明細及銀行金流憑證等見原處分卷一第377-376、369、



347頁）。嗣因被告調查相關課稅資料，原告負責人甘 錦祥乃於104年4月2日委託會計師陳壽萱至被告辦公處 所陳述意見及全權處理相關事宜，受託人經詢問而表明 「（問：請說明委託人受領東光鋼鐵機械股份有限公司 金錢之緣由為何？）公司股東往來以前就存在……給付 金額時係按當時股東持股比例返還」等語（談話紀錄等 見原處分卷一第388-392頁）。又佐以原告多名股東經 被告審查人員詢問「受領東光鋼鐵機械股份有限公司金 錢之緣由為何？」，渠等亦均委由代理人表示「該金額 係按股權比例分配」等語明確（談話紀錄見卷外「查緝 案件稽查報告書」第199、196、187頁）。再者，因有 原告之股東於101年5月29日股東常會中詢問「股東往來 究竟為全體股東共同持有還是依照比例持有？若以比例 持有又以何時作為基準？」等語，原告負責人甘錦祥乃 回答「股東往來是所有股東的權益，依以往的慣例是按 股東的持股而享有此權益」等語明確（原告股東常會議 事錄見原處分卷一第90、86頁）。易言之，原告係因隱 匿獲利於股東往來帳戶中，並製造不實之股東往來債權 ，俟特定時日則假借原告償還債務之名，而將所隱匿之 獲利款項，以當時之股東持股比例分配現金予各股東（ 按持股比例分配現金予股東之情形詳見原處分卷一第37 7-346頁），以致原告之股東係知悉「按股權比例分配 」款項，亦知悉無需過問究竟係股東何人借款金錢若干 予原告（因原告實際並無向股東借入金錢）。甚且，原 告之負責人亦逕自表明「股東往來是所有股東的權益， 依以往的慣例是按股東的持股而享有此權益」等語，而 無需逐一詳查股東與原告間之具體金錢借貸關係，益見 原告係為隱匿獲利而虛偽記載股東對公司擁有借貸關係 之債權。
⑸從而，原告係隱匿獲利於股東往來帳戶中，再俟機假借 返還借款予股東之名，沖銷股東往來帳戶及銀行存款帳 戶餘額，而將公司隱匿之獲利款項或係給付予甘建成而 為支配使用，或係按股東持股比例，分配現金由各個股 東分享公司獲利等情，洵堪認定。
3.原告亦利用「借記不實之營業成本科目」及「貸記不實之 股東往來科目」以隱匿獲利：
⑴原告不僅利用上述「不予貸記收入科目」之手法，以隱 匿公司獲利；尚有利用「虛偽借記營業成本科目」並「 虛偽貸記股東往來科目」之手法，以達額外隱匿公司獲 利之目的。經查，原告於99年3月11日按股東持股比例



，分配現金由各個股東分享公司隱匿之獲利等節，已如 上述，嗣因被告調查相關課稅資料，原告負責人甘錦祥 乃於104年4月2日委託會計師陳壽萱至被告辦公處所陳 述意見及全權處理相關事宜，受託人經詢問而表明「（ 問：請說明委託人受領東光鋼鐵機械股份有限公司金錢 之緣由為何？）公司股東往來以前就存在……給付金額 時係按當時股東持股比例返還……股東往來更正原因係 歷年虛列成本調整，因原科目係『借：成本，貸：股東 往來』」等語明確（談話紀錄等見原處分卷一第388 -392頁）。
⑵又查，按原告97年12月31日之資產負債表所載，97年度 帳載期末股東往來科目餘額為411,512,000元（見原處 分卷一第44頁）。再按原告製作之股東往來支出明細所 載（公證人對原告股東會之錄音內容及股東往來支出明 細等見原處分卷一第105、99、65頁），98年間因原告 投資之東成發公司轉帳40,820,887元予原告，原告獲取 該筆款項時係貸記股東往來科目，以致股東往來科目增 加40,820,887元，連同98年度之期初餘額411,512,000 元（即97年度之期末餘額），其累計餘額即成為452,33 2,887元（411,512,000＋40,820,887），又原告因支付 東光百貨7-9月份管理費191,454元而沖減股東往來191, 454元，使科目餘額成為452,141,433元（452,332,887 －191,454）。再因原告「虛列98年度之營業成本21,00 0,000元」（借記營業成本科目21,000,000元），基於 複式簿記及借貸平衡等帳務處理原則，原告既於借方虛 增營業成本21,000,000元，必須同額將特定貸方會計科 目予以虛增，否則借貸無法平衡，有礙於財務報表之編 製。從而，原告又利用不實增加股東對公司之債權之手 法，乃以「貸記股東往來科目」21,000,000元之方式為 因應，並使股東往來餘額累積成為473,141,433元（452 ,141,433＋21,000,000）。 ⑶換言之，原告係於借方記載不實之營業成本金額，使公 司之獲利不實減少，並利用不實增加股東債權之手法， 於貸方虛增股東往來之科目餘額，以為對應，並達到將 公司之獲利額外隱匿於股東往來帳戶中之目的。 4.綜合原告上開隱匿經營獲利之手法而言，不論原告係隱藏 營業收入不予記載（不實減少獲利），或虛增營業成本而 為記載（不實減少獲利），均係隱匿公司獲利之行為，且 均係利用公司之「股東往來會計帳戶」而為隱匿，洵堪認 定。




（三）原告利用公司之「股東往來會計帳戶」隱匿子公司給付款 項之情節：
1.經查，原告另有投資東成發開發股份有限公司（下稱東成 發公司），且原告對該公司持股100%（見原處分卷一第 241頁）。又查，東成發公司歷年獲利甚豐，該公司本係 長期低報課稅所得及稅後純益，嗣經該公司辦理更正，更 正後之歷年稅後純益高達3千9百餘萬元至4千2百餘萬元不 等（東成發公司更正後資產負債表等見原處分卷一第229 -225、171、243頁）。再者，原告雖對東成發公司持股達 100%，但並未以權益法逐年按東成發公司之純益調整增加 長期投資之帳面價值。此外，東成發公司因多所獲利而歷 年給付數千萬元款項予原告，原告於獲取東成發公司之款 項時，則係借記銀行存款科目，並貸記原告之「股東往來 科目」，此係有原告之股東往來明細表記載97年間因「東 成發由銀行轉帳入（97年度股往）40,820,887元」，以致 原告之「股東往來科目餘額增加40,820,887元」之紀錄在 卷可稽，亦有98年間因「東成發由銀行轉帳入（98年度股 往）23,130,000元」，以致原告之「股東往來科目餘額增 加23,130,000元」之紀錄在卷可稽（見原處分卷一第65頁 ）。