高雄高等行政法院判決
106年度訴字第14號
民國107年11月15日辯論終結
原 告 北儒精密股份有限公司
代 表 人 曾盛烘
訴訟代理人 賴昭宏 會計師
張仁龍 律師
被 告 財政部南區國稅局
代 表 人 盧貞秀
訴訟代理人 劉雅茜
林秀月
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
5年11月9日台財法字第10513953390號訴願決定，提起行政訴訟
，本院判決如下︰
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面
㈠本件被告代表人原為蔡碧珍，嗣於本件訴訟繫屬中變更為盧 貞秀，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。 ㈡按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他 訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。（第 2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論 者，視為同意變更或追加。（第3項）有下列情形之一者， 訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請求雖有 變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條第1項、 第2項及第3項第2款定有明文。查本件原告起訴時訴之聲明 原為：「1.訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均 撤銷。2.被告應核定原告民國102年度營利事業所得稅申報 攤提『研究費-折舊費用』新臺幣（下同）50,210,088元。 」於106年12月12日具狀變更聲明為：「1.原核定處分撤銷 。2.訴願決定及復查決定就核認原告102年度營利事業所得 稅申報攤提『研究費-各項攤提』50,210,088元之科目部分 撤銷。3.被告應核定原告102年度營利事業所得稅申報攤提 『研究費-折舊費用』50,210,088元。」（本院卷1第299頁
）嗣於107年11月15日言詞辯論時經法官闡明後，變更其訴 之聲明為：「1.訴願決定及原處分（復查決定）關於核定原 告102年度營利事業所得稅申報『研究費-各項攤提50,210,0 88元』部分均撤銷。2.被告應依原告104年7月16日之申請， 作成准予將前項撤銷部分更正為『研究費-折舊費用50,210, 088元』。」（本院卷2第6頁）被告對於原告所為上開變更 並無異議而為本案言詞辯論，揆諸首揭規定，應予准許，合 先敘明。
貳、實體方面
一、爭訟概要：
緣原告102年度營利事業所得稅結算申報，列報研究費176,1 15,274元，其中101年8月至12月間向福建鈞石能源有限公司 (下稱鈞石公司)購買專門技術支付權利金251,050,449元， 按5年計算攤提，102年度列報予研究費－各項攤提50,210,8 8元，嗣於104年7月16日具文申請更正將該102年度攤提數轉 列為研究費－折舊費用。被告初查以其購入專門技術之性質 為未經核准登記之專利權秘密方法，所支付之代價，不適用 攤折規定，乃否准認列，併同其他調整，核定研究費111,02 3,178元。原告不服，就支付鈞石公司權利金之本期攤提50, 210,088元及其所屬之會計科目申請復查，經追認研究費－ 各項攤提50,210,088元。原告就該攤提金額50,210,088元所 歸屬之會計科目仍表不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本 件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明︰
㈠主張要旨︰
⒈本件事實應以最初契約文件為判斷：
⑴鈞石公司與原告之法律關係及相關事實認定，應以雙方 最初於101年7月16日簽立之買賣關鍵設備及其製程技術 合同（下稱101年7月16日合同）、101年7月20日簽立之 20MW CIGS（銅銦鎵硒）關鍵設備及其工藝技術協議(下 稱工藝技術協議)、102年1月18日簽立之之20MW（銅銦 鎵硒）關鍵設備及其工藝增補協議(下稱增補協議)等原 始契約文件之內容為斷，至於事後致遠財務管理顧問股 份有限公司（下稱致遠公司）於102年4月8日製作之特 定資產價值評估分析報告(下稱致遠公司資產評估報告) 、美評諮詢公司製作之評估報告及元富證券股份有限公 司102年3月11日元證承字第1020000433號函覆等內容並 非最初雙方買賣之內容，自不應逕以援引作為本件判斷 之基礎。
⑵稅務會計與財務會計之制度目的及計算根據既不相同，
被告單以原告於公開資訊觀測站公告之102年度年報作 為原告確有無形資產251,050,449元支出，其論理顯屬 無據：原告於公開資訊觀測站公告之102年度財務報表 係基於商業會計法、商業會計處理準則、財務會計準則 公報、金融監督管理委員會認可之國際財務報導準則、 國際會計準則、解釋及解釋公告等製作而成，與稅務會 計係依據相關稅法規定，做為收入、成本與費用之認列 基礎，其計算之目的及計算根據既不同，被告單以原告 公告於公開資訊觀測站之財務報表而認定有無形資產支 出之存在，顯屬謬誤，自應回歸雙方原始訂立之相關契 約作為認定依據始為妥適。
⒉由101年7月16日合同、工藝技術協議、增補協議之內容、 證人朱峰典之證詞可知，鈞石公司確實僅有販賣系爭機械 設備予原告，並無授予任何智慧財產權予原告，原告亦無 支付「權利金」予鈞石公司，則原告給付之251,050,449 元自屬於買賣系爭機械設備之價金，故系爭該機械成本自 應為380,938,780元，而非129,888,331元，原告自得申請 將漏列之機械成本251,050,449元之攤提金額50,210,088 元變更課稅科目列為「研究費－折舊費用」：
⑴自增補協議第2條、第3條及工藝技術協議第5節內容可 證，雙方於契約所稱之工藝或製程技術實則皆為機械設 備之一部分，作為機械設備之操作指令而無從分離單獨 使用，鈞石公司自始至終僅移轉機械設備之所有權予原 告，並無授予任何智慧財產權之行為。
⑵101年7月16日合同(8)就「相關人員培訓」及「售後服 務」皆僅涉及機械設備之操作、使用、修繕及維護，並 不涉及智慧財產權之操作、使用、修繕及維護，益證鈞 石公司並無授予智慧財產權予原告。又合同(7)訂有質 保期(保固期)1年之限制且無技術授權期間之規定，與 業界簽訂技術授權契約之慣例不符，益證鈞石公司確實 僅販賣機械設備予原告，而非技術授權契約。
⑶另在原告前負責人曾政富繳納扣稅款案件中(本院106年 度訴字第145號，下稱另案)106年8月17日庭訊及本件10 6年7月13日審理程序中，依據原告技術人員，並代表原 告與鈞石公司洽商並簽立合同，對鈞石公司給付予原告 之標的知之甚詳之證人朱峰典證詞，可證明如下事項： A.鈞石公司確實僅有販賣機械設備予原告產權之情事， 而該軟體(即工藝或稱製程技術)係裝置在機械設備上 作為機械運作之指令而無法單獨脫離機械設備使用， 並隨同機械設備而移轉，且硬體和工藝及製程技術並
無分開計價分開移轉買賣，故原告因此所給付之價金 ，非屬支付鈞石公司授予智慧財產權之權利金，而係 支付買賣機械設備之對價，雙方雖於契約中記載工藝 、製程技術等字眼，惟此舉僅係為配合大陸之用法， 非謂鈞石公司確有授權智慧財產權予原告。
B.工藝技術協議第7節(a)所稱之「技術授權協議」，係 指原告如欲另行增加產能或再訂購生產線、製造生產 線，應向鈞石公司另行簽立「技術授權協議」之方式 為之。惟原告與鈞石公司間僅係單純機械設備之買賣 ，並無「技術授權」或「技術授權協議」之行為。 C.增補協議第4條第3項、第6條雖有智慧財產權之歸屬 及侵權責任條款，惟僅係出賣人鈞石公司基於買賣契 約擔保其販賣予原告之機械設備沒有侵害他人智慧財 產權之情事，如有侵權之情事，鈞石公司應負擔之賠 償義務，被告以此作為鈞石公司有授權智慧財產權予 原告之依據，顯屬謬誤。
⑷原告購買設備當時係公開發行之興櫃公司，未依行為時 公開發行公司取得或處分資產處理準則第9條規定先為 鑑價，嗣經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心（下稱 證券櫃檯買賣中心）及金融監督管理委員會發現，原告 即委請致遠公司製作鑑價報告。然而致遠公司資產評估 報告及美評諮詢公司之報告等內容，並非原告與鈞石公 司間最初買賣契約之內容，此等事後之評估報告，僅係 用以補正原告取得超過3億元以上不動產或設備事前未 先估價之程序欠缺，以符合公開發行公司取得機械設備 之要求，並非買賣本身，亦可證明原告取得之標的為「 設備」而非智慧財產權等無形資產。
⑸又原告使用之軟體（即工藝或製程技術）附著於系爭機 械設備上，並為鈞石公司移轉之標的，則依據海峽兩岸 避免雙重課稅及加強稅務合作具體安排規定，工業或科 學設備自不包含在給付權利金之範圍內，益證原告並無 給付權利金予鈞石公司。
⑹綜上，鈞石公司既明知原告欲自行研發太陽能機械設備 市場，且在合約中設立諸多限制，禁止原告進行修改、 增加產能、增加生產線及移轉數量，並在移轉機械設備 時，即將機械設備中之軟體安裝設定好，而不讓原告自 行安裝接觸軟體之機會，於此等情形下，鈞石公司豈會 另授予智慧財產權予原告，讓原告有自由使用之機會， 增加未來太陽能機械設備市場之直接競爭者？益證鈞石 公司僅係販售機械設備予原告，而無授予智慧財產權。
㈡聲明︰
⒈訴願決定及原處分（復查決定）關於核定原告102年度營 利事業所得稅申報「研究費-各項攤提50,210,088元」部 分均撤銷。
⒉被告應依原告104年7月16日之申請，作成准予將前項撤銷 部分更正為「研究費-折舊費用50,210,088元」。三、被告答辯及聲明︰
㈠答辯要旨︰
⒈查原告與鈞石公司於101年7月16日簽訂合約，買賣標的物 為：「⑴20MW Sputter及其製程技術。⑵20MW CIGS其他 製程設備。」並於101年8月至12月間給付價金計390,278, 780元（人民幣83,500,000元）。嗣於102年1月18日為增 補協議，以取代或補充原條文並退還已支付未予購買20MW Sputter及其製程技術中之熔面蝕刻設備9,340,000元（人 民幣2,000,000元），並於機器、儀器設備(FM、FE)財產 目錄財產編號FM0180(20MW CIGS CuGa/In Sputter 67,73 6,765元＋20MW CIGS SiO2/Mo Sputter 62,151,566元)帳 列機器設備129,888,331元及無形資產變動明細表帳列專 門技術251,050,449元，共計380,938,780元(人民幣81,50 0,000元)，機器設備分6年提列折舊，102年度提列折舊費 用21,648,055元(20MW CIGS CuGa/In Sputter提列折舊費 用11,289,463元，20MW CIGS SiO2/Mo Sputter提列折舊 費用10,358,592元)；無形資產-專門技術分5年攤提，102 年度提列研究費-各項攤提50,210,088元。 ⒉原告所支付與鈞石公司251,050,449元為系爭設備工藝之 技術服務權利金，而非買賣價金，可由以下事證得證： ⑴原告與鈞石公司於工藝技術協議序言(c)、第7節、增補 協議中智慧財產之歸屬及侵權責任約明等所載內容，及 原告就前開關鍵設備及其製程技術委請致遠公司及美評 諮詢公司，依固定資產(Equipment)及無形資產(Know-H ow)標的進行價值評估，鑑價結果固定資產CIGS設備價 值評估金額為129,888,331元及無形資產-製程技術(kno w-how)價值評估金額為251,050,449元。 ⑵原告102年4月25日於公開資訊觀測站公告重大訊息，公 告原告取得重要工藝技術及相關研發設備、取得或處分 之具體目的或用途為建構CIGS薄膜太陽能電池整廠整線 TurnKey solution系統及增加整線設備自製比率，103 年4月28日於公開資訊觀測站公告102年度年報稱原告於 101年度向鈞石公司採購CIGS銅銦鎵硒太陽能電池製程 工藝技術及相關研發設備，交易總金額為人民幣81,500
仟元，屬製程工藝技術帳列無形資產-專門技術項下， 屬研發設備帳列機器設備項下。
⑶金融監督管理委員會102年7月8日金管證發罰字第10200 25428號裁處書略以，原告與鈞石公司交易者為無形資 產。
⑷綜上，被告核認原告購買20MW CIGS製程之專門技術所 支付251,050,449元，係屬權利金，並無不符。 ⒊原告主張變更會計科目為無理由：
⑴依原告102年4月25日於公開資訊觀測站公告重大訊息內 容，核屬原告為改進生產技術、改進提供勞務技術及改 善製程所產生之支出，對原告生產有遞延效益，是應於 契約有效期間內按期攤折，則復查決定乃依原告提供之 專門技術鑑價報告估計使用年數5年計算，本期攤提50, 210,088元，予以追認至研究費－各項攤提，經核並無 不合。原告主張本期攤提50,210,088元應歸屬之會計科 目為研究費－折舊費用，委無足採。
⑵另按營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第45條 為第四章「銷貨成本之查核」之第一節「進貨及進料」 項下，係對進貨或進料之原始憑證之規定，並非對固定 資產、無形資產、或該等資產於取得以後年度攤提費用 之所為之規範。是原告主張以查核準則第45條作為帳外 調整之依據，於稅務申報時，將財務會計帳列之無形資 產成本251,050,449元重分類至機器設備項下乙節，亦 核不足採。
㈡聲明︰原告之訴駁回。
四、爭點︰
原告支付鈞石公司251,050,449元，係屬購入研究用機器設 備之價金，而應依設備使用年限攤提折舊，認列「研究費- 折舊費用」，抑或屬為研究發展購買專門技術所支付之權利 金，應於契約有效期間內按期攤銷，認列「研究費-各項攤 提」？
五、本院的判斷︰
㈠前提事實︰本件爭訟概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述 在卷，並有原告營業稅稅籍資料查詢作業列印單、原處分、 復查決定書、訴願決定書附原處分卷可稽，應堪認定。 ㈡原告支付鈞石公司之380,938,780元，其中購買專門技術支 付251,050,449元部分為權利金：
⒈應適用之法規：
⑴按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各 項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所
得稅法第24條第1項前段所明定。次按「研究發展費： 一、研究發展費包括營利事業為研究新產品或新技術、 改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之 下列費用：……(四)專供研究發展單位研究用全新儀器 設備之當年度折舊費用。……(六)專為研究發展購買或 使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付 之費用。……」及「權利金：二、有關生產製造技術之 權利金支出，應於契約有效期間內按期攤折，……。」 「折舊：一、營利事業在同一會計年度內，對不同種類 之固定資產，得依照所得稅法第51條規定採用不同方法 提列折舊。……」「各項耗竭及攤折：……三、無形資 產應以出價取得者為限，其計算攤折之標準如下：…… 。」為行為時（101年1月4日修正）查核準則第86條第1 款及第87條第2款、第95條第1款、第96條第3款所規定 。
⑵公司之資產依其是否具備有形實體，可分類為有形資產 （含固定資產及天然資源）及無形資產（含商譽以外之 無形資產及商譽），並因其經濟效益皆具有逐漸消耗之 特性，故應將其成本在估計產生經濟效益期間內以合理 而有系統方法分攤。而從上開規範可知，公司之資產， 如會計上屬固定資產，應依查核準則第95條提列折舊， 如為無形資產（例如：商譽、技術權利金、電腦軟體、 專利權等），則依查核準則第96條第3款計算攤折。然 不論為有形或無形資產，若屬為從事研究發展而支出， 則應依查核準則第86條第1項規定，按支出性質認列費 用。是有關供研究用儀器設備支出，因屬固定資產，應 按查核準則第95條提列折舊，並認列於研究發展費用項 下；如屬為研究發展購買專門技術所支付之權利金，則 應依查核準則第87條有關權利金之期間計算攤折，同樣 認列於研究發展費用項下。
⒉原告與鈞石公司簽訂之契約標的包括有機械及製程技術二 部分：
查原告於101年7月16日與鈞石公司簽訂101年7月16日合同 ，買賣標的物為：1、20MW Sputter及其製程技術【包括 SIO2/Mo Sputter（含製程技術）、CuGa/In Sputter（含 製程技術）及熔面蝕刻設備】；2、20MW CIGS其他製程設 備，並於101年8至12月間給付價金計390,278,780元（人 民幣83,500,000元）。嗣於102年1月18日簽訂增補協議就 101年7月16日合同作合約之增訂，以取代或補充原條文， 並退還已支付未予購買20MW Sputter及其製程技術中之熔
面蝕刻設備9,340,000元（人民幣2,000,000元），為兩造 所不爭執，並有101年7月16日合同及增補協議（本院卷1 第107-109頁、第113-114頁）、給付證明及傳票紀錄（本 院卷1第117- 130頁）附卷可稽，則原告向鈞石公司購買 20MW Sputter及其製程技術【包括SIO2/Mo Sputter（含 製程技術）、CuGa/In Sputter（含製程技術）】共支付 380,938,780元，應堪認定。
⒊原告主張支付鈞石公司之380,938,780元均屬機器設備(固 定資產）之支出並不可採：
⑴原告固主張支付鈞石公司之380,938,780元，全部均為 購買系爭設備之價金，無所謂權利金。然查，行為時「 公開發行公司取得或處分資產處理準則」第9條規定： 「公開發行公司取得或處分不動產或其他固定資產，… …交易金額達公司實收資本額百分之20或新臺幣3億元 以上者，應於事實發生日前取得專業估價者出具之估價 報告，……。」第30條規定：「公開發行公司取得或處 分資產，有下列情形者，應按性質依規定格式，於事實 發生之即日起算2日內將相關資訊於本會指定網站辦理 公告申報：……四、除前3款以外之資產交易……其交 易金額達公司實收資本額百分之20或新臺幣3億元以上 。……前項交易金額依下列方式計算之：一、每筆交易 金額。二、1年內累積與同一相對人取得或處分同一性 質標的交易之金額。……」
⑵而本件原告原為興櫃公司，其101年度向鈞石公司購買2 0MW Sputter及其製程技術共支付380,938,780元，依上 開行為時公開發行公司取得或處分資產處理準則第9條 及第30條規定，應取得專業估價者出具之估價報告及將 相關資訊於金融監督管理委員會指定網站辦理公告申報 。而原告就前開系爭設備及其製程技術委請致遠公司及 美評諮詢公司依固定資產（Equipment）及無形資產（K now-How）標的進行價值評估，並由原告就前開不同鑑 價結果採平均數認定系爭設備及其製程技術之價值分別 為129,888,331元及251,050,449元，而於101及102年度 營利事業所得稅結算申報皆列報為無形資產-專門技術 ，金額251,050,449元(自102年度起始提列攤銷)，此有 致遠公司及美評諮詢公司特定資產價值評估分析報告附 原處分卷（第120-158頁）及原告101及102年度營利事 業所得稅結算附卷可參（見本院卷2第151-171頁）。 ⑶另參據致遠公司資產評估報告中評估標的稱：「本次交 易主要評估標的係為『CIGS製程之關鍵濺鍍設備』與『
製程技術』。關鍵濺鍍設備為整體製程所需之PVD Si/Mo 濺鍍系統、PVD CuGaIn濺鍍系統及其他相關設備等；製 程技術則為PVD相關濺鍍系統之製程原理、製程特性、 製程參數以及設備操作與維修保養等教育訓練與技術移 轉。鈞石公司對整體設備與製程技術提供模組功率、稼 動率與良率等保證。」暨該報告中關於製程技術價值評 估說明：「鈞石為少數可提供CIGS薄膜太陽能電池設備 整廠輸出與太陽能電池產品製造與銷售之公司。該公司 之CIGS薄膜太陽能的光電轉換效率已可達12%，且相關 PVD濺鍍製程技術亦為北儒所需。」等情，已足可認定 原告除向鈞石公司購買系爭設備外，尚有其「製程技術 」，且系爭製程技術為雙方買賣之主要標的（比設備價 值約高於1倍）。
⑷況原告或其代表人或經理（原為曾政富，於102年5月3 日始變更負責人為曾盛烘），對致遠公司及美評諮詢公 司之上開鑑定報告有異議，即應尋求解決途徑，以正確 表達於財務報告中，始符合財務報表之充分揭露原則， 惟原告仍依上開兩家公司專家報告所評估之項目及金額 ，列報於101至102年度財務報表中（詳見本院卷2第153 -169頁），並於101及102年度營利事業所得稅結算申報 皆列報為無形資產-專門技術，金額251,050,449元(自 102年度起始提列攤銷)，顯見原告亦自承系爭製程技術 為無形資產-專門技術及金額251,050,449元屬實。 ⑸此外，查核準則第45條規定：「進貨或進料之原始憑證 如下：一、國外進貨或進料：（一）國外進貨或進料， 應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨 費用單據或其他相關證明文件；已辦理結匯者，應取得 結匯文件……。」原告據此請求將帳列之無形資產-專 門技術251,050,449元，重分類至機器設備項下。然上 開查核準則第45條之規範內容，於查核準則之體系上， 係置於第四章「銷貨成本之查核」第一節「進貨及進料 」項下，乃為營利事業進貨或進料之原始憑證取得之相 關規定，並非對固定資產、無形資產、或該等資產於取 得以後年度攤提費用之所為之規範，體系上應為第五章 第二節各項費用查核之第86條、第87條，故原告援引上 開規定，請求將上開251,050,449元，認屬購入供研究 用之設備支出，應改以「折舊」方式辦理，並非有據。 ⒋原告為上開交易後，證券櫃檯買賣中心所為調查亦認金額 251,050,449元屬製程技術之授權對價： ⑴原告於101年12月27日依「公開發行公司取得或處分資
產處理準則」第30條規定發布重大訊息，公告其向鈞石 公司購買CIGS銅銦鎵硒太陽能電池製程工藝技術及相關 研發設備之事件，證券櫃檯買賣中心曾以102年2月20日 證櫃審字第1020100187號函（本院卷2第29-30頁）就相 關交易內涵予以調查其取得CIGS銅銦鎵硒太陽能電池製 程工藝技術及相關研發設備之原因、合理性。
⑵經主辦推薦證券商元富證券公司102年3月11日元證承字 第1020000433號函覆（本院卷2第31-46頁）略以：「資 料來源：……北儒公司評估在求取購買成本與效益最佳 化之目標以及時效性之考量下，決定購買整段製程中的 SIO2/Mo鍍膜設備及CuGa/In鍍膜設備並取得相關工藝技 術為主。茲分別就取得技術及研發設備之原因以及合理 性說明如下。……薄膜太陽能產業中以CIGS技術最具發 展潛力……，具有高轉換效率潛力、穩定度佳、低材料 成本、可製成薄膜、光吸收範圍寬、易於大面積化（使 用濺鍍製程者）……自99年4月份CIGS聯盟成立以來， 不論設備製造廠商或薄膜太陽能電池業者均以達到1瓦 之發電成本在1美元以下為目標，以強化競爭力，為求 達成此一目標，薄膜太陽能電池業者需要自己掌控關鍵 設備與材料，而設備廠商如北儒公司則需要盡快提升CI GS工藝技術與設備自製率才有機會。……CIGS技術為薄 膜太陽能領域未來主要發展走向之一，雖然現行技術開 發尚為分歧，但就RTP或硒化爐兩種相對運用較廣之CIG S製程技術而言，北儒公司所擅長的PVD皆為前述兩者所 必需之關鍵性製程設備，因此投入此領域之整合難度及 所需要人力物力相對較低。……就北儒公司所接觸欲建 構CIGS整線之潛在客戶而言，為求成本降低而僅購買單 機或關鍵製程如PVD之設備，並由客戶本身完成整線之 整合者亦不在少數，故若先掌握關鍵製程設備之自製能 力，即可提高成功爭取此類型客戶訂單之機會。……北 儒公司向鈞石採購之生產線，目前已成功達到試產階段 且轉換效率（註：為太陽能電池最重要參數，係衡量太 陽能電池把光能轉換為電能之能力）可達12%，模組尺 寸為1245mm*635mm，與現有中國大陸市場一般薄膜太陽 能電池尺寸主流相同，如此才能達到客戶的要求，…… 就影響CIGS薄膜太陽能電池製造成本最重要的轉換效率 因素而言，鈞石公司已有較優良的技術與製造實力。… …目前全世界提供CIGS技術製程之廠商多以整廠輸出為 主，……不易讓購買客戶學習關鍵製程之KNOW-HOW，故 鮮少TURN-KEY供應廠商願意提供鍍膜段部份關鍵製程技
術轉移，……而鈞石公司則可配合北儒公司之需求，提 供關鍵製程及工藝技術輸出，其合作方案為20MW關鍵設 備及其工藝總價約1,600萬元美金，不僅包含設備與工 藝，且其價格低於……，技術轉移成本相對低廉。」由 此可知，原告為儘速投入CIGS薄膜太陽能之整線輸出及 節省研發成本下，除向鈞石公司購買系爭設備(即SIO2/ Mo Sputter及CuGa/In Sputter)外，另有購買其關鍵製 程技術，而該關鍵製程技術係鈞石公司將其過去在該領 域自主開發成果之製程技術方法、過程或工業上經驗之 資訊移轉予原告使用，使原告取得該關鍵製程技術再結 合自家公司相關技術，讓CIGS薄膜太陽能之整線設備之 太陽能模組達12%轉換效率、鍍膜均勻度、良率等之生 產品質，提升該公司CIGS工藝技術與設備自製率。基此 ，鈞石公司提供予原告之製程技術，並非證人朱峰典於 本院證稱製程技術係指附於設備之程式軟體，購買系爭 設備時，係一起計價，原告購入設備目的非在將設備投 入生產，目的在透過拆解，提昇技術，研發出類似之製 造設備販賣。從而，被告認定原告所給付予鈞石公司系 爭製程技術款項251,050,449元，係屬上開所得稅法及 查核準則所規定權利金範圍項下之有關生產製造技術之 權利金支出，並無違誤。
㈢本件原告向鈞石公司購買20MW CIGS製程之專門技術支付權 利金251,050,449元，依其102年4月25日於公開資訊觀測站 公告重大訊息，公告取得該重要工藝技術及相關研發設備、 取得或處分之具體目的或用途為建構CIGS薄膜太陽能電池整 廠整線TurnKey solution系統及增加整線設備自製比率，核 屬為改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所產生之 支出，對原告生產有遞延效益，依首揭規定，應於契約有效 期間內按期攤折，是被告復查決定依原告提供之專門技術鑑 價報告估計使用年數5年計算，本期（102年度）攤提50,210 ,088元，予以追認至研究費－各項攤提，經核並無不合。 ㈣綜上所述，原告之主張均不足為採，被告復查決定依原告提 供之專門技術鑑價報告估計使用年數5年計算，本期攤提50, 210,088元，予以追認至研究費－各項攤提，經核並無不合 。原告主張本期攤提50,210,088元應歸屬之會計科目為研究 費－折舊費用，委無足採，訴願決定遞予維持，亦無不合， 原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分（復查決定）關於 核定原告102年度營利事業所得稅申報「研究費-各項攤提50 ,210,088元」部分及被告應依原告104年7月16日之申請，作 成准予將前項撤銷部分更正為「研究費-折舊費用50,210,08
8元」，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，原告 聲請本院另為鑑定及鑑價等，核無必要，另兩造其餘攻擊防 禦方法，亦均核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述， 附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 12 月 12 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 李 協 明
法官 孫 國 禎
法官 黃 堯 讚
以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁 定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 107 年 12 月 12 日
書記官 江 如 青
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